Организация бухгалтерского учета и инвентаризация незавершенного производства

Перечислим принципы учета, имеющие отношение к организации учета незавершенного производства:

- принцип начисления и  соответствия доходов – для  определения финансового результата отчетного периода необходимо сравнить доходы отчетного периода с расходами, которые были осуществлены для получения этих доходов. Доходы и расходы отражаются в бухгалтерском учете в момент их возникновения, независимо от поступления или расходования средств;

- принцип осмотрительности, сущность которого состоит в использовании в бухгалтерском учете методов оценки, которые должны предотвращать занижение оценки обязательств и расходов;

- принцип последовательности, который заключается в постоянном использовании предприятием выбранной учетной политики;

- полное освещение: финансовая  отчетность должна содержать  всю информацию о фактических  и потенциальных результатах  хозяйственных операций. Применительно  к учету незавершенного производства  не допустимо неполное отражение операций по поступлению и расходованию [9, с. 81].

Реализация указанных принципов учета, критериев оценки и признания на предприятии возможна только в случае выполнения определенных требований, предъявляемых к организации бухгалтерского учета. Основным требованием является рациональность и экономичность построения учета на предприятии.

Из вышесказанного можно сделать вывод о том, что целью бухгалтерского учета незавершенного производства является обеспечение достоверности и соблюдения требований законодательства по отражению в финансовой отчетности и регистрах финансового учета продукции (работ, услуг), не законченной производством. Для достижения поставленной цели учета требуется решение комплекса задач, связанных с обеспечением соответствия методологии учета требованиям законодательства.  Также важным является полное отражение хозяйственных операций с НЗП в финансовой отчетности предприятия, ведение аналитического и синтетического учета НЗП и контроль за перечисленными процессами.

 

2. Оценка и инвентаризация  незавершенного производства

 

Чтобы оценить незавершенное производство, необходимо знать его количество. При калькулировании применяются условные (эквивалентные) единицы готовой продукции, то есть в целях установления количества изделий, изготовленных за отчетный период, не полностью завершенные изделия пересчитываются в условно готовые. Зная число произведенных условных единиц изделий, можно рассчитать их себестоимость путем деления фактических производственных затрат (с учетом остатков незавершенного производства на начало периода) на количество условных единиц изделий и в итоге определить фактическую себестоимость готовой продукции и незавершенного производства на конец отчетного месяца.

Остатки по счетам 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" на конец месяца показывают стоимость незавершенного производства в соответствующих производствах [2].

Для целей налогообложения расходы, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на:

1) прямые, которые включают в себя:

• материальные затраты;
• расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;
• суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг;

2) косвенные расходы –  это все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ [1].

В состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, включаются только прямые расходы, относящиеся к реализованной готовой продукции. Прямые расходы включаются в себестоимость на основании первичных документов. Косвенные расходы сначала собираются по дебету 25 счета, а в конце месяца распределяются по видам продукции путем составления расчетов. Поскольку вся сумма косвенных расходов в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, то в объем незавершенного производства включаются только доля прямых расходов.

В бухгалтерском учете существует несколько методик определения объема НЗП и себестоимости завершенной производством продукции:

1. Оценка незавершенного производства предшествует оценке готовой продукции.
2. Оценка незавершенного производства осуществляется после оценки готовой продукции.

В случае использования первого способа сначала определяется объем незавершенного производства на конец периода. Себестоимость завершенной производством продукции определяется как разность накопленных за период затрат с учетом их остатка на начало периода и объема незавершенного производства. Для этого по данным инвентаризации определяется натуральный объем незавершенного производства, затем исчисляется фактическая себестоимость незавершенного производства.

В случае использования второго способа определяется размер затрат, относящихся к стоимости продукции (товаров, работ, услуг), изготовленной в отчетном периоде, который затем списывается с кредита счетов 20, 23 или 29. Тогда стоимость незавершенного производства определяется как разность накопленных за период затрат с учетом их остатка на начало периода и стоимости продукции, изготовленной за этот период [8, с. 54].

Выбор метода оценки незавершенного производства является достаточно серьезной задачей. Это решение во многом зависит от отраслевой принадлежности предприятия и от наличия и содержания отраслевой методики калькулирования себестоимости продукции.

Организации, которые производят продукцию с длительным циклом изготовления или оказывают комплексные услуги (строительные, научные, проектные и др.) могут признавать продажу:

• как законченную и сданную заказчику работу в целом;

• по отдельным этапам выполненной работы.

Первый вариант традиционен, при втором варианте учет ведется с использованием счета 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам". По дебету счета отражается стоимость оплаченных заказчиком законченных организацией этапов работы в корреспонденции со счетом 90 "Продажи". По окончании всех этапов оплаченную заказчиком стоимость списывают со счета 46 в дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". 

Определение остатков незавершенного производства зависит от выбора метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции. Остатки незавершенного производства на начало месяца показываются в ведомости согласно соответствующим данным ведомости учета затрат на производство за прошлый месяц. На конец месяца остатки незавершенного производства определяются по актам инвентаризации незавершенного производства или по учетным данным.

В зависимости от вида продукции, ее сложности, типа, характера технологического процесса и организации производства на промышленных предприятиях могут применяться различные методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции. 

В бухгалтерском учете незавершенное производство может отражаться:

а) при единичном производстве - по фактически понесенным затратам;

б) при массовом и серийном производстве:

1. по фактической производственной себестоимости;

2. по плановой производственной себестоимости;

3. по прямым статьям затрат;

4. по стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов.

Метод оценки незавершенного производства по фактической себестоимости является наиболее распространенным и достоверным. Суть этого метода состоит в том, что по данным инвентаризации определяется количество незавершенного производства на конец отчетного периода. Путем умножения количества на расчетную среднюю себестоимость единицы незавершенного производства определяется фактическая производственная себестоимость всего незавершенного производства на конец месяца. При оценке незавершенного производства по фактически произведенным затратам из номенклатуры статей, по которым исчисляется себестоимость незавершенного производства, исключают статьи "Потери от брака", "Расходы на подготовку и освоение производства" и "Прочие производственные расходы".

Оценка по нормативной (плановой себестоимости) применяется в условиях массового и серийного производства. При этом способе оценки применяется учетная (плановая) цена единицы незавершенного производства, рассчитываемая экономистами. Использование учетных цен значительно упрощает учет незавершенного производства. При использовании данного метода необходимо вести учет отклонений от стоимости незавершенного производства по учетным ценам и фактической себестоимостью, учитываемой на счете 20 «Основное производство».

Оценка незавершенного производства по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов в основном применяется в материалоемких производствах. Этот способ отличается от предыдущих тем, что в состав незавершенного производства входят только прямые расходы либо только сырье, материалы и полуфабрикаты, а все остальные затраты списываются на себестоимость готовой продукции.

Производственная организация должна выбрать способ оценки незавершенного производства и закрепить его в учетной политике.

НЗП оценивается в разрезе статей, предусмотренных для калькулирования себестоимости готовой продукции, за исключением статьи «Потери от брака» и отдельных калькуляционных статей расходов, относимых, как правило, только на товарную продукцию (прочие производственные расходы).

Потери от брака и прочие производственные расходы списываются ежемесячно в состав производственной себестоимости выпущенной товарной продукции и не входят в оценку НЗП.

Для оценки НЗП по статье «Сырье и материалы» фактическое количество деталей умножают на нормы расхода соответствующих материалов на деталь, а полученные результаты — на установленные цены.

По статье «Основная заработная плата производственных рабочих» фактическое количество деталей по операциям умножают на нормы заработной платы по тем операциям, которые прошли те или иные детали. Такая оценка является весьма громоздкой. Поэтому при незначительной трудоемкости отдельных операций, многооперационности обработки деталей и устойчивой номенклатуре изделий применяют упрощенный способ оценки не полностью обработанных деталей по этой статье. Он состоит в том, что фактическое количество деталей умножают на 50 % расценки, установленной на всю обработку детали, действующей по данному цеху (принимая средний процент годности деталей за 50 %), с добавлением всей нормативной заработной платы предшествующих цехов [10, с. 126].

В формировании себестоимости, величины НЗП могут фигурировать материалы не только в весовых категориях, т.к. наряду с ними используются меры длины, объемов и т.п. В таких случаях, в рамках учетной и налоговой политики должны быть предусмотрены какие-то средние (условные) единицы и они должны быть согласованы с местной налоговой инспекцией.

 

3. Процедура проведения инвентаризации незавершенного производства

 

Одним из способов, позволяющих подтвердить правильность учетных данных и минимизировать потери, является инвентаризация незавершенного производства.

Инвентаризация –  это проверка наличия имущества организации и состояния её финансовых обязательств на определённую дату путём сличения фактических данных с данными бухгалтерского учёта [1].

Регулярное проведение инвентаризации незавершенного производства значительно повышает уровень эффективности и надежности системы внутреннего контроля предприятия. Помимо этого, инвентаризацию незавершенного производства необходимо проводить в обязательном порядке перед составлением годовой отчетности в соответствии с законом о бухгалтерском учете от 06.12.2011 N 402-ФЗ [2].

В соответствии с требованиями закона № 402-ФЗ, организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.