Основные принципы и методика составления консолидированной финансовой отчетности

    Консолидация  — это не простое суммирование статей отчетности членов группы. Внутрикорпоративные  финансово-хозяйственные операции в процессе консолидации исключаются, т.е. в консолидированной отчетности показывают только активы и пассивы, доходы и расходы от операций с третьими лицами. Консолидация, по сути, представляет собой замещение в отчетности материнской компании «балансовой стоимости инвестиций» в каждую дочернюю компанию на то, что эти инвестиции представляют собой реально на настоящий момент, т.е. на долю материнской компании в справедливой стоимости чистых активов дочерней компании на отчетную дату и остаток гудвилла, возникшего на момент приобретения инвестиций. Кроме того, в консолидированную нераспределенную прибыль следует включить принадлежащую материнской компании часть прибыли, заработанной дочерней компанией с момента приобретения инвестиций. Такое замещение находит свое отражение и во всех других подготавливаемых отчетах.

    Гудвилл (часто его называют деловой репутацией) — это разница между стоимостью компании в целом, т.е. фактически заплаченной ценой, и справедливой стоимостью чистых активов, принадлежащих инвестору.

    Выделяют  два основных этапа консолидирования: первичная консолидация (при составлении впервые консолидированной отчетности ранее независимых предприятий) и последующая консолидация (при составлении отчетности функционирующей, т.е. созданной ранее, группы).

    Основной  целью сводной отчетности группы взаимосвязанных предприятий является представление пользователям информации о группе как о едином хозяйственном субъекте. Для достижения этой цели для подготовки сводной отчетности группы применяются особые правила составления, а также должен быть соблюден ряд основных требований:

- Требование полноты. В сводную бухгалтерскую отчетность объединяются все активы и пассивы, доходы и расходы головной организации и дочерних обществ.

- Требование единства методов оценки статей отчетности. При составлении сводной бухгалтерской отчетности используется единая учетная политика в отношении аналогичных статей имущества и обязательств, доходов и расходов бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ.

- Требование единой отчетной даты и единого отчетного периода. В сводную бухгалтерскую отчетность объединяется бухгалтерская отчетность головной организации и дочерних обществ, составленная за один и тот же отчетный период и на одну и ту же отчетную дату.

- Требование единой валюты отчетности. Для включения в сводную бухгалтерскую отчетность показатели бухгалтерской отчетности дочернего общества, составленной в иностранной валюте, пересчитываются в валюту Российской Федерации.

- Требование существенности отчетной информации. В отчетности должны быть раскрыты все показатели, величина которых может повлиять на принятие решения компетентным пользователем.

    Процесс подготовки консолидированной отчетности включает суммирование активов, обязательств, доходов и расходов, отраженных в  индивидуальных отчетностях членов группы, с последующим исключением внутрикорпоративных оборотов. Для составления сводной (консолидированной) бухгалтерской отчетности группы взаимосвязанных организаций используются следующие правила:

- Бухгалтерская отчетность головной организации и дочерних обществ объединяется путем построчного суммирования соответствующих данных.

- Из сводного баланса исключаются статьи, отражающие финансовые вложения головной организации в уставные капиталы дочерних обществ и соответственно уставные капиталы дочерних обществ в части, принадлежащей головной организации.

- В случае, когда сумма финансовых вложений головного общества не совпадает со стоимостью акций (пая), отраженной в балансе у дочернего общества, возникает положительная или отрицательная разница, которая отражается в сводном балансе отдельной статьей «Деловая репутация».

- Из сводной отчетности исключаются показатели, отражающие дебиторскую и кредиторскую задолженности между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами.

- Из сводной отчетности исключаются дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации, либо другим дочерним обществам той же головной организации, а также головной организацией своим дочерним обществам. В сводной бухгалтерской отчетности отражаются лишь дивиденды, подлежащие выплате организациям и лицам, не входящим в группу.

- Из сводной отчетности исключается выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами одной головной организации и затраты, приходящиеся на эту реализацию, а также любые иные доходы, расходы, прибыли и убытки, возникающие в результате операций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами одной головной организации.

- При объединении бухгалтерской отчетности головной организации и бухгалтерской отчетности дочернего общества, в котором головная организация имеет более 50%, но менее 100% голосующих акций (паев), в сводном бухгалтерском балансе и сводном отчете о прибылях и убытках выделяются показатели, отражающие долю меньшинства в уставном капитале и финансовых результатах деятельности общества. Доля меньшинства — это часть чистых результатов деятельности и чистых активов дочернего предприятия, приходящаяся на долю, которой материнская организация не владеет прямо или косвенно через дочерние предприятия. Таким образом, консолидированная финансовая отчетность обеспечивает более правдивое и прозрачное представление информации о группе в целом. Составление консолидированной отчетности в соответствии с МСФО должно способствовать привлечению инвесторов в российскую экономику, так как на основе общепризнанных стандартов им можно будет легче разобраться в финансовом положении группы предприятий.

    Таким образом, консолидация это сложный  взаимосвязанный процесс, в результате которого формируется консолидированная  финансовая отчетность. В ней данные по нескольким дочерним предприятиям представлены в обобщенном виде в  более понятной и доступной форме  для пользователей данной отчетности. 

    1.3. Пользователи консолидированной  отчетности и их информационные  потребности 

    Главная задача составления финансовой отчетности состоит в предоставлении заинтересованным пользователям качественной, т.е. достоверной и надежной информации. Пользователи финансовой отчетности хотят ознакомиться с финансовым положением, результатом деятельности и изменениями финансовой позиции группы в целом. Достичь этого помогает консолидированная финансовая отчетность, которая представляет финансовую информацию о группе как о едином предприятии.

    Консолидированная финансовая отчетность необходима всем пользователям, имеющим интересы или предполагающим их иметь в данной группе компаний: инвесторам, кредиторам, поставщикам, покупателям и заказчикам, персоналу, банкам, другим финансово-кредитным институтам, органам власти.

    Основными пользователями отчетности являются участники организации, в том числе ее акционеры. Для них годовые отчеты компаний являются основным источником информации об их деятельности. Цель анализа, проводимого акционерами и инвесторами по данным консолидированной отчетности, — составить обоснованное представление о перспективах группы, сопоставить взгляды руководства со взглядами инвестора и решить, способен ли объект вложения вести себя в будущем в соответствии с профилем риска инвестора.

    Кроме того, организации обязаны предоставлять  отчетность в уполномоченный федеральный орган исполнительной власти. Согласно проекту закона «О консолидированной финансовой отчетности», годовая отчетность представляется до проведения общего собрания участников организации, но не позднее 120 дней после окончания года, за который составлена данная отчетность. Отчетность должна быть опубликована не позднее 30 дней со дня предоставления пользователям.

    Таким образом, существует две стороны  пользователей консолидированной  финансовой отчетности. Во-первых это участники организации, в том числе ее акционеры. Им необходима информация для дальнейшего продвижения деятельности предприятий. Во-вторых это уполномоченный федеральный орган исполнительной власти, и другие заинтересованные в деятельности данного предприятия представители. Для них это способ контроля данного предприятия и подтверждение его конкурентоспособности и дальнейшего развития. 
 
 

    ГЛАВА 2 ПРИНЦИПЫ И МЕТОДИКА СОСТАВЛЕНИЯ  КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 

    2.1. Правила составления консолидированной  финансовой отчетности 

    При формировании консолидированной финансовой отчетности балансы и отчеты о прибылях и убытках объединяются постатейно и построчно посредством суммирования показателей в аналогичных статьях с данными об имуществе, обязательствах и акционерном капитале, доходах, расходах, прибылях и убытках. В российской практике постатейное суммирование показателей осуществляется без осложнений, так как применяемые формы финансовой отчетности большинства организаций имеют построчную стандартизацию. Показатели каждой строки финансовой отчетности строго регламентируются и легко идентифицируются по их содержанию, поэтому не требуются дополнительные консолидационные бухгалтерские проводки на некоторых счетах.

    При постатейном суммировании отчетов  материнского и дочернего общества следует исключать дублирование по следующим статьям.

- Расчетные операции, проведенные между материнскими и дочерними обществами. Взаимно погашается в консолидированном балансе сальдо по счету взаимных расчетов с дочерними и материнскими обществами. В расчетах по дебиторской и кредиторской задолженности по всем счетам отражается только сальдо, относящееся к другим компаниям и организациям. Суммы расчетов между консолидированными обществами элиминируются (исключаются) и в консолидированной финансовой отчетности не показываются. Расчеты по дивидендам, выплаченным дочерними обществами, материнским обществом также должны быть элиминированы в консолидированной финансовой отчетности. При этом следует исключить показатели выплаты дивидендов в дочернем обществе и получения дивидендов и их зачисления в доходы материнского общества. Данная операция приводит к нулевому результату.

- Операции по инвестициям в дочерние общества. Исключается балансовая стоимость инвестиций материнского общества в каждое дочернее общество и доля материнского общества в акционерном капитале каждого дочернего общества. При формировании консолидированной финансовой отчетности следует также исключать инвестиции одних дочерних компаний данной сферы консолидации в другие. Нередко затраты в инвестиции превышают соответствующую долю инвестора в акционерном капитале, поэтому возникшая разница элиминируется за счет уменьшения нераспределенной прибыли, а при недостатке ее за счет дополнительного капитала дочернего общества. Акции дочернего общества, приобретаемые по ценам фондового рынка, превышающим их балансовую стоимость в дочернем обществе, можно корректировать по стоимости при первой консолидации за счет переоценки имущества по рыночным ценам и введении в баланс показателя стоимости деловой репутации на недостающую разницу в стоимости.

- Операции по доходам, расходам и прибыли от реализации между консолидированными обществами. При формировании консолидированной    финансовой    отчетности    исключаются внутригрупповые операции и сальдо по выручке от продаж, соответствующим расходам и прибыли для того, чтобы в консолидированной отчетности не завышались объемы операций с  внешними  контрагентами  и  финансовые результаты деятельности. Для получения данных, связанных с элиминированием указанных показателей, следует вести отдельный учет операций по продажам и их финансовых результатов, осуществляемым между обществами сферы консолидации.

- Нереализованные прибыли и убытки от операций между консолидированными обществами. При формировании консолидированной финансовой  отчетности  исключаются  финансовые результаты по внутригрупповым операциям,  полностью завершенным в одних обществах, включаемых в консолидированную отчетность, и незаконченным либо не полностью законченным в других обществах.

    Необходимость в элиминировании некоторых показателей  консолидируемой финансовой отчетности может возникнуть также в случаях:

- различия сроков проведения соответствующих операций, возникающих в одних отчетных периодах и прекращающих в других;

- различных сроков окончания финансового отчетного года;

- отсутствия единой учетной политики на разных предприятиях сферы консолидации.

    При дополнительном раскрытии в консолидированной  финансовой отчетности некоторой информации, необходимо приводить перечень существующих дочерних обществ, входящих в сферу консолидации, с указанием доли участия или процента принадлежащих материнскому обществу голосующих акций, а также раскрывать причины непредставления консолидированной отчетности с указанием методов отражения финансовой информации имеющихся дочерних обществ в финансовой отчетности материнского общества.