Организация бухгалтерского учета финансовых результатов и нераспределенной прибыли

Данное ПБУ предусматривает  отражение в бухгалтерском учете  не только суммы налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет, или  суммы излишне уплаченного и  взысканного налога, причитающейся  организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражении в бухгалтерском  учете сумм, способных оказать  влияние на величину налога на прибыль  последующих отчетных периодов в  соответствии с законодательством  РФ.[8]

Налоговые базы налога на прибыль  является прибыль рассчитанная в  соответствии с 25 главой налогового кодекса '' Налог на прибыль организаций ''. Ставки налога на прибыль 24% - это основная ставка налога на прибыль, в том числе 5% - в федеральный бюджет, 17% - региональный бюджет, 2% - местный бюджет. С 1 января 2005 года ставка 24% распределяется по бюджету  следующим образом 6,5% - в федеральный  бюджет, 17,5% - региональный бюджет, 20% по доходам иностранных организаций, 10% по доходам от фрахте, 6% по дивидендам, а с 2005 года - 9%, 15% по дивидендам от иностранных  организаций, при выплате российских иностранным учредителям, 15% по доходам  от государственных и ценных муниципальных  бумаг.[5]

Бухгалтерская прибыль формируется  по правилам предусмотренным положениям по бухгалтерскому учету (10/99, 9/99) учитывается  на счете 99 и отражается в отчетах  о прибылях и убытках. Налогооблагаемая прибыль или убыток (НП) - это налоговая  база по налогу на прибыль, рассчитываемая в соответствии с 25 главой налогового кодекса. Бухгалтерская и налоговая  прибыль различаются в следствии  не совпадении подходов признания доходов  и расходов в бухгалтерском и  налоговом учете.[5]

Разница между бухгалтерской  прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных  правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных  правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством РФ о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.[4]

Между бухгалтерским и  налоговом учете прибыли возникает  два вида разницы:

1) постоянные,

2) временные разницы.

Под постоянными разницами понимают (ПР.)- это доходы или расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль или убыток, но никогда не учитываются при расчете налогооблагаемой прибыли.

Постоянные разницы возникают  в результате следующих обстоятельств:

1) превышение фактических расходов, учитываемых при формировании  бухгалтерской прибыли над расходами  для целей налогообложения (представительские  расходы, принимаются в пределах 4% от расходов на оплату труда, расходы на рекламу по приобретению  призов для участия рекламной  компании и проведение презентации  в пределах 1% от выручки от  реализации без НДС), компетенции  за использование личных автомобилей  в служебных целях.

2) причина постоянных разниц, в  результате не признания для  целей налогообложения расходов  связанных с безвозмездной передачей  имущества,

3) в результате не признания  для целей налогообложения убытка  связанного с разницей между  оценочной стоимостью имущества  вносимого в уставный капитал  других организаций и стоимостью  этого имущества списываемого  с баланса передающей стороны.

4) в результате образования убытка  переносимого на будущее, который  по истечению времени не может  быть принят в целях налогообложения.

Информация о постоянных разницах может формироваться на основании первичных учетных  документов: либо в регистрах бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. Постоянные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособлено (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница).[8]

Постоянная разница приводит к образованию постоянного налогового обязательства (ПНО), которое рассчитывается по формуле:  

 

ПНО = ПР*С (1)

где, ПР - постоянная разница

С - ставка налога на прибыль.

Под ПНО понимается - сумма  налога на прибыль, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

В бухгалтерском учете  постоянное налоговое обязательство  отражаются записью   99/пно  68

Постоянное налоговое  обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную  законодательством РФ о налогах  и сборах и действующую на отчетную дату. ПНО признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.[14]

Под временными разницами  понимают доходы или расходы, формирующие  прибыль или убыток в одном  отчетном периоде, а налоговую прибыль  в других отчетных периодах. Временные  разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводит к образованию  отложенного налога на прибыль (ОНП).[9]

ОНП - сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетный или в последующих отчетных периодах.

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль подразделяются на:

1) вычитаемые  временные разницы (ВВР),

2) налогооблагаемые  временные разницы (НВР).

Вычитаемые временные  разницы уменьшают сумму, отложенную на прибыль. ВВР возникают в результате:

1) применение разных способов  расчета амортизации в бухгалтерском  и налоговом учете,

2) в результате излишне  уплаченного налога сумма, которого  не возвращается, а принимается  к зачету в следующих отчетных  периодах,

3) в результате убытка  перенесенного на будущее и  неиспользованного на уменьшение  налога на прибыль в этом  отчетном периоде,

4) в результате применения  при продажи основных средств  разных правил признания остаточной  стоимости реализованного основного  средства и расходов, связанных  с продажей.

5) в результате наличие  кредитной задолженности за приобретенные  товары при использовании кассового  метода в налоговом учете и  метода начисления в бухгалтерском  учете по отгрузке.

6) прочих аналогичных  разниц.

Вычитаемые временные  разницы приводят к образованию отложенного налогового актива (ОНА).[12]

ОНА - это часть отложенного налога на прибыль, которая приводит к уменьшению налога на прибыль в последующих отчетных периодах.

В учете отложенный налоговый  актив отражается проводкой 

09 68

Отложенный налоговый  актив рассчитывается по формуле:  

 

ОНА=ВВР*С (2)

где, С - ставка налога на прибыль

ВВР - вычитаемые временные разницы.

Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии  существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль, а последующих отчетных периодах.[9]

Отложенные налоговые  активы отражаются в бухгалтерском  учете с учетом всех вычитаемых временных  разниц, за исключением случаев, когда  существует вероятность того, что  вычитаемые временные разницы не будет уменьшена или полностью  погашена в последующих отчетных периодах. ОНА равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Отложенные налоговые  активы отражаются в бухгалтерском  учете на отдельном синтетическом  счете по учету отложенных налоговых  активов. При этом в аналитическом  учете отложенные налоговые активы учитываются дифференциально по видам активов, в оценке которых  возникла вычитаемая временная разница.[7]

ОНА отражается в бухгалтерском учете по дебиту счета учета отложенных налоговых активов в корреспонденции со счетом учета расчетов по налогам и сборам. По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые активы. Сумма, на которые уменьшаются или полностью погашаются в текущем отчетном периоде отложенные налоговые активы, отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета отложенных налоговых активов в корреспонденции со счетом учета расчетов по налогам и сборам. В случае если в текущем отчетном периоде отсутствует налогооблагаемая прибыль, но существует вероятность того, что налогооблагаемая прибыль возникнет в последующих отчетных периодах, то суммы отложенного налогового актива останутся без изменения до такого отчетного периода, когда возникнет в организации налогооблагаемая прибыль, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах.[8]

Отложенный налоговый  актив при выбытии объекта, по которому он был начислен, списывается  на счет учета прибылей и убытков  в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет  уменьшена налогооблагаемая прибыль, как отчетного периода, так и  последующих отчетных периодов.

Налогооблагаемые  временные разницы образуются в результате:

1) применение разных способов, приемов в бухгалтерском учете  и налогообложении,

2) в результате отсрочки  или рассрочки по уплате налога  на прибыль,

3) в результате признания  выручки от продажи методом  начисления в бухгалтерском учете  и кассовой методом в налогообложении,

4) в результате применение  разных правил отражения процентов  по кредитам и займам в бухгалтерском  и налоговом учете,

5) прочих аналогичных  различий.

Налогооблагаемые временные  разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию  отложенного налога на прибыль, который  должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в  последующих отчетных периодах. Возникает отложенное налоговое обязательство (ОНО).[4]

Отложенное налоговое  обязательство рассчитывается по формуле:   

 

ОНО=НВР * С (3)

где, С - ставка налога на прибыль,

НВР - налогооблагаемые временные разницы.

В учете ОНО отражается проводкой

68 77

Отложенные налоговые  обязательства признаются в том  отчетном периоде, когда возникают  налогооблагаемые временные разницы. ОНО отражается в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых обязательств. При этом в аналитическом учете отложенное налоговые обязательства учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла налогооблагаемая временная разница.[6]

Отложенное налоговое  обязательство отражается в бухгалтерском  учете по кредиту счета учета  отложенных налоговых обязательств в корреспонденции с дебитом  счета учета расчетов по налогам  и сборам. По мере уменьшения или  полного погашения налогооблагаемых временных разниц будут уменьшатся или полностью погашается отложенные налоговые обязательства. Сумма, на которые уменьшаются или полностью  погашаются в отчетном периоде отложенные налоговые обязательства, отражаются в бухгалтерском учете по дебиту счета учета отложенных налоговых обязательств в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам.[11]

Отложенное налоговое  обязательство при выбытии объекта  актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается  на счет учета прибылей и убытков  в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не буде увеличена налогооблагаемая прибыль, как отчетного, так и последующих  отчетных периодов.

При составлении бухгалтерской  отчетности организации предоставляется  право отражать в бухгалтерском  балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства.[3]

Отражение в бухгалтерском  балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства  возможно при одновременном наличии  следующих условий:

1) наличие в организации  отложенных налоговых активов  и отложенных налоговых обязательств,

2) отложенные налоговые  активы и отложенные налоговые  обязательства учитываются при  расчете на прибыль.  

 

Учет налога на прибыль

Сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли  и отраженная в бухгалтерском  учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.[4]

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется  величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством  РФ о налогах и сборах и действующую  на отчетную дату. Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается  в бухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов по налогу на прибыль к счету по учету прибылей и убытков.

Сумма начисленного условного  расхода на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете  по дебиту счета учета прибылей и  убытков в корреспонденции с  кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам.[8]