Мировые стандарты финансовой отчетности

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

С О Д Е Р Ж А Н И Е.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Введение

В основе МСФО лежит теория англо-американской школы учета, идея которой состоит в отражении, прежде всего, экономического содержания фактов хозяйственной жизни и положения предприятия в целом. Это определяет подходы МСФО к квалификации основных учетных категорий: активов, обязательств, доходов, расходов, прибыли, капитала и прочего и к оценке элементов отчетности. Россия же исторически принадлежит к так называемой континентально-европейской школе, теоретические основы которой составляет ориентация на правовое содержание отражаемых фактов, для которой свойственна зависимость учетной методологии от правовых норм. Различия эти легко объяснить на простом примере. В России критерием признания актива выступает объем юридических прав на него. Если имущество принадлежит предприятию на праве собственности – оно включается в состав его активов. С экономической же точки зрения основным критерием признания актива является его способность приносить предприятию доходы (или сокращать расходы), независимо от наличия собственности на это имущество.

Наряду с этим важнейшей характеристикой англо-американской бухгалтерии является приоритет профессионального мнения бухгалтера над предписаниями учетных регулятивов, что совершенно чуждо отечественной практике. Для нас привычным положением вещей является четкая последовательность действий по ведению учета предписаний нормативных документов. В связи с этим даже такой могущий приносить предприятию очевидные экономические выгоды инструмент как учетная политика до сих пор воспринимается многими как бесполезная, но необходимая обязанность.

Однако не нужно забывать о том, что концепция профессионального суждения бухгалтера направлена на формирование достоверной и объективной (беспристрастной) информации о финансовом положении предприятия, а не влияния на мнение пользователей с целью, например, привлечения дополнительных инвестиций.

Цель МСФО 17 «Аренда» заключается в определении надлежащей учетной политики и состава информации, подлежащей раскрытию в отношении договоров аренды для арендаторов и арендодателей.

Цель МСФО 40 «Инвестиционная собственность» состоит в предписании порядка учета инвестиционного имущества и соответствующих требований к раскрытию информации.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1. Характеристика объекта МСФО 17 «Аренда»

 

         Аренда – договор, согласно которому арендодатель передает арендатору право на использование актива в течение согласованного периода времени в обмен на платеж или ряд платежей.

Важнее предназначение МСФО 17 состоит в том, чтобы определить виды аренды и установить правила их отражения в отчетности.

         Аренда классифицируется как финансовая и операционная. В российском понятийном аппарате финансовую аренду часто называют лизингом.

В МСФО аренда классифицируется в зависимости от экономического содержания сделки, а не от формы заключенного контракта. И при лизинге и при операционной аренде за определенное вознаграждение происходит передача прав польователя активом от одной компании к другой.       Принципиальное отличие лизинга (финансовой аренды) от аренды операционной заключается в распределении рисков и выгод.

         При финансовой аренде все риски и преимущества, возникающие в процессе владения активом, переходят арендатору (лизингополучателю). Право собственности на имущество может и не передаваться.

Если аренда не классифицируется как финансовая, она является операционной. Операционная аренда, в отличие от финансовой, не влечет за собой перехода рисков и экономических выгод.

 

1.1 Признание и оценка аренды

 

          В соответствии с международными принципами арендные отношения следует учитывать и отражать в финансовой отчетности компании в соответствии с их экономической сущностью. Взятый в аренду арендатором объект, являясь по юридической форме собственностью арендодателя, соответствует признакам признания актива в балансе арендатора:

- его эксплуатация обеспечивает арендатору экономические выгоды;

- стоимость актива может быть  надежно оценена.

        Вот почему МСФО 17 устанавливает, что финансовая аренда должна признаваться в качестве актива и обязательства в бухгалтерском балансе арендатора.                                                                                                                                  Оценка аренды осуществляется по суммам, равным на начало срока аренды справедливой стоимости арендуемого имущества, или, если она, ниже, то по дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей.      Коэффициентом дисконтирования является процентная ставка, заложенная в аренду, если ее возможно измерить; если нет, то должна использоваться приростная ставка на заемный капитал, т.е. ставка, по которой арендатор мог бы привлечь дополнительное финансирование. При этом в соответствии с МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» обязательства должны быть разделены на долго- и краткосрочные.                                                                          У арендодателя актив, сдаваемый в финансовую аренду, признается в балансе как дебиторская задолженность в оценке, равной чистым инвестициям в аренду. При этом под чистыми инвестициями понимаются валовые вложения в аренду за вычетом ожидаемого финансового дохода. Валовые инвестиции в данном контексте означают сумму минимальных арендных платежей с точки зрения арендодателя и любую причитающуюся ему негарантированную остаточную стоимость актива, относительно получения которой у арендодателя нет уверенности.

Согласно российским правилам арендованное имущество может отражаться на балансе как у арендодателя, так и у арендатора, прямые первоначальные затраты (на подготовку объекта, на юридическое сопровождение сделки и т.д.) списываются на расходы периода. Благодаря принятым в Российской Федерации нормативным актам, регламентирующим учет операций по аренде (глава 34 «Аренда» части второй ГК РФ Федеральный закон от 29.10.1998 №164-ФЗ (с изм. и доп. на 26.07.2006) «О финансовой аренде (лизинге)», приказ Минфина России от 17.02.1997 №17 (с изм. и доп. от 23.01.2001) «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга») возможно сопоставление порядков отражений данных операций в российских и международных стандартах.

 

1.2 Порядок отражения аренды в финансовой отчетности

Отчетность арендатора.

Арендатор в своей отчетности отражает финансовую аренду как актив. Одновременно она отражается и как обязательство в сумме справедливой стоимости актива. Если указанный в примере к стандарту 16 станок был передан в аренду, то арендатор должен сделать следующую запись:                                   

Дебет Арендованные основные средства 
Кредит Арендные обязательства.

В начале срока аренды стоимость актива и компенсационные обязательства по арендной плате в бухгалтерском балансе равны. Кроме того, арендные обязательства увеличиваются на стоимость суммы процентного финансового расхода. Арендная плата равна финансовым расходам и уменьшения стоимости неоплаченного обязательства по активу. Финансовые расходы должны быть распределены равномерно на срок действия аренды с расчетом ставки процента на остающуюся непогашенную сумму имущества (актива) для каждого периода. Для расчета ставки используют метод приближения.

Отчетность арендодателя.

Арендодатель в своей отчетности учитывает финансовую аренду в качестве дебиторской задолженности. Объем этой задолженности определяется в сумме чистых инвестиционных затрат. Одновременно определяется и планируемая к получению сумма финансового дохода. Как и у арендатора, он рассчитывается методом приближения на весь период аренды, исходя из плановых остатков непогашенной инвестиционной задолженности и установленной нормы прибыли (процентной ставки). Финансовый доход признается на основании графика платежей. Поступающая арендная плата направляется на погашение основной суммы долга и финансового дохода. Если арендодатель понес расходы, связанные с юридическим оформлением документов при заключении договора аренды, то такие затраты относятся к расходам и могут списываться или единовременно или, в целях адекватного отнесения расходов доходам, могут быть разнесены на разные отчетные периоды, соответствующие получению доходов. В том случае, если в качестве арендодателя выступает производитель или дилер ситуация меняется. Для производителя или дилера при заключении договоров аренды ситуация несколько другая. Они продают активы или сдают их в аренду, но и во втором случае они должны сразу выделить из суммы договора аренды торговый доход. Этот торговый доход относится к текущему доходу и отражается в отчете о прибылях и убытках отчетного периода. Если производитель или дилер представляет скидки при заключении договора аренды, то сначала считается торговый доход, а затем доход финансовый. Операционная аренда отражается в балансе арендодателя. Доход от такой аренды признается в составе доходов равномерно в течение срока аренды. Амортизационные начисления по активам, переданным в аренду, относятся на расходы арендодателя и начисляются в том же порядке, что и по другим аналогичным активам.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Характеристика объекта МСФО 40 «Инвестиционная собственность»

 

Инвестиционная собственность – это имущество компании (земельные участки, здания, часть здания, земля и здание), находящееся в распоряжении самой компании (владельца) или арендатора (в случае финансовой аренды), которое предназначено для получения дохода от аренды (ренты), выгод в связи с повышением стоимости капитала либо того и другого.

К инвестиционной собственности относятся объекты недвижимости, приобретенные не для использования в ходе обычной деятельности предприятия и не для продажи в рамках обычной торговой деятельности, а в качестве объекта инвестиций для целей получения инвестиционного дохода. Например, если офисное здание приобретено для размещения персонала самой компании, то оно не является инвестиционной собственностью и тогда его отчет и отчетность регулируются другими МСФО. Если же здание приобретено с целью сдачи его площадей в аренду, то его следует классифицировать как объект инвестиционной собственности.

 

2.1 Признание и оценка инвестиционной собственности

 

Первоначальная оценка. Объект инвестиционной собственности первоначально оценивается по затратам на его приобретение. Стоимость инвестиционной собственности включает цену покупки и все напрямую связанные с приобретением расходы.

Последующие затраты. После признания объекта инвестиционной собственностью в учете последующие связанные с ним затраты признаются в отчете о прибылях т убытках по мере их осуществления, за исключением следующих случаев:

- существует вероятность получения компанией в будущем больших экономических выгод, чем было рассчитано первоначально;

- такие затраты могут быть  достоверно оценены и отнесены  на конкретный объект инвестиционной  собственности.

Например, компания не должна включать расходы на ремонт и текущую эксплуатацию здания, сдаваемого в аренду, в стоимость инвестиционной собственности. Они должны включаться в отчет о прибылях и убытках по мере их возникновения. Вместе с тем часть затрат может быть включена стоимость объекта инвестиционной собственности, в частности затраты, возникшие в связи с произведенной во время ремонта заменой внутренних стен здания. Компания признает затраты на замену конструктивных элементов объекта инвестиционной собственности в момент возникновения таких затрат. Стоимость замененных элементов списывается с баланса.

Последующая оценка. После первоначального признания объекта инвестиционной собственности компания сама выбирает одну или двух моделей учетной политики:

1. модель учета по справедливой стоимости, которая должна отражать рыночную конъюнктуру и фактические условия, действующие по состоянию на отчетную дату, а не на дату в прошлом или будущем;
2. модель учета по первоначальной стоимости приобретения.

Модель учета по справедливой стоимости подразумевает:

- отражение всех объектов инвестиционной  собственности по справедливой  стоимости, кроме исключительных случаев;

- признание прибыли или убытка  от изменения справедливой стоимости  в отчете о прибылях и убытках  того периода, в котором они  возникли.

Модель учета по первоначальной стоимости предусматривает:

- отражение всех объектов инвестиционной  собственности по первоначальной стоимости (за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения активов), используя порядок МСФО16;

- компания должна раскрывать  информацию о справедливой стоимости  своей инвестиционной собственности.

 

2.2 Учетная политика

 

В учетной политике компания должна выбрать способ учета либо по справедливой стоимости, либо по затратам на приобретение (строительство) в отношении объектов инвестиционной собственности. Предпочтительным является учет по справедливой стоимости. Изменения в учетной политике подробно раскрываются в МСФО 8.

Основные характеристики моделей учета инвестиционной недвижимости

Показатель	Модель учета по справедливой стоимости	Модель учета по первоначальной стоимости
Первоначальная оценка	По фактическим затратам на приобретение
Последующая оценка и учет	Все объекты отражаются по справедливой стоимости, кроме исключительных случаев	Все объекты отражаются по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения (модель учета по первоначальной стоимости по МСФО 16 «Основные средства»)
Отражение изменения справедливой стоимости	Прибыль (убыток) от изменения справедливой стоимости относится на чистую прибыль или убыток за тот период, в котором они возникли, т.е. отражается в отчете о прибылях и убытках
Амортизация	Амортизация не начисляется	Амортизация начисляется также как по аналогичным основным средствам по МСФО 16
Исключения	В исключительных случаях, когда не возможно определить справедливую стоимость для учета объектов инвестиционной недвижимости используется модель учет по первоначальной стоимости, ликвидационная стоимость принимается равной нулю
Обесценение	Положения МСФО 36 не применяются (они уже выполнены, поскольку применяется учет по справедливой стоимости)	Признаются убытки от обесценения в соответствии с МСФО 16 и МСФО 36 «Обесценение активов», включаемые в отчет о прибылях и убытках
Дополнительное раскрытие	В исключительных случаях, когда организация отражает объект инвестиционной недвижимости, используя основной метод учета МСФО 16, необходимо раскрывать дополнительную информацию, касающуюся разъяснения причин невозможности учета по справедливой стоимости	В финансовой отчетности обязательно должна быть раскрыта информация о справедливой стоимости или причины, по которым она не может быть определена