Позаказный метод учёта затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции

• относительно большой удельный вес ручных сборочных и доводочных операций;

• преобладание среди рабочих универсалов высокой квалификации.

Позаказный метод учета  себестоимости применяется в  производствах, выпускающих опытные образцы продукции, а также во вспомогательных производствах — при изготовлении специальных инструментов, проведении ремонтных работ.

Сферой применения позаказного метода учета являются также мелкосерийные промышленные предприятия. Серия — это некоторое количество одинаковых по конструкции изделий, запускаемых в производство одновременно или последовательно. Мелкосерийные производства организуются для выпуска продукции, требующейся потребителю в незначительных количествах. Поэтому мелкосерийные предприятия загружают относительно большой и довольно разнообразной номенклатурой изделий. В качестве примера можно привести судо- и авиастроение, а также полиграфические предприятия, выпускающие продукцию сериями, количество которой определяется заказанным тиражом.

Область применения позаказного  метода учета не ограничивается промышленным производством. Он успешно используется в строительстве, научно-исследовательских институтах, учреждениях здравоохранения (калькулируется себестоимость операции каждого больного в зависимости от ее сложности и поставленного диагноза).

Последние годы ознаменовались развитием сферы услуг. При изготовлении мебели, ковров, пошиве одежды по индивидуальным заказам, ремонте автомобилей, часов, телевизоров и оказании прочих услуг мастерские, химчистки, ателье также используют позаказное калькулирование.

Сущность данного  метода заключается в следующем: все прямые затраты (затраты основных материалов и заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее) учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой (ставкой) распределения.

Объектом учета  затрат и объектом калькулирования при этом методе является отдельный производственный заказ. При этом под заказом понимается заявка клиента на определенное количество специально созданных или изготовленных для него изделий. Вид заказа определяется договором с заказчиком. В нем же оговаривается стоимость, оплачиваемая заказчиком, порядок расчетов, передачи продукции (работ, услуг), срок выполнения заказа. До момента выполнения заказа все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством. Другими словами, при этом методе затраты на производственные материалы, оплату труда производственных рабочих и общезаводские накладные расходы относят на каждый индивидуальный заказ или же на произведенную партию продукции. Если заказ представлен единичным изделием, то его себестоимость рассчитывается путем суммирования всех затрат. Если заказом предусмотрено производство нескольких изделий или их партии, то путем суммирования затрат получают себестоимость изготовления всей партии. Для определения себестоимости одного изделия общие производственные затраты делят на количество единиц продукции в партии.

Учет расходов по отдельным  заказам начинается с открытия заказа. «Открыть заказ» - значит заполнить  соответствующий бланк заказа (или  наряд на выполнение заказа). Этот документ находится в бухгалтерии.

В зависимости от потребностей предприятия вид этого бланка может варьироваться. Однако в любом случае наряд-заказ, как правило, содержит следующую базовую информацию:

• тип заказа (для собственных нужд или привлекаемый со стороны; разовый или сводный). Издержки по разовым заказам учитываются и отражаются в рамках одного отчетного периода. Долгосрочные, или сводные заказы состоят из периодически возобновляемых или ряда мелких заказов. Учет издержек по таким заказам связан с распределением издержек между несколькими отчетными периодами;
• номер заказа (индивидуальный код). Он отличает данный заказ от всех других, находящихся в производстве в отчетный период;
• характеристика заказа (краткое описание работ по выполнению заказа);
• исполнитель (участок, выполняющий работы);
• срок исполнения заказа;
• месяц, в котором учитываются (распределяются) издержки по заказу.

После этого в бухгалтерию  начинают поступать первичные документы  на расход материалов, заработной платы, о потерях от брака, износе специальных  приспособлений и инструментов, связанных  с изготовлением данного заказа, т.е. о прямых издержках. В каждом документе проставляется номер заказа.

Бухгалтерия для учета  затрат по заказам для каждого  заказа открывает карточку (ведомость). По мере прохождения заказа в карточке заказа накапливаемся информация о затратах по прямым материалам, прямым трудозатратам и общезаводским расходам, связанным с его изготовлением. Таким образом, карточка заказа является основным учетным регистром в условиях позаказного метода калькулирования.

 

 

2.2. Проблемы распределения косвенных расходов в позаказном методе

Рассмотрим теперь порядок  учетных записей в условиях позаказного метода калькулирования. В развитие счета 20 «Основное производство» организуется аналитический учет по каждому заказу, т.е. количество аналитических счетов к счету 20 должно соответствовать количеству заказов, размещенных в данный момент на предприятии.

Прямые затраты материалов в соответствии с полученными  первичными документами списываются на соответствующие заказы и покатываются по дебету счета 20 «Основное производство». Прямая заработная плата также прямо относится на соответствующие заказы.

Возникает проблема с распределением косвенных расходов (амортизация, арендная плата, затраты на освещение, отопление и т.п.) между отдельными производственными заказами, выполненными в отчетном периоде, ведь спланировать цену заказа и согласовать ее с заказчиком необходимо в течение отчетного периода, когда еще не известна общая сумма косвенных расходов.

Одно из решений данного  вопроса — ждать окончания  отчетного периода и затем, зная общую фактическую сумму косвенных  расходов за отчетный период, распределить ее между отдельными заказами. Однако такое решение вряд ли удовлетворит современного руководителя и самого заказчика. Руководству предприятия необходимы данные об ожидаемой себестоимости заказа для определения цены до того, как будет выполнен заказ. Заказчику также нужна оперативная информация о возможной цене, с тем чтобы выбрать для себя недорогого исполнителя.

На практике обычно идут другим путем: косвенные расходы распределяют между отдельными заказами предварительно, пользуясь бюджетными ставками (предварительными нормативами) распределения ожидаемых косвенных расходов.

Понятие «бюджет» в управленческом учете является синонимом слова «план». Следовательно, речь идет о показателях, планируемых самой бухгалтерией. Они базируются на оценочных величинах объемов производства (работ, услуг) и косвенных расходов в предстоящем периоде.

Расчет  бюджетной ставки распределения  косвенных расходов выполняется бухгалтерией накануне наступающего отчетного периода в три этапа:

1. Составляется прогноз косвенных накладных расходов. Расчет прогнозируемой величины накладных расходов делается на основе динамики затрат. Эта операция выполняется для каждого производственного подразделения на предстоящий отчетный период. Затем полученные суммы складываются, в результате чего получается плановая сумма косвенных расходов.

2. Выбирается критерий для распределения косвенных расходов. Для этого определяют связь между косвенными расходами и объемом готовой продукции, используя какой-либо из измерителей производственной деятельности. Выбранная база формализованным путем связывает накладные расходы и объем выпущенной продукции. Такой базой может быть стоимостный показатель, характеризующий оценку отдельных видов прямых затрат - стоимость материалов, заработную плату и т. д.

Также могут использоваться натуральные показатели количества человеко-часов основных работников, количества машино-часов. Например, если процесс производства большей частью основан на применении ручного труда, а не машин, то число отработанных часов будет хорошим критерием для распределения накладных расходов.

3.   Рассчитывается коэффициент накладных расходов по формуле:

 

Прогнозирование общей суммы  накладных расходов производится в  ходе финансового планирования. Ожидаемые накладные расходы бухгалтерия получает от всех подразделений, вовлеченных в производственный процесс. [12;43]

Далее бухгалтерия собирает и суммирует ожидаемые значения издержек по каждому подразделению. Затраты вспомогательных производств  распределяются между производственными  подразделениями как составная  часть накладных расходов при  помощи нормативного коэффициента накладных расходов.

Правильный выбор базы накладных расходов также важен.

Во-первых, выбранная база должна указывать на связь между накладными расходами и причинами, влияющими на них.

Во-вторых, необходимо выбрать такую характеристику   производственного процесса, изменение которой в наибольшей степени влияет на величину накладных расходом. Выбор неподходящей базы будет означать, что суммы накладных расходов, относимые на отдельные изделия или заказы, неточно отразят фактически понесенные расходы.

Затем накладные расходы  относят на каждый вид продукции  с использованием этого коэффициента:

      Косвенные расходы = нормативный коэффициент × прямые расходы

Полученный результат - это  сумма планово списанных накладных  расходов. Процесс распределения  накладных расходов зависит от двух моментов: прогноза их общей суммы и выбора базы распределения.

На практике фактическая  величина накладных расходов часто не совпадает с запланированной. Поэтому почти всегда оказывается, что сумма накладных расходов, отнесенных на продукцию, меньше или больше фактически понесенных накладных затрат. В связи с этим перед бухгалтером возникает задача их ежеквартальной или ежегодной корректировки.

После переноса в регистры бухгалтерского учета всех операций с фактическими накладными расходами  сравнивают сумму планово списанных  накладных расходов с фактически понесенными.

Если фактическая величина накладных расходов отличается от плановой, то, следовательно, нормативный коэффициент  накладных расходов при прогнозировании  был определен неверно. Поэтому  величину расхождения добавляют или отнимают от производственных затрат. Делается это двумя способами.

Если разница  считается небольшой или большинство выпущенных изделий уже распродано, то вся сумма может быть отнесена на счет «Продажи». Если фактическая величина накладных расходов меньше плановых, то на сумму перераспределенных расходов уменьшается счет продаж.

Второй способ применяется в том случае, если сумма корректировки велика или  большое число изготовленных  в течение года изделий еще  не продано к концу отчетного  периода.

  Распределение  разницы между планово списанными  и фактически понесенными накладными  расходами можно осуществить  пропорционально числу изделий,  изготовленных за отчетный период, фактическому количеству машино-часов, затраченных на производство этой продукции, или пропорционально сальдо этих счетов.

 

2.3 Применение позаказного метода учёта затрат на примере издательства.

Объектом  учета затрат и калькулирования  в издательской деятельности является отдельный производственный заказ на каждое издание. Фактическая себестоимость тиража каждого издания (заказа) определяется после его изготовления. Затраты на производство образуют общеиздательскую себестоимость, а затраты на производство и непроизводственные расходы — полную издательскую себестоимость. Первичную документацию по всем статьям затрат составляют с обязательным указанием номера издания (заказа). Основой для расчета плановой себестоимости издания является тематический план выпуска литературы.

Рассмотрим  расчет себестоимости выпуска продукции  редакцией периодического издания, которая является одним из подразделений издательства. Для издательств, выпускающих периодические издания, калькуляционной единицей может являться конкретный номер журнала.

Предварительную себестоимость каждого периодического издания рассчитывают путем составления  сметы на издание по следующей  номенклатуре статей:

Прямые затраты:

• авторский гонорар с отчислениями за литературные произведения. Определяется исходя из объема оплачиваемых авторских листов и ставки гонорара;
• авторский гонорар с отчислениями за художественно-графические работы. Определяется исходя из плана оформления издания и ставки гонорара;
• затраты на полиграфическое исполнение. Рассчитываются исходя из договорных цен с полиграфическими предприятиями;

• затраты  на бумагу, картон и иные материалы. Рассчитываются исходя из их потребности в натуральном выражении и цен поставщиков с включением в них транспортных затрат.

К ним также относится оплата за выполняемые внештатным персоналом работы по рецензированию, редактированию, консультированию и т. п.

Прямые затраты являются переменными, поскольку прямо пропорционально зависят от тиража издания, и учитываются на счете 20 «Основное производство». На этом счете открываются субсчета в соответствии с принятыми к производству заказами.

Общеиздательские  и редакционные расходы (косвенные  расходы).