Аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

     Программа тестов средств контроля представляет перечень совокупности действий, предназначенных  для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и  учета. Назначение тестов средств контроля состоит в том, что они помогают выявить существенные недостатки средств  контроля экономического субъекта.

     Аудиторские процедуры по существу  включают детальную проверку верности отражения  в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа процедур по существу представляет перечень действий аудитора для таких детальных  конкретных проверок. Для процедур по существу аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить  программу аудита по каждому разделу  учета.

     В зависимости от изменений условий  проведения проверки и результатов  процедур программа аудита может  пересматриваться. Причины и результаты изменений  следует документировать.

     Выводы  аудитора по каждому разделу программы, документально   отраженные в  рабочих документах, являются фактическим  материалом для составления аудиторского отчета и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

     По  окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть оформлены документально и завизированы.

 Программа аудита имеет такой вид:

       
 
       

       Руководитель аудиторской организации, имеющий право подписи аудиторских заключений от ее имени:

     Руководитель  аудиторской группы: 

3. методика расчетов аудиторских рисков

     Согласно Правилу аудиторской деятельности «Цели и общие принципы аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности», утвержденному постановлением Минфина РБ от 26.10.2000 № 114, для обеспечения эффективности проверки необходимо соблюдать следующие этапы: планирование аудита, получение аудиторских доказательств, документирование аудита, обобщение выводов, формирование и выражение мнения о правильности отражения собственного капитала в отчетности аудируемого лица. Этап планирования в свою очередь можно разделить на предварительное и детальное планирование. По итогам предварительного планирования аудиторская организация окончательно решает вопрос о возможности проведения аудита и заключения договора, определяет количественный и качественный состав группы специалистов для проведения аудита, необходимость привлечения экспертов, намечает сроки проведения аудита, согласовывает условия проведения проверки и стоимость аудиторских услуг.

     На  этапе детального планирования разрабатываются  план и программа аудита. Для более  качественного составления плана  и программы анализируются основные формы отчетности, а также регистры бухгалтерского учета, главная книга  и аналитические данные к ним.

     Для определения участков, требующих  повышенного внимания, где возможны существенные ошибки или злоупотребления, имеет смысл использовать приемы горизонтального и вертикального  анализа. При осуществлении горизонтального  анализа производится сопоставление  количественного значения соответствующих  показателей на начало и на конец  отчетного периода, при этом отклонения рассчитываются как в абсолютных, так и в относительных величинах. При проведении вертикального анализа  определяется доля каждого элемента проверяемого показателя в общей  его величине, а также оценивается  изменение процентного соотношения  в течение года.

     Уровень существенности можно определять в  процентном и соответствующем ему  стоимостном выражении для каждого  компонента проверяемого участка, учитывая цель проверки и потенциальных пользователей  аудиторского заключения. Не все проверяемые  участки можно проверить сплошным методом. В некоторых случаях  имеет смысл применять выборочный метод, например при проверке правильности выплаты дивидендов большому количеству акционеров или формирования добавочного  фонда по результатам проведенной  переоценки. Проведение любой выборочной проверки связано для аудиторской  организации с определенным риском⁶.

     Согласно Правилу аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск», утвержденному постановлением Минфина РБ от 06.03.2001 № 24 (далее - Правило № 24), аудиторский риск состоит из трех компонентов: внутрихозяйственного риска, риска средств контроля и риска необнаружения. Иными словами, вероятностью аудиторского риска будет вероятность сложного события, заключающегося в одновременном осуществлении трех простых событий: есть существенные искажения в отчетности, система контроля их не заметила, аудиторская организация их также не обнаружила. Совместное появление нескольких случайных событий может быть представлено в виде произведения их вероятностей:

     Ра = Рв х Рк х Рн, (1)

     где Ра - аудиторский риск;

     Рв - внутрихозяйственный риск;

     Рк - риск средств контроля;

     Рн - риск необнаружения.

     Первые  два риска являются для аудиторской  организации вероятностью присутствия  ошибки в отчетности клиента, а третий риск - вероятностью необнаружения этой ошибки. Следует отметить, что применение на практике приведенной формулы нередко ставится под сомнение как аудиторами-практиками, так и научными исследователями. Основная причина состоит в том, что оценка вероятностей всегда меньше 1, а при умножении величин, которые меньше 1, всегда образуется величина, значение которой меньше любого из множителей.

     Однако  автор склоняется к мысли о  возможности применения данной формулы. Действительно, общая вероятность  аудиторского риска будет меньше, чем вероятность отдельных его  компонентов. Но при отсутствии внутреннего  контроля и аудиторских процедур по существу аудиторский риск будет  равен внутрихозяйственному риску. В том случае, если присутствует внутренний контроль, аудиторский риск будет значительно снижен. Аналогично при осуществлении аудиторских процедур по существу значение аудиторского риска будет также снижено⁷.

     Действия  руководства аудируемого лица в отношении внутрихозяйственного риска зачастую включают организацию систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, направленных на предотвращение или обнаружение и исправление искажений, и, следовательно, во многих случаях внутрихозяйственный риск и риск системы контроля тесно взаимосвязаны⁸. Таким образом, если аудитор пытается оценить отдельно внутрихозяйственный риск и отдельно риск системы контроля, то существует возможность неправильной оценки риска. Целесообразно после оценки вероятности внутрихозяйственного риска и риска системы контроля рассчитывать вероятность риска присутствия ошибки (Ро) по формуле:

     Ро = Рв х Рк. (2)

     Вероятность аудиторского риска можно рассчитывать по формуле:

     Ра = Ро х Рн. (3)

     Из  приведенной формулы выводится  вероятность риска необнаружения:

     Рн = Ра х Ро. (4)

     Как видно из формулы (4), существует обратная зависимость между риском присутствия  ошибки и риском необнаружения. Чем выше риск присутствия ошибки, тем ниже должен быть риск необнаружения, т.е. должен быть увеличен объем аудиторских процедур, для того чтобы свести аудиторский риск к минимуму. В случае если аудитор оценит риск присутствия ошибки как низкий, объем аудиторских процедур может быть значительно снижен.

     Величина  приемлемого аудиторского риска  определяется до начала аудиторской  проверки. Как правило, его величина указана в правилах аудиторской  организации. Мировая практика показывает, что допустимое значение совокупного  аудиторского риска не должно превышать 5%.

     Риск  присутствия ошибки определяют обычно на стадии планирования аудиторских  работ исходя из степени доверия  к системе учета и внутреннего  контроля аудируемого лица. 
 
 
 
 
 
 

Заключение.

     Таким образом, планируя проверку, руководитель аудиторской группы не вправе настолько  полагаться на эффективность системы  учета и внутреннего контроля проверяемой организации, чтобы  сократить объем собираемых данных или не проводить в полном объеме требуемых аудиторских процедур. Аудиторская проверка может считаться  проведенной должным образом , если компоненты аудиторского риска получают приемлемый размер, низка вероятность необнаружения аудиторами ошибок в отчетности, информация о предприятии представлена в полном объеме. Составление плана и программы аудита позволяет эффективно организовать работу аудиторской организации и координировать работу между ее членами. В ходе  работы  аудита общий план и программа по мере необходимости уточняются и пересматриваются.

           Аудитор в ходе планирования и непосредственного проведения проверки обязан достичь понимания  системы бухгалтерского учета.

           Знакомство с ней  включило изучение, анализ и оценку о следующих сторонах хозяйственной  деятельности:

     а) учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета;

     б) организационная структура подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку отчетности;

     в) распределение обязанностей и полномочий между работниками, принимающими  участие  в ведении учета и  подготовке отчетности;

     г) организация подготовки, оборота  и хранения документов;

     д) порядок отражения хозяйственных  операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения  данных таких регистров;

     е) порядок подготовки периодической  бухгалтерской отчетности;

     ж) роль вычислительной техники в ведении  учета и подготовке отчетности;

     з) критические области учета, где  риск возникновения ошибок или искажений  бухгалтерской отчетности особенно высок;

     Аудиторская организация в ходе проверки обязана  проверить соответствие организации  системы бухгалтерского учета нормативным  актам и отразить  в рабочей  документации аудитора случаи нарушений.

     В нашем случае обращаем внимание на  методику расчета и организацию  учета НДС, так как это область  учета, где высок риск возникновения  ошибок или искажений бухгалтерской  отчетности. В ходе проверки  необходимо определить, в какой мере реальное состояние соответствует положениям учредительных документов, учетной  политики, организации хозяйственной  деятельности предприятия. Итогом проверки будет являться заключение об итогах аудиторской проверки на данном предприятии. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Библиографический список:

1. Правило (стандарт) №5. Аудиторские доказательства. Утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. N 696
2. Правило (стандарт) №3. Планирование аудита. Утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. N 696.
3. Правило (стандарт) №16. Аудиторская выборка. Утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. N 696.
4. Правило (стандарт) №6. Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности. Утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. N 696.
5. Правило (стандарт) №20. Аналитические процедуры. Утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. N 696.
6. Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" Принят ГД ФС РФ 24.12.2008 г.
7. Кодекс этики аудиторов России (одобрен Минфином РФ 31.05.2007, протокол N 56)
8. Подольский В.И. Аудит: учебник / под ред. В.И. Подольского. – 4-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА. - 2008 г.. - 583 с.
9. Бычкова С.М. Планирование в аудите/ Под ред. Бычкова С.М., Газарян А.В. - М.: Финансы  и  статистика. – 2009 г. - 264 с.
10. Макальская А.К. Внутренний  аудит / Под. ред. Макальской А.К. -  М .: АО «ДИС». -  2008 г.
11. Сотникова Л.В. Оценка состояния внутреннего  аудита. Практическое пособие /  Под   ред . проф.  В . И ,  Подольского . -  М .: ЮНИТИ-ДАНА. – 2009 г. - 143 с.
12. Елисеева  И. И . Статистические методы  в   аудите / Под. ред. Елисеевой  И. И ., Терехова А.А.  -  М.: Фианансы  и  статистика. -  2008 г.
13. Гутцайт Е. М .  Аудит : концепция, проблемы, эффективность, стандарты. / Под ред. Гутцайт Е. М. - М.: «ЭЛИТ 2000», «ЮНИТИ-ДАНА». – 2007 г. - 400 с.
14. Макоев О.С. Ревизия  и  контроль/ Учебное пособие. -  М.: ЮНИТИ-ДАНА. - 2008 г.
15. Скобара В.В. Аудит; методология  и  организация / Под ред. Скобара В.В. -  М.: «Дело  и  сервис» - 2006 г. - 576 с.
16. Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.
17. Положение по ведение бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н).
18. Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-роизводственных запасов" ПБУ 5/01 (приказ Минфина РФ от 9 июня 2001 г. № 44н).
19. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению (Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н)
20. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (приказ Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. № 119н).
21. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (приказ Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49).
22. Баканов М. И., Шеремет А. Д. Теория экономического анализа. – М.: Финансы и статистика, 2007.
23. Балабанов И. Т. Анализ и планирование финансов хозяйствующего субъекта. – М.: Финансы и статистика, 2006.
24. Любушин Н.П. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: Учебное пособие. – 2-е изд., перераб. и доп. –М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007. – 448 с.
25. Мизиковский Е.А., Бондаренко В.В. Комплексный экономический анализ: Курс лекций. – Н.Новгород, 2004.