Экономическая интерпретация сущности доходов и расходов

 

 

1. Экономическая интерпретация сущности доходов и расходов.

 

Доходы являются источником существования предприятия. Без доходов нет прибылей, без прибылей нет предприятия. Принимая во внимание их важность, приходится признать, что определить доходы как объект бухгалтерского учета представляется весьма трудным. То же справедливо и в отношении расходов.

Многие, в частности FASB, давая  определение доходов и расходов, независимо от определения прибыли опираются на показатели изменения активов и пассивов. В этом случае прибыль выводится из определений доходов и расходов, а не каким-либо другим образом. В сущности, более пагубно следование не лучшей, а общепринятой практике, не говоря уже о теоретическом ее обосновании. Эти трудности можно было бы считать теоретическими, если бы доходы и расходы не были такими важными элементами при оценке финансового положения предприятия. Нередко компании умелой трактовкой понятия дохода завышают показатели прибыли. Аналогично они находят «лазейки» в учетных стандартах, которые позволяют избежать отражения в отчетности некоторых статей расходов.

Подобно прибыли, доход – динамический процесс создания предприятием товаров и услуг в течение определенного промежутка времени.

Патон и Литтлтон называли его продуктом деятельности предприятия. Отметим, что это определение дохода не указывает ни на величину, ни на момент признания дохода полученным, а, следовательно, и ни на прибыль. Обычно доход выражается в денежном измерении, хотя это можно оспаривать, но безотносительно к сущности измеряемого дохода.

Иногда доход определяется как продукт деятельности, но с  оговоркой, что продукт должен покинуть предприятие, прежде чем он может  быть назван доходом (концепция выбытия). Например, стандарт 1957 г. AAA определил доход следующим образом: доход – денежное выражение совокупности продуктов или услуг, переданных предприятием своим покупателям в течение некоторого периода времени.

Критика этой позиции состоит  в том, что она исключает использование  метода попроцентного завершения, при котором доход признается полученным до того, как продукт или услуга переданы покупателю.

Иной подход к определению  сущности дохода используется FASB. Доход определяют денежные средства, полученные на момент продажи или после нее при продаже в кредит, т. е. под доходом понимается приток активов предприятия в результате продажи товаров и услуг, а именно: доход – это приток активов хозяйствующей единицы или погашение его кредиторской задолженности (или комбинация того и другого) в результате поставки или производства товаров, оказания услуг или других операций, составляющих ее основную деятельность.

Это определение небезупречно по ряду причин. Здесь смешиваются продукт и оплата за этот продукт. По утверждению критиков, здесь смешиваются оценка и временная привязка дохода с собственно процессом образования дохода. Очевидно, что на момент продажи товаров и услуг увеличиваются активы или уменьшается кредиторская задолженность. И справедливо, что величина дохода обычно устанавливается в денежном измерении полученных активов. Подход FASB согласуется с традиционной практикой. Проблема же состоит в том, что это определение не раскрывает такую широкую перспективу оценки и привязки ко времени, какую обеспечивает определение дохода как продукта.

Подход FASB требует также  тщательного разграничения притоков активов на приводящие к увеличению доходов и не приводящие к таковым. Активы могут увеличиваться, кредиторская задолженность уменьшаться, но это не всегда означает возникновение дохода. Например, платежи, полученные в счет будущих периодов, представляют приток активов и могут иметь отношение к основной деятельности предприятия, но они не являются доходами. Кроме того, доходы могут отражаться в бухгалтерском учете до того, как произойдет фактический приток активов. Так, момент реализации в случае продажи в кредит предшествует моменту увеличения активов. Реализация, в лучшем случае, формирует актив, дебиторскую задолженность. Однако образование дебиторской задолженности еще не означает реализацию. Следовательно, определение дохода, предлагаемое FASB, не вполне удовлетворительно.

Иногда доход определяется исходя из его влияния на собственный капитал. Положение № 4 АРВ гласит, что доход представляет собой увеличение активов или уменьшение кредиторской задолженности, признанные и измеренные в соответствии с общепринятыми учетными принципами, которые имели место в результате тех видов направленной на получение прибыли деятельности предприятия, которые могут изменить собственный капитал.

Очевидно, что счет доходов  имеет кредитовое сальдо и закрывается в конце каждого отчетного периода счетом нераспределенной прибыли, как правило, через суммирующий счет доходов и расходов. Следовательно, доходы действительно увеличивают акционерный (собственный) капитал. Однако единственным преимуществом этого подхода является то, что он связывает доход двойной записью. Он ничего не добавляет к нашему пониманию его сущности, ибо трактует его как остаточный. Акционерный (собственный) капитал сам по себе можно определить только как разность между активами и кредиторской задолженностью. Более того, существует несколько причин увеличения акционерного капитала, не связанных с доходом. Например, полученное в дар имущество вызывает общий рост активов и влияет на собственный капитал, однако оно обычно не рассматривается как доход (хотя существует мнение, что его следует считать доходом).

Таким образом, по мнению авторов, определение дохода как продукта деятельности предприятия шире концепции выбытия, а последняя – шире концепции прироста. Концепция продукта нейтральна по отношению к моменту образования и оценке дохода, в то время как концепция прироста предполагает и то, и другое. И все же подход продукта следует отклонить, так как доход традиционно связывается со сделкой (операцией), а не рассматривается как нечто, создаваемое на протяжении промежутка времени и признаваемое только в определенный момент. Однако более важно не решение вопроса, является ли доход поступлением или выбытием, а тот факт, что доход – не движение денежных средств. Это и есть ключ к проникновению в сущность бухгалтерского учета, которая в классической экономике относится к теории потребления.

Определение FASB вводит другой объект в обсуждение сущности дохода, ибо рассматривает отчет о  прибылях и убытках с позиции  изменений в балансе. По мнению многих исследователей, это смешивает оценку (измерение) дохода с его определением. Не может быть никакого влияния дохода на активы или кредиторскую задолженность до тех пор, пока доход не признан, но доход не может быть признан до тех пор, пока он не определен. Справедливо это или нет, но в настоящее время для FASB подход к определению доходов (или расходов) через сопоставление активов и кредиторской задолженности является предпочтительным.

Расходы представляют собой  неблагоприятное движение ресурсов, уменьшающее прибыль фирмы. Однако не любое неблагоприятное движение является расходом. Более точно расходы  – это использование или потребление товаров и услуг в процессе получения дохода. Экономисты называют рабочую силу, материалы и капитал, вовлеченные в процесс производства товаров и услуг, факторами. В экономическом контексте расходы приводят к истечению (потреблению) факторов и либо прямо, либо косвенно связаны с производством и продажей продукции предприятия. Например, расходы по амортизации представляют использование основных средств в производстве товара или предоставлении услуг. Когда в результате истечения (потребления) факторов возникает продукт, все еще остающийся в распоряжении предприятия и по которому доход не был отражен, стоимость потребленных ресурсов отражается в активе по статье «Незавершенное производство». Потребление факторов обычно не прекращается до тех пор, пока активы не покидают предприятие, образуя часть себестоимости проданных товаров.

Все изложенное по поводу доходов  в равной степени имеет отношение  к определению расходов. Например, верно, что расходы уменьшают  акционерный (собственный) капитал  и часто определяются в этом контексте. Тем не менее, нельзя считать удовлетворительным решение определять один элемент  с позиции другого, который сам  не определен. Расходы поэтому, подобно  доходам, не должны определяться только лишь в смысле их влияния на акционерный  капитал.

Точно так же расходы не должны определяться в терминах истечения  или распределения стоимости. Такая  трактовка служит средством описания структурной модели оценки бухгалтерской  прибыли. Она не отражает реальность. Аналогично доходам определение расходов не следует смешивать с их оценкой. Это различные проблемы. Расходы оцениваются стоимостью использованных или потребленных товаров или услуг, но эта оценка не дает определения расходов.

И наконец, те же замечания, что и при рассмотрении доходов, высказанные FASB, справедливы и в  отношении расходов. FASB делает акцент на выбытии активов из предприятия  с целью оплаты факторов производства. Это противоречит другим определениям расходов, где в основе лежит приток факторов на предприятие для обеспечения  возможности производства. FASB определяет расходы как выбытие или другое использование активов или образование  кредиторской задолженности (или сочетание  и того, и другого) в результате поставки или производства товаров, оказания услуг или выполнения других видов деятельности, составляющих продолжающуюся основную деятельность предприятия.

Во-первых, в данном определении  смешивается действие расходов с  собственно расходами. Во-вторых, остается неясным, какое именно выбытие должно приниматься во внимание. Существует множество видов выбытия активов, имеющих отношение к основной деятельности предприятия, но которые не имеют ничего общего с расходами. Например, возврат долга, взятого для финансирования производства товаров, обычно не рассматривается как расход, однако вполне соответствует этому определению. Авторы отдают предпочтение более старому определению расходов AICPA как «всех понесенных затрат, которые вычитаются из доходов».

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Бухгалтерские регламенты признания, классификация и оценка доходов.

 

Доход признается при увеличении актива или уменьшении обязательства, обуславливающем возрастание собственного капитала (за исключением роста капитала за счет взносов участников предприятия), при условии, что оценка дохода может  быть достоверно определена.

Критерии признания дохода, приведенные в Положении (стандарте) бухгалтерского учета 15 «Доход», применяются  отдельно к каждой операции. Однако эти критерии необходимо применять  к отдельным элементам одной  операции или к двум или более  операций одновременно, если это следует  из сути такой хозяйственной операции (операций).

Не признаются доходами следующие  поступления от других лиц:

1. Сумма налога на добавленную стоимость, акцизов, других налогов и обязательных платежей, подлежащих перечислению в бюджет и внебюджетные фонды.
2. Сумма поступлений по договору комиссии, агентскому и другому аналогичному договору в пользу комитента, принципала и т. п.
3. Сумма предварительной оплаты продукции (товаров, работ, услуг).
4. Сумма аванса в счет оплаты продукции (товаров, работ, услуг).
5. Сумма задатка под залог или в погашение займа, если это предусмотрено соответствующим договором.
6. Поступления, принадлежащие другим лицам.
7. Поступления от первичного размещения ценных бумаг.

Признанные доходы классифицируются в бухгалтерском учете по следующим  группам:

1. доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг);
2. другие операционные доходы;
3. финансовые доходы;
4. прочие доходы;
5. чрезвычайные доходы.

Состав доходов, относящихся  к соответствующей группе, установлен Положением (стандартом) бухгалтерского учета 3 «Отчет о финансовых результатах».

Доход (выручка) от реализации продукции (товаров, других активов) признается в случае наличия всех нижеприведенных условий:

• покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию (товар, другой актив);
• предприятие не осуществляет дальнейшее управление и контроль за реализованной продукцией (товарами, другими активами);
• сумма дохода (выручка) может быть достоверно определена;
• существует уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод предприятия, а расходы, связанные с этой операцией, могут быть достоверно определены.

Доход не признается, если осуществляется обмен продукцией (товарами, работами, услугами и другими активами), которые подобны по назначению и имеют одинаковую справедливую стоимость.