Проблемы и пути совершенствования учета НМА на предприятии

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС».

Финансовый результат от выбытия НМА, формируется на субсчете «Сальдо прочих доходов и расходов» счета 91 «Прочие доходы и расходы». Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета в составе свернутого сальдо прочих доходов и расходов отражается на счете 99 «Прибыли и убытки». Поэтому финансовый результат от выбытия НМА в синтетическом учете невозможно увидеть.

Если финансовый результат от выбытия НМА получен в виде прибыли, то делается бухгалтерская запись:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит 99 «Прибыли и убытки».

Если финансовый результат получен в виде убытка, то делается бухгалтерская проводка:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»

Рассмотрим выбытие НМА в ООО «Классика».

ООО «Классика» полностью уступает исключительное право на программу для ЭВМ за 17 700 руб., в том числе НДС - 2700 руб. Первоначальная стоимость НМА на момент продажи составила 20 000 руб.; сумма начисленной амортизации на момент продажи - 4000 руб. Сбор, уплаченный Российскому агентству по правовой охране программ для ЭВМ при регистрации договора об уступке прав, составил 300 руб.

В учетных регистрах ООО «Классика» сделаны следующие бухгалтерские записи:

1) уплачен регистрационный  сбор 

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 51 «Расчетные счета» - 300 руб.;

2) сумма сбора отнесена  к прочим расходам 

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 300 руб.;

3) Отражена задолженность  покупателя по договору передачи  исключительных прав на программу

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» - 17 700 руб.;

4) отражена сумма НДС  по договору 

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» - 2700 руб.;

5) списана сумма начисленной  амортизации 

Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов»

Кредит 04 «Нематериальные активы» - 4000 руб.,

6) списана остаточная  стоимость права

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 04 «Нематериальные активы» - 16 000 руб.(20 000 - 4000),

7) получены денежные средства  покупателя 

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - 17 700 руб.;

8) отражен финансовый  результат (убыток) от уступки исключительных  прав 

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» - 1300 руб. (17 700 - (300 + 2700 + 16 000)).

ООО «Классика» может передать НМА безвозмездно. В этом случае возникает убыток, который отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчета «Прочие расходы». Причем НДС начисляется с рыночной стоимости передаваемого имущества и отражается бухгалтерской проводкой:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС».

Пример. ООО «Классика» передает безвозмездно базу данных для ЭВМ, учтенную в составе НМА (база данных создана сотрудниками организации). Первоначальная стоимость нематериального актива 12 000 руб.; сумма начисленной амортизации - 8000 руб. Рыночная стоимость базы данных - 10 620 руб., в том числе НДС - 1620 руб.

В бухгалтерском учете ООО «Классика» отражаются следующие записи:

1) списана сумма начисленной амортизации по передаваемому объекту

Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов»

Кредит 04 «Нематериальные активы» - 8000 руб.;

2) списана остаточная  стоимость нематериального актива 

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 04 «Нематериальные активы» - 4000 руб.;

3) начислен НДС по безвозмездно  переданному объекту нематериальных  активов исходя из рыночной  стоимости 

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» - 1620 руб.;

4) списан убыток от  безвозмездной передачи объекта  нематериальных активов 

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» - 5620 руб.

НМА, принятые на учет, ООО «Классика» включает в состав своего имущества. В соответствии со ст. 12 Федерального закона «О бухгалтерском учете» для обеспечения достоверных данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств. В ходе проведения инвентаризации проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Руководитель организации определяет порядок и сроки проведения инвентаризации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием НМА и данными бухгалтерского учета отражаются бухгалтером ООО «Классика» на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

- излишки НМА приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты. При этом выясняется, когда и по распоряжению кого приобретены неучтенные объекты НМА и куда списаны соответствующие расходы;

- недостача объектов НМА  относится за счет виновных  лиц.

Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи объектов НМА списываются на финансовые результаты организации.

 

Глава 3. Проблемы и пути совершенствования учета НМА на предприятии

3.1 Проблемы учета нематериальных  активов

Бухгалтерский учет нематериальных активов сопровождается рядом проблем, аналогичным проблемам, связанным с учетом других долгосрочных активов, таких как:

- определение исходной (первоначальной) стоимости;

- определение срока полезного  использования и способа амортизации;

- отражение в учете  постоянно и существенно уменьшающейся  стоимости таких активов.

Специфической проблемой при учете нематериальных активов является то, что они не обладают физическими свойствами, и, поэтому в некоторых случаях их невозможно идентифицировать. Следовательно, оценить такой актив с точки зрения стоимости или с точки зрения срока полезной службы часто бывает очень трудно.

При постановке на учет нематериальных активов проблемы чаще всего возникают с определением стоимости (особенно если этот актив был получен безвозмездно) и срока полезного использования, а кроме того, карточки учета НМА-1 часто заполнены либо неверно, либо не полностью. Нередки ошибки в оформлении документации.

Следует также отметить, что довольно часто на учет по счету «Нематериальные активы» ставятся объекты, не попадающие под определение нематериального актива (например, лицензии на осуществление определенных видов деятельности).

Такие проблемы, по-видимому, связаны как с отсутствием достаточных знаний среди персонала, так и с недостаточно полным законодательством в данной сфере.

Решением этих проблем является выполнение определенных задач учета нематериальных активов, а именно:

• обеспечение персонала необходимой информацией и специальными знаниями для работы с учетом нематериальных активов;
• правильное определение первоначальной стоимости различных видов нематериальных активов;
• определение необходимости переоценки нематериальных активов, и, соответственно, способов их переоценки;
• правильность исчисления амортизации нематериальных активов, для чего необходимо определить сроки эксплуатации отдельных видов нематериальных объектов и способы списания их стоимости;
• определение возможности и целесообразности поддержания (возобновления) нематериальных объектов и способов учета затрат на их поддержание;
• формирование полной и достоверной информации о наличии и движении нематериальных активов и обеспечение контроля за их наличием и движением;

Необходимость решения вышеприведенных задач возникает при всевозможных операциях учета с нематериальными активами: поступление, выбытие, начисление амортизации и т.д.

Остановимся на проблемах, возникающих при идентификации некоторых объектов НМА и их отражении в учете. Классификация объектов учета по группам НМА, а также первоначальное признание объекта нематериальным активом до сих пор составляет серьезную практическую и теоретическую проблему. Трудности идентификации объектов сопровождаются и дополнительными проблемами учета операций с объектами, которые могут быть признаны НМА, в частности, с учетом затрат на поддержание объектов в рабочем состоянии, исчислением и учетом амортизации и т.п.

Идентификация имущества, в том числе НМА, как составной части внеоборотных активов предприятия производится при обязательном условии долгосрочного периода его существования и полезного использования.

НМА могут быть приобретены на основании авторских договоров или договоров купли-продажи, в этом случае учетная стоимость основывается на цене сделки. При создании НМА самим предприятием они учитываются исходя из затрат на их создание.

Российское законодательство предусматривает также возможность применения согласованной оценки, если НМА внесены в качестве взноса в Уставный капитал. Однако такая практика противоречит определению НМА, поскольку при внесении НМА в качестве взноса в Уставный капитал, равно как и при безвозмездном их получении, отсутствуют затраты предприятия. Из определения НМА как объектов, приносящих доход, следует, что, если объект имущественного права не является источником будущих доходов, он не должен учитываться в составе НМА. НМА могут выступать как самостоятельный источник дохода, так и необходимый компонент комплекса ресурсов. Объект может быть идентифицирован как НМА только в том случае, если способность приносить доход внутренне присуща ему самому, даже если он используется совместно с другими производственными ресурсами. Если такой объект может быть продан или сдан в аренду другому предприятию, обладающему необходимыми ресурсами, и при этом доход от его использования также переходит к этому предприятию, то можно говорить о способности этого объекта приносить доход. Доход от объекта может быть оценен.

Такие объекты являются отделимыми от соответствующих ресурсов и могут быть признаны нематериальными активами. Экономический характер НМА предполагает, что обладающее ими и получающее специфический доход предприятие имеет определенные преимущества перед другими участниками рынка, в этом проявляется исключительность имущественных прав.

Отделимостью НМА обусловлена их возможность выступать в качестве товара. НМА представляют собой специфический вид имущества предприятия. Предприятие - держатель этого имущества на основе прав владения или собственности - имеет возможность распоряжаться им по своему усмотрению: продавать, обменивать, распределять, сдавать в аренду и т.д. Исходная возможность предприятия распоряжаться своим имуществом подразумевает, что это имущество может быть, во-первых, оценено и, во-вторых, отчуждено. Однако возможность предприятия отчуждать имущество подразумевает возможность определения цены НМА и их ликвидационной стоимости. Это замечание имеет важнейшее значение для оценки стоимости имущества предприятия. С другой стороны, возможность отчуждения не должна ограничиваться характером самого объекта; ограничивающим фактором здесь могут выступать только договорные особенности правообладания и, в исключительных случаях, нормативные ограничения. Таким образом, анализ нормативных документов и зарубежной практики учета НМА позволяет определить основные признаки, по которым объекты могут быть отнесены к НМА: длительный срок полезного использования; способность приносить доход; возможность оценки по фактически произведенным затратам; способность к отчуждению.

Описанные выше обстоятельства значительно сужают круг объектов, которые должны идентифицироваться как НМА. В частности, в составе НМА не могут быть учтены неотчуждаемые или неисключительные права, к которым относятся, например, лицензии на занятие определенным видом деятельности. Плата за такие лицензии представляет собой форму налога за право заниматься соответствующей деятельностью, лицензионный сбор не является ценой по договору купли-продажи, а сама лицензия лишь удостоверяет факт оплаты лицензионного сбора. В случаях, когда лицензия выдается предприятию в удостоверение того, что оно имеет все необходимые условия для занятия определенным видом деятельности, такая лицензия является по своему характеру сертификатом, а уплаченный сбор - платой за услуги сертификации. Не являясь по экономическому содержанию вложениями во внеоборотные активы, расходы по оплате таких лицензий должны быть учтены в составе текущих или отложенных расходов.

Права на объекты интеллектуальной и промышленной собственности учитываются в составе НМА при соблюдении условий длительности использования и доходности. В соответствии с нормативными указаниями в эту группу входят права, возникающие «из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы ЭВМ, базы данных и др., из патентов на изобретения, промышленные образцы, коллекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование; из прав на ноу-хау и др».