Элементы и качественные характеристики МСФО

Элементы финансовой отчетности МСФО

Международные стандарты  финансовой отчетности (МСФО) устанавливают, что финансовая отчетность состоит  из следующих компонентов:

отчетного бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

отчета о движении денежных средств;

отчета о движении собственного капитала и распределении  чистой прибыли;

пояснений и примечаний, раскрывающих содержание отчетных показателей. 

Пояснения и примечания являются неотъемлемой составной частью финансовой отчетности. Из всех МСФО, действующих  в настоящее время, только 2 определяют содержание и порядок составления  отчетных форм, остальные посвящены  признанию, оценке и дополнительному  раскрытию информации в пояснениях и примечаниях к отчетности. 

Информация, содержащаяся в финансовой отчетности, в соответствии с ее экономическим содержанием, объединяется в общие категории, называемые элементами отчетности. Существует 5 элементов отчетности:

активы;

обязательства;

капитал;

расходы компании;

доходы компании. 

К элементам, отражающим характеристику финансового положения, относятся активы, обязательства  и капитал. К элементам, характеризующим  результаты хозяйственной деятельности, относятся доходы и расходы. Каждый элемент состоит из некоторого числа  единиц информации, которые в зависимости  от их существенности и значимости для пользователей подлежат отражению  в финансовой отчетности. 

1. Активы - это ресурсы и имущество, контролируемые данной организацией в результате операций и событий, состоявшихся в отчетном или иных прошлых периодах. Активы являются ресурсами, способными в будущем обеспечить определенную экономическую выгоду, заключающуюся в поступлении денежных средств или их эквивалентов либо в способности заменить и сэкономить денежные средства. Сами денежные средства и их эквиваленты также являются активами. 

Активы обычно приобретаются  за деньги или в обмен на другие активы либо производятся в самой  организации. Активы могут поступать  против увеличения обязательств, погашаемых в будущем, либо вообще безвозмездно. Но затраты, понесенные организацией, еще не означают приобретения актива. Нужна еще обоснованная уверенность  в получении экономической выгоды в следующих отчетных периодах, иначе  такие затраты следует отнести  к расходам или убыткам. Расходы  могут являться фактором получения  прибыли в будущем, но это еще  не значит, что возник объект, который  можно отнести к активам. Текущие  эксплуатационные расходы являются фактором получения дохода и прибыли, но относятся к активам только в том случае, если получение дохода переносится на будущие отчетные периоды. С другой стороны, отсутствие расходов не мешает возникновению актива в определенных условиях, например, при получении субсидии от правительства. 

2. Обязательства  - это долги, погашение или урегулирование  которых приведет к снижению  экономической выгоды в виде  уменьшения реальных активов.  В обязательстве воплощена конкретная  задолженность, требующая погашения,  либо обязанность действовать  (выполнять что-либо) определенным  образом, например, устранять неисправности  в проданной продукции или  выполнять предварительно оплаченную  работу. 

Намерение провести в будущем некоторые операции, например, закупить материалы либо заключить договор на оказание услуг, не порождает каких-либо обязательств, требующих отражения в учете (как  и заключение договора поставки (купли-продажи) до реальной операции поставки или  передачи права собственности на нее). Обязательства принимаются  на учет только тогда, когда имеются  основания полагать, что их урегулирование потребует определенных затрат, уменьшающих  активы, либо когда имеется иной путь, ведущий к сокращению экономических  выгод. Например, договор поставки принимается  на учет как обязательство независимо от выполнения операции, если отказ  от получения поставки влечет выплату  большой неустойки, так или иначе  порождающей соответствующие обязательства. 

3. Капитал составляет  стоимость активов, которые не  будут и не должны быть направлены  в будущем на урегулирование  обязательств организации. Эта  сумма, как правило, отличается  или от совокупной стоимости  акций корпорации на фондовом  рынке, или от продажной стоимости  данной организации как целого, или от продажной стоимости  ее активов, реализуемых по  частям. 

В общем капитале компании (организации) можно выделить капитал, который она получила от акционеров и от своих внутренних источников в результате капитализации  нераспределенной прибыли и образования  соответствующих резервов. 

Комитет по международным  стандартам финансовой отчетности (КМСФО) проводит в своих стандартах общепринятую точку зрения: компания может признавать прибыль в данном отчетном периоде  только при условии сохранения своего капитала. В нашей стране это общепринятое положение игнорировалось в ходе реформ (начиная с 1992 г.). В результате произошло повсеместное вымывание  оборотного капитала и существенные деформации в оценке основного капитала, ведущие к утрате производственного  потенциала российских организаций. 

МСФО рассматривают  две основные концепции поддержания  капитала:

финансовую концепцию;

концепцию поддержания  физического капитала (производственного  потенциала). 

Выбор концепции  поддержания собственного капитала МСФО оставляют на усмотрение компании в зависимости от преобладающих  интересов и потребностей пользователей  ее отчетной информации. 

Финансовая концепция  применяется тогда, когда пользователей  интересует поддержание номинально инвестированного капитала с учетом изменений в покупательной способности  денег. В соответствии с данной концепцией считается, что капитал сохраняется, если его величина к концу отчетного  периода за вычетом сумм, внесенных  акционерами или выплаченных  акционерам, равняется его величине, зафиксированной в начале того же отчетного периода. Любое превышение стоимости активов, либо снижение суммарной  стоимости обязательств, либо то и  другое вместе признается в качестве прибыли данного отчетного периода. Но до момента реализации активов, если иное не предусмотрено конкретным стандартом, величина повышения их стоимости  не учитывается. В условиях инфляции прибыль может рассматриваться  только в той части повышения  стоимости активов, которая больше величины повышения общего уровня цен  за данный период. 

Финансовая концепция  поддержания капитала является весьма распространенной, так как более  всего интересует участников фондового  рынка и кредиторов. Она чаще всего  применяется при составлении  отчетности в соответствии с МСФО. 

Концепция поддержания  физического капитала применяется  тогда, когда пользователей финансовой отчетности преимущественно интересуют производственные возможности компании. В соответствии с этой концепцией все изменения цен, отражающиеся на стоимости активов и обязательств, относятся к оценке производственных возможностей компании и считаются  корректировками стоимости функционирующего капитала. Прибылью отчетного периода  признается остаток приращения активов  после вычета величины сохраняемых  производственных (операционных) возможностей за отчетный период. Прибыль представляет собой стоимость увеличения производственных возможностей, включая производственные запасы и финансовые активы. 

МСФО четко определяют, что вся чистая прибыль (после  налогообложения) полностью поступает  в распоряжение акционеров и присваивается  ими или непосредственно в  форме дивидендов, или опосредованно  в форме капитализированной чистой прибыли. Любые выплаты персоналу, в том числе и в качестве «участия в прибылях» отдельных  категорий персонала, любые иные льготы и преференции относятся  к расходам компании и ни в коем случае не могут рассматриваться  как распределение ее чистой прибыли (МСФО 19 «Вознаграждения работникам»). 

В соответствии с  МСФО 33 «Прибыль на акцию», компании в  своей финансовой отчетности обязаны  представлять информацию о чистой прибыли (убытке) в расчете на одну средневзвешенную акцию, находящуюся в обращении  в данном отчетном периоде. Чистая прибыль  уменьшается на сумму дивидендов (убыток увеличивается) по привилегированным  акциям, которые в расчет средневзвешенного  числа акций не включаются. Особо  актуально для российских организаций  требование представления информации о разводненной прибыли на акцию, которая учитывает распространение  акций при очередной эмиссии  по ценам ниже рыночных, что в  наших условиях происходит практически  повсеместно (из-за отсутствия реального  рынка и злоупотреблений со стороны  организаторов эмиссии). 

4. Расходы компании. 

Они подразделяются следующим образом:

обычные расходы, осуществляемые для извлечения (получения) доходов;

прочие расходы, не создающие каких-либо экономических  выгод (доходов или активов) в  будущем. 

Обычные расходы  признаются в финансовой отчетности в том отчетном периоде, в котором  они возникли в виде уменьшения активов  и увеличения обязательств, в прямой связи с доходами, поступившими по данным операциям. Согласно МСФО соответствие доходов и обычных расходов должно соблюдаться неукоснительно. Если поступление  доходов предусматривается в  обозримом будущем, понесенные расходы  включаются в активы компании. (Это  и капитальные вложения в основной капитал, и производственные расходы  в запасах, незавершенном производстве, готовых товарах, и расходы на приобретение финансовых и нематериальных активов.) 

В отличие от оборотных  активов, стоимость долговременно  применяемых внеоборотных активов повторно отражается в текущих эксплуатационных расходах путем начисления амортизации. Амортизационные расходы противопоставляются текущим доходам и являются способом вернуть в оборот капитал, израсходованный на приобретение внеоборотных активов (иммобилизованный капитал). Износ признается технической категорией и в МСФО не рассматривается. 

Прочие расходы  отражаются в финансовой отчетности в том отчетном периоде, в котором  выясняется, что они не могут стать  причиной будущих экономических  выгод или такие выгоды не очевидны и не поддаются надежной оценке, а также когда возникает обязательство  без соответствующего отражения  актива. К примеру, начисление обязательств по налогам, по судебным решениям о  выплате неустойки. 

Расходы на научно-исследовательские  и опытно-конструкторские работы (НИОКР) отражаются как расходы компании до тех пор, пока не выявится достаточно обоснованная возможность использовать результаты НИОКР для извлечения дохода в обозримом будущем. С  этого момента такие расходы  капитализируются и отражаются в  активах компании. Они будут погашены путем уменьшения будущих доходов  от данных исследований и разработок. Расходы на НИОКР предыдущих отчетных периодов не восстанавливаются и  не капитализируются. 

Налоговые платежи  МСФО рассматривают как расходы  компании (в отличие от наших традиционных подходов, определяющих налоги как  форму распределения прибыли). Согласно МСФО 12 «Налоги на прибыль» для компании имеет значение только чистая прибыль. Заметим, что МСФО никак не связывают  признание расходов в финансовой отчетности с правилами налогообложения  на территории конкретных государств. Более того, стандарт указывает на необходимость учета отложенных налоговых требований и обязательств, возникающих из-за различий в порядке  расчета налогооблагаемой базы и  реальной методике учета расходов (и  доходов) в данной компании. Указанные  статьи характеризуют налоговые  последствия, которые возникнут  в следующих отчетных периодах. 

МСФО не признает убытки в качестве самостоятельного элемента финансовой отчетности. Это  тоже расходы, уменьшающие в конечном итоге собственный капитал компании в результате необычных операций, случайных и чрезвычайных событий, а также обычных операций, по которым  расходы неполностью покрываются доходами в течение отчетного периода, за исключением тех случаев, когда расходы возникли в результате фактического распределения средств из собственного капитала. При сравнении определения расходов МСФО и российским стандартом (Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99) очевидно, что последний обладает более сложной структурой, предопределяющей весьма запутанную и неоднозначную конструкцию, которая подразделяется на следующие расходы:

обычной деятельности;

операционные;

внереализационные;

чрезвычайные. 

5. Доходы компании  связаны или с увеличением  стоимости активов, или с уменьшением  обязательств, или с тем и другим  вместе. Доходы приводят к увеличению  капитала компании независимо  и сверх вкладов собственников. 

МСФО рассматривают  доходы в двух формах: