Подготовка аудиторской проверки

Понимание деятельности аудируемого лица является основой для выражения профессионального суждения аудитора. Понимание деятельности и надлежащее использование информации о деятельности аудируемого лица помогает аудитору:

• оценивать риски и выявлять проблемные области;
• эффективно планировать и проводить аудит;
• оценивать аудиторские доказательства;
• обеспечивать высокое качество аудита и обоснованность выводов.

Аудитор вырабатывает профессиональные суждения по вопросам, для решения которых важно знание деятельности аудируемого лица, на таких стадиях аудита, как:

• оценка неотъемлемого риска и риска средств контроля;
• рассмотрение коммерческих рисков и действий руководства аудируемого лица в отношении данных рисков;
• разработка общего плана аудита и программы аудита;
• определение уровня существенности и оценка того, является ли он надлежащим;
• сбор аудиторских доказательств для определения их надлежащего характера и выполнения соответствующих предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• оценка официальных разъяснений и заявлений руководства и определенных им оценочных значений;
• определение областей деятельности аудируемого лица, где могут потребоваться специфические знания и навыки;
• выявление аффилированных лиц и операций с ними;
• выявление противоречивой информации (например, заявлений, противоречащих друг другу);
• обнаружение необычных обстоятельств (например, фактов недобросовестных действий или несоблюдения нормативных правовых актов);
• подготовка квалифицированных запросов и оценка характера ответов на них;
• анализ надлежащего характера учетной политики и раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Аудитор должен проконтролировать, чтобы сотрудники, назначенные выполнять аудиторское задание, получили достаточный объем информации о деятельности аудируемого лица, позволяющий выполнить порученную работу.

Кроме того, аудитор должен добиться осознания этими сотрудниками необходимости запрашивать дополнительную информацию и обмениваться ею с аудитором и членами аудиторской группы.

Для надлежащего использования информации о деятельности аудируемого лица аудитор должен проанализировать, каким образом характер данной деятельности влияет на бухгалтерскую (финансовую) отчетность в целом и соответствуют ли предпосылки подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности знаниям аудитора об этой деятельности.

Перечень вопросов, подлежащих рассмотрению, охватывает круг вопросов, имеющих отношение ко многим аудиторским заданиям. Не все вопросы уместны для каждого задания. Настоящий перечень не является исчерпывающим.

1. Общие экономические факторы:
1. общий уровень развития экономики (например, спад или рост);
2. процентные ставки и наличие финансовых ресурсов;
3. инфляция, девальвация или ревальвация национальной валюты;
4. политика Правительства Российской Федерации или органов исполнительной власти иностранного государства, на территории которого аудируемое лицо, его филиалы и представительства ведут деятельность (денежная, налоговая, тарифная, торговые ограничения, программы правительственной помощи);
5. курс иностранной валюты и механизмы валютного контроля.
2. Особенности отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица:
1. рынок и конкуренция в отрасли;
2. цикличная или сезонная деятельность;
3. изменения в технологии производства;
4. коммерческий риск (например, новая технология, применяемая в производстве продукции, легкий доступ на рынок новых конкурентов);
5. сокращение или расширение деятельности;
6. неблагоприятные условия деятельности (например, снижение спроса, неиспользуемые производственные мощности, серьезная ценовая конкуренция);
7. экономические показатели в отрасли;
8. проблемы отрасли и отраслевые особенности бухгалтерского учета;
9. экологические требования и проблемы;
10. требования нормативных правовых актов, в том числе регулирующих сферу деятельности аудируемого лица;
11. доступность и стоимость энергоресурсов;
12. особенности деятельности (например, в отношении трудовых договоров, порядка финансирования, порядка ведения бухгалтерского учета).
3. Управление и структура собственности аудируемого лица:
1. корпоративная и организационная структура (включая любые недавние или запланированные изменения);
2. акционеры и их аффинированные лица (их деловая репутация и опыт);
3. структура капитала (включая любые недавние или запланированные изменения);
4. цели, принципы, стратегические планы руководства;
5. приобретения организаций, реорганизация аудируемого лица или ликвидация отдельных видов деятельности (запланированные или недавно произошедшие);
6. источники и методы финансирования (текущие, первоначальные);
7. совет директоров (состав, деловая репутация и профессиональный опыт отдельных членов, независимость, периодичность заседаний, наличие комитета по аудиту и масштаб его деятельности, факты замены внешних консультантов, например, юристов);
8. руководители (опыт работы и деловая репутация, текучесть кадров, основной финансовый персонал и его статус в организации, укомплектованность бухгалтерии кадрами, планы стимулирования или премирования как элемента вознаграждения, например, в зависимости от полученной прибыли, использование прогнозов и смет, стиль работы, поддержка курса акций аудируемого лица, наличие и качество управленческих информационных систем);
9. наличие и качество работы подразделения внутреннего аудита; отношение руководства аудируемого лица к системе внутреннего контроля.
4. Продукция, рынки, поставщики, расходы, производственная деятельность аудируемого лица:
1. характер деятельности (например, производственная деятельность, торговля, финансовые услуги, импорт/экспорт);
2. местонахождение производственных помещений, складов, служебных помещений;
3. характеристика персонала (например, по месту нахождения, по уровню заработной платы, особенности деятельности профессиональных союзов, особенности социального обеспечения) и т.п
5. Факторы, относящиеся к финансовому положению аудируемого лица, включающие основные финансовые показатели и тенденции их изменения.
6. Условия, в которых осуществляется подготовка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, в том числе внешние факторы, оказывающие воздействие на руководство в процессе подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности.
7. Особенности законодательства:
1. требования нормативных правовых актов, применяемых в процессе деятельности аудируемого лица, в том числе в сфере налогообложения;
2. требования раскрытия информации, характерные для данного вида деятельности;
3. требования к аудиторскому заключению;
4. возможные пользователи бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Порядок проведения аудиторской проверки финансовой отчётности зависит в значительной мере от степени осведомленности аудитора о бизнесе клиента. Он должен получить такой уровень знаний о деятельности проверяемого предприятия, который позволил бы спланировать и провести аудит в соответствии с принятыми аудиторскими стандартами. Такой уровень знаний должен позволить аудитору понять происходящие события и оказать решающее влияние на качество проверки финансовой отчётности.

Аудитор должен в достаточной степени разбираться в вопросах, относящихся к сфере деятельности клиента, его организационной структуре и характеристике операций. Такими вопросами, к примеру, могут быть:

• виды деятельности,
• выпускаемая продукция и оказываемые услуги,
• структура капитала,
• деловые партнёры,
• места расположения клиента и его подразделений,
• методы снабжения, производства и сбыта.

Поэтому аудитору необходимо приступить к сбору и изучению информации о хозяйствующем субъекте. Прежде всего необходимо изучить учредительные до- кументы (учредительный договор, устав предприятия), протоколы общих собраний, приказы руководителя предприятия, договоры на поставку продукции, лицензии на право осуществления внешнеэкономической деятельности, заключения прошлых аудиторских проверок и др.

Организация аудиторской проверки на предприятии зависит от объемов и качества предоставленной аудиторам информации об особенностях технологии и организации производства, характере и назначении вырабатываемой продукции, состоянии коммерческой деятельности предприятия-клиента, его размерах и организационной структуре, кооперационных связях с поставщиками и покупателями, в общем, о самых различных его характеристиках.

Если аудиторская проверка проводится впервые, то ей должна предшествовать экспертиза состояния дел на предприятии и уровня ведения учета, начиная с первичного учета. Требуется убедиться в правильности ведения учета в бухгалтерии предприятия. Основная задача экспертизы состоит в том, чтобы должным образом подготовить и предоставить рекомендации клиенту для устранения недостатков, препятствующих вынесению положительной оценки в отношении правильности составления бухгалтерского баланса и других форм отчетности. По истечению определенного срока, необходимого клиенту для устранения отмеченных недостатков, проводится годовая аудиторская проверка, завершающаяся составлением акта проверки и аудиторского отчета (заключения) по годовому отчету.

Приступая впервые к проверке, следует вначале внимательно изучить учредительные документы, устав предприятия и ознакомиться с характером и содержанием его уставной деятельности. Затем необходимо сравнить фактически осуществляемую предприятием деятельность с той, что была предусмотрена учредительными документами и выявить отклонения и нарушения, если они имеют место. При этом следует обращать внимание руководителей предприятия на обнаруженные нарушения, предлагать им внести дополнения и изменения в устав и перерегистрировать его в соответствующих государственных органах.

В том случае, если на предприятии уже проводила проверку одна и та же аудиторская организация и характер уставной деятельности предприятия не претерпел изменения, то проверка начинается с первоначального ознакомления с годовым отчетом предприятия и предварительной оценки полноты и правильности заполнения бухгалтерского баланса и других форм отчетности. Это ознакомление дает пусть не полное, но достаточно верное представление о предприятии, его финансовом положении, результатах деятельности за отчетный период, о финансовой дисциплине и др.

Затем аудитор внимательно просматривает Главную книгу с записями за весь отчетный год и в случае сомнительной корреспонденции счетов или обнаружения нереальных сумм должен запросить соответствующие учетные регистры и первичные документы, на основе которых сделаны учетные записи.

Вначале необходимо определить, какие объекты бухгалтерского учета следует подвергнуть сплошной, а какие – выборочной проверке. Здесь методика аудиторской проверки во многом совпадает с методикой традиционных документальных ревизий. Сплошную проверку проходят денежные и расчетные документы, авансовые отчеты, а также документация по тем видам материалов и готовой продукции, которые являются дорогостоящими и дефицитными. Документальные проверки целесообразно дополнять проверкой материальных ценностей в натуре и денежных средств, хранящихся в кассе.

Аудиторская проверка, осуществляемая по этой схеме, имеет то бесспорное преимущество, что она позволяет выявить болевые участки деятельности предприятия, которые должны быть особо тщательно изучены, и подсказать, где можно обойтись выборочной, а где нужна сплошная проверка.

Выборочная проверка проводится по усмотрению самих аудиторов, с тем чтобы убедиться в том, что и на других участках учета существует полный порядок. Тем не менее она должна показать работникам предприятия, что может быть проверен любой участок их деятельности.

Выборочной проверке (если только не требуется более тщательное обследование) можно подвергнуть первичные документы по заработной плате, правильность исчисления заработка, индивидуального подоходного налога, документы по отпуску материалов на сторону и т.д. Иногда выборочная проверка проводится на основе интуиции, порой — вследствие возникших сомнений в правильности и законности операций.

Аудиторская проверка финансовой отчетности обычно осуществляется в следующем порядке:

1. изучение баланса и других форм финансовой отчетности;
2. проверка учетных регистров синтетического и аналитического учета;
3. просмотр первичных документов;
4. дойдя от баланса до первичных документов, аудитор начинает обратное восхождение.

Убедившись в правильном оформлении и вообще в подлинности первичных документов, он может быть уверен, что верно составлены накопительные и группировочные ведомости, а также учетные регистры, послужившие основой для составления Главной книги и бухгалтерского баланса.

В процессе аудиторской работы применяются хорошо известные и зарекомендовавшие себя как надежные методы формальной, логической и арифметической (счетной) проверки.

При формальной проверке выявляют, все ли реквизиты документа правильно заполнены, имеются ли подписи ответственных лиц, относится ли документ к тому месяцу, в котором он проведен по учетным регистрам и т.д.

Необходимость формальной проверки вытекает из того, что не полностью или неверно заполненный документ утрачивает свою доказательность. К сожалению, при аудиторских проверках совместных предприятий такие ошибки иногда встречаются не только среди бухгалтерских, но и между учредительных документов. Причиной таких недочетов выступают не столько злоупотребления, сколько элементарная правовая неграмотность, небрежность и легкомыслие.

Особенно совместные предприятия нередко отличаются бесшабашностью при оформлении документации, ведении учета, распоряжении подотчетными суммами и денежными средствами. Поэтому участки учета, связанные с денежными операциями, должны быть подвергнуты самой тщательной сплошной проверке.

Логическая проверка, или проверка по существу, позволяет выявлять приписки из-за завышения объема выполненных работ, завышения цен и расценок, показа в первичных документах таких работ, которые никогда не выполнялись и не могли быть осуществлены вообще. С ее помощью выясняется, имела ли место та или иная операция и в указанном ли объеме.

Арифметическая (счетная) проверка не сводится только к проверке простых арифметических действий. Даже проверяя таксировку, приходится не просто определять правильность умножения цены на количество, а также привлекать к проверке цены, расценки, тарифы, ставки, нормы и т.д. Необходимо сочетать арифметическую проверку с логической. Важной задачей арифметической проверки является обнаружение ошибок при таксировке или суммировании ряда чисел в процессе составления накопительных и группировочных ведомостей.