Раскрытие информации о запасах в примечаниях к финансовой отчетности

Раскрытие информации о запасах в примечаниях к финансовой отчетности

Бухгалтерский учет запасов и порядок их отражения в финансовой отчетности в международных стандартах регламентируется МСФО 2 «Запасы». МСФО 2 не применяется к незавершенным работам, возникающим в процессе выполнения строительных контрактов, запасам продукции сельского и лесного хозяйства, а так же к полезным ископаемым.

Под запасами в международной практике подразумеваются активы, предназначенные для продажи в течение обычного делового цикла или для производственного потребления в целях изготовления и реализации продукции. Согласно МСФО 2 запасы -- это активы:

- предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности;

- созданные в процессе производства для такой продажи (готовая продукция, незавершенное производство, сырье);

- представленные в форме сырья и материалов, предназначенных для использования в производственном процессе или при оказании услуг.

В то же время международные стандарты определяют запасы в качестве активов, в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» они рассматриваются в качестве имущества».

В соответствии с МСФО 2 запасы включают в себя готовую продукцию, незавершенное производство, сырьё и материалы, предназначенные для дальнейшего использования в производственном процессе, его обслуживания или для хозяйственных нужд, товары закупленные и хранящиеся для перепродажи. Земля и другое имущество, если они приобретены и предназначены для перепродажи также относятся к запасам. Если деятельность компании относится к сфере услуг, то запасы включают в себя затраты на услуги, выручка от которых еще не признана (т.е. незавершенная деятельность аудиторов, архитекторов, юристов и др.).

Для учета запасов МСФО 2 предлагает следующие классификационные группы: сырье, материалы, незавершенное производство, готовая продукция.

Признание запасов. В отчетности запасы могут быть признаны как активы и как расходы. запас учет международный стандарт

Признание запасов в качестве активов. Запасы признаются в балансе компании как актив, если существует вероятность притока будущих экономических выгод в компанию, запасы имеют стоимость или оценку, которая может быть надежно измерена.

Признание запасов в качестве расхода производится после их продажи. Стоимость запасов списывается на расходы в отчетном периоде, в котором признается сопутствующий доход. Кроме того, любая уценка товаров до чистой цены продажи и все потери запасов должны признаваться расходом периода списания или возникновения потерь. И напротив, сумма возврата любого частичного списания запасов должна признаваться как уменьшение затрат в период осуществления дооценки.

Оценка запасов. Первоначальная оценка запасов согласно МСФО 2 возможна одним из трех методов:

1) по себестоимости запасов;

2) по нормативным затратам;

3) по розничным ценам.

Метод оценки запасов по себестоимости. В себестоимость запасов включаются все затраты на приобретение, переработку и прочие затраты, связанные с формированием запасов и поведением их до того уровня, на котором они находятся на момент составления отчётности. Затраты на приобретение запасов включают в себя стоимость покупки, импортные пошлины и налоги (кроме возмещаемых государством), транспортные и другие затраты, относящиеся непосредственно к процессу приобретения запасов. Прочие затраты относят в себестоимость запасов, если они связаны с их переработкой непосредственно (например, затраты на исполнение конкретного контракта, затраты по займам). Условия включения в себестоимость запасов затрат по займам определены в МСФО 23 «Затраты по займам». Согласно этому стандарту затраты по займам могут быть включены в первоначальную стоимость запасов лишь в том случае, когда подготовка этих запасов к предполагаемому использованию или для продажи обязательно требует длительного времени.

Затраты на переработку запасов непосредственно связаны с производством продукции. К ним относятся прямые и косвенные затраты трудовых и материальных ресурсов. МСФО 2 регламентирует порядок распределения постоянных и переменных накладных производственных затрат связанных с переработкой сырья в готовую продукцию. Постоянные накладные производственные затраты распределяются на каждую единицу продукции на основе нормативной мощности производственного оборудования.

Непроизводственные накладные затраты в себестоимость произведенной продукции не включаются и признаются расходом в периоде их возникновения. Переменные же накладные производственные затраты полностью включаются в себестоимость произведенной продукции и распределяются между ее единицами на основе фактического использования производственного объекта для выпуска продукции.

В соответствии с МСФО 2 исключаются из себестоимости за запасов и признаются в качестве расходов отчетного периода:

- сверхнормативные потери сырья, затраченного труда или прочие производственные затраты;

- расходы на хранение, если они не являются необходимыми в производственном процессе для перехода к следующему этапу производства;

- административные накладные расходы не связанные непосредственно с производственным процессом;

- расходы по сбыту.

Затраты включаемые и не включаемые в себестоимость запасов.

Затраты включаемые в себестоимость запасов:

1. На приобретение запасов (цена  покупки, импортные пошлины и  невозмещаемые налоги, транспортно-заготовительные  расходы);

2. На переработку (прямые производственные затраты, распределенные постоянные и переменные накладные затраты, связанные с переработкой

материалов в готовую продукцию, затраты на комплексные производства);

Затраты не включаемые в себестоимость запасов.

Прочие (непроизводственные накладные затраты(в той их части, в которой они связаны с приведением запасов в их нынешнее состояние и месторасположение), в отдельных случаях - затраты по займам, сверхнормативные потери сырья, заработная плата персонала и прочие производственные затраты, затраты на хранение, административные расходы, расходы на продажу).

Метод оценки запасов по нормативным затратам может быть использован для удобства проведения и повышения экономических учетных процедур. По существу он является аналогом порядка отражения материалов по учетным ценам в отечественной практике. Кроме того, в массовом и серийном производствах незавершенное производство может отражаться не только по фактическим, но и по нормативным затратам.

Метод оценки запасов по розничным ценам применяется компаниями, занимающимися розничной торговлей. Их запасы представлены широкой номенклатурой быстро оборачивающихся товаров. Первые два метода оценки в подобных случаях не эффективны. Суть метода розничных цен состоит в надбавке к покупной стоимости товара определенной маржи, называющейся в отечественной практике торговой наценкой. Подобный подход широко применяется российскими торговыми организациями. Методы оценки запасов по нормативным затратам и розничным ценам, согласно МСФО 2 используются в тех случаях, когда это не ведет к возникновению существенных отклонений от реальных значений себестоимости.

При составлении финансовой отчетности запасы оцениваются по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой цене продаж. Это положение вытекает прежде всего из принципа осмотрительности: балансовая стоимость активов не должна превышать сумму, которая может быть получена от их продажи или использования. Согласно МСФО 2 первостепенное значение придается расчету возможной части цены продажи, который должен быть основан на надежной оценке колебания цен или себестоимости и учитывать предназначение конкретного вида запаса.

Чистая цена продажи представляет собой предполагаемую продажную цену актива при нормальном ходе дел за вычетом возможных затрат на выполнение работ и возможных затрат на его реализацию. В том случае, когда чистая цена продажи запасов становится ниже их себестоимости, себестоимость запасов оказывается не возмещенной. Это возможно, если:

- запасы повреждены;

- запасы устарели;

- цена продажи запасов снизилась;

- увеличились ранее планируемые затраты на переработку запасов или их продажу.

Запасы уцениваются до возможной чистой цены их продажи постатейно. Выполнять переоценку следует с учетом двух обстоятельств: колебаний рыночных цен или себестоимости запасов в связи с какими-либо событиями, происходящими после отчетной даты; предназначения имеющихся запасов.

Сырье и другие материалы, находящиеся в запасах, не отражаются в отчетности ниже себестоимости, если готовую продукцию, в которую они войдут, предполагается продать по цене, не меньшей их себестоимости.

Согласно МСФО 2 в каждом последующем отчетном периоде оценка чистой цены продажи активов проводится заново. В случае прекращения обстоятельств, вызвавших уценку запасов ниже себестоимости (например, рост рыночных цен), происходит их дооценка на ранее списанную сумму. В этом случае ранее списанная сумма подлежит возмещению, и в балансе запасы снова будут отражены по себестоимости. Однако подобные операции на практике проводятся крайне редко.

Если в следующем отчетном периоде потребуется переоценка других запасов, то на сумму возмещения снизятся убытки от этой операции. В результате запасы в отчетности будут признаны по наименьшей из двух сумм: себестоимости и пересмотренной чистой цене продаж.

Оценка запасов, отпущенных в производство (или реализованных на сторону), согласно МФСО 2 должна осуществляться путем идентификации затрат компании с конкретными видами запасов.

Это требование относится к тем их видам, которые:

- не могут рассматриваться как взаимозаменяемые;

- произведены или предназначены для выполнения специального заказа.

Если идентификация затрат невозможна и запасы не отвечают двум приведенным признакам, стандарт предлагает применение методов ФИФО и оценки запасов по средневзвешенной стоимости.

Рассмотренные методы оценки в стандарте названы «формула расчета себестоимости запасов». Компания должна применять одинаковые формулы для оценки однородных запасов, сходных по способу их использования. Для разных видов запасов могут использоваться различные формулы.

Раскрытие информации в примечаниях к финансовой отчетности. В примечаниях к финансовой отчетности необходимо раскрыть:

- учетную политику, принятую для оценки запасов, в том числе использованный метод расчета их себестоимости. Необходимо показать разницу между балансовой стоимостью и стоимостью по формуле ФИФО или возможной чистой ценой продаж, если последняя меньше других значений стоимости запасов;

- общую балансовую стоимость запасов, в том числе балансовую стоимость запасов по группам и подгруппам классификации, принятой в компании (например, стоимость товаров для продажи, незавершенного производства);

- балансовую стоимость запасов, учтенных по чистой цене продаж;

- величину возврата любого списания (уценки), которая признается доходом;

- обязательства или события, приведшие к восстановлению списания запасов;

- балансовую стоимость запасов, заложенных в качестве обеспечения обязательств.