Бухгалтерский баланс как основная форма бухгалтерской отчетности

     1.2. Требования, предъявляемые  к формам бухгалтерского  баланса, его построение  и содержание

     В МСФО¹ перечислены общие правила составления бухгалтерского баланса, сформулированы требования к его представлению.

     Прежде  всего в МСФО отсутствуют жесткие  требования к его форме. Конкретная форма баланса разрабатывается  каждой компанией (организацией) самостоятельно.

     В стандарте не регламентирован исчерпывающий  перечень статей баланса, порядок их расположения, не приводятся их названия, но предписан перечень статей, которые должны раскрываться в бухгалтерском балансе обязательно.

     Этот  перечень включает статьи:

1. основные средства;
2. нематериальные активы;
3. финансовые активы (инвестиции, учтенные по методу участия, дебиторская задолженность, денежные средства и их эквиваленты и др.)
4. запасы;
5. кредиторская задолженность;
6. налоговые обязательства и требования;
7. резервы;
8. долгосрочные обязательства (включая выплату процентов)
9. доля меньшинства;
10. выпущенный капитал и резервы.

     Содержание  большинства показателей общеизвестно, но некоторые термины в приведенном перечне требуют пояснения.

     Так финансовые активы включают следующее:

1. денежные средства;
2. право на получение денежных средств или других финансовых активов от других компаний, обусловленные договором (дебиторская задолженность);
3. право на обмен финансовыми инструментами с другой компанией (организацией) на потенциально выгодных условиях, обусловленное договором;
4. долевые инструменты другой компанией (организации) – инвестиции, учтенные по методу участия.

     Термин  «доля меньшинства» означает часть  в капитале и чистых результатах материнской компании, приходящуюся на долю дочерних, которой материнская компания не владеет напрямую или косвенно через дочерние компании.

     Перечисленные выше статьи бухгалтерского баланса  в МСФО 1 называются линейными. Кроме линейных статей по усмотрению администрации хозяйствующего субъекта в балансе могут представляться и другие статьи. При выборе дополнительных статей МСФО рекомендует принимать во внимание характер и существенность активов, функции активов в рамках компании.

     Линейные  статьи в соответствии с характером деятельности организации могут  разбиваться на подклассы. Такие статьи рекомендуется раскрывать в балансе и в пояснениях к нему. Так, линейная статья «запасы» подразделяется по МСФО на подклассы: сырье и материалы, готовая продукция, незавершенная продукция, товары, хранящиеся для перепродажи.

     Помимо  перечисленных статей в бухгалтерском  балансе или в примечаниях необходимо раскрыть информацию об акциях или долях уставного капитала:

• количестве акций, разрешенных к выпуску;
• количестве выпущенных и количестве оплаченных акций, а также выпущенных, но не полностью оплаченных акций;
• номинальной стоимости акций;
• сверенном (проинвентаризированном) количестве акций в обращении на начало и конец года;
• правах, привилегиях и ограничениях, связанных с соответствующим классом акций, в том числе, ограничениях на распределение дивидендов и возмещение капитала;
• акциях, принадлежащих компании или ее дочерним или ассоциированным компаниям;
• акциях, зарезервированных для выпуска по договорам опциона или продажи, включая условия и суммы.

     Аналогичную информацию, уточняет МСФО, но не об акциях, а о долях в капитале, раскрывают и компании (организации), не являющимися акционерными обществами, например товарищества.

     МСФО  не предписывает деление статей активов  и обязательств в зависимости от срока их действия на краткосрочные и долгосрочные. Подобное деление активов и обязательств не является обязательным, и решение о его применении зависит от мнения администрации хозяйствующего субъекта. Активы и обязательства в балансе представляются в порядке их ликвидности. Но независимо от принятого порядка представления статей в балансе, суммы по статьям активов и обязательств, погашение или возмещение которых ожидается до и после 12 месяцев, учитываются отдельно.

     Российский  бухгалтерский баланс составляется по номенклатуре статей и форме, представленной в приказе Министерства Финансов РФ «О формах бухгалтерской отчетности организаций» от 02.07.2010 № 66н. Сравнение статей отечественного бухгалтерского баланса (форма № 1) с линейными статьями баланса, составленного в соответствии с правилами МСФО, позволяет сделать вывод о сходстве их между собой.

     В отечественном бухгалтерском балансе  имеются практически все линейные статьи, регламентируемые МСФО 1. Ряд расхождений между отечественными и международными стандартами в части отражения положения хозяйствующего субъекта в бухгалтерском балансе остается. В форме № 1 в составе запасов выделена самостоятельная статья «Товары отгруженные», что не свойственно для МСФО, так как это всего лишь разновидность товаров. Остается в форме № 1 статья «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», которая отсутствует в бухгалтерском балансе, регламентируемом МСФО 1. В форме № 1 отсутствует статья «Доля меньшинства», не раскрывается предусматриваемая МСФО 1 информация о категориях акций и долях капитала.

     Таким образом, порядок составления формы  № 1 бухгалтерского баланса приводится как рекомендуемый образец, следовательно, российские предприятия вправе разрабатывать собственные формы отчетности. При этом приказом Министерства Финансов РФ «О формах бухгалтерской отчетности организаций» от 02.07.2010 № 66н рекомендуется сохранять коды итоговых строк, разделов и групп статей, а потому, если предприятием принято решение об использовании собственной формы бухгалтерского баланса, соотношение не нарушится.

     Бухгалтерский баланс построен таким образом, что  содержание его разделов и статей отражает классификацию средств организации и их источников по экономическому признаку. В бухгалтерском балансе реализуется один из основных принципов его построения, в соответствии с которым активы и пассивы подразделяются в зависимости от времени обращения (погашения) на долгосрочные и краткосрочные. Это касается дебиторской и кредиторской задолженности, кредитов банка, займов других организаций.

     По  своему строению баланс представляет собой двухстороннюю таблицу (см. приложение).

     Левая часть, в которой отражается предметный состав, размещение и использование имущества организации, называется активом баланса. В бухгалтерском балансе актив признается тогда, когда в будущем вероятно получение организацией экономических выгод от этого актива и когда их стоимость может быть измерена с достаточной степенью надежности. Актив баланса включает следующие разделы:

     «Внеоборотные активы» – состоит из нематериальных активов, основных средств, незавершенных капитальных вложений, долгосрочных финансовых вложений, доходных вложений в материальные ценности. Объединение их в одном разделе обусловлено принадлежностью к наименее мобильным (внеоборотным) активам.

     «Оборотные  активы» – содержит сведения об остатках запасов, призванных обслуживать процессы производства и обращения, затратах в незавершенное производство, а также готовой продукции и товарах. Ведущее место занимают материальные ресурсы, учитываемые на счете 10 «Материалы» (сырье и материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали, топливо, тара и тарные материалы, запасные части и др.). Кроме того, в этом разделе отражаются статьи, характеризующие величину налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, состояние дебиторской задолженности организации, ее краткосрочные финансовые вложения в ценные бумаги и прочие доходные активы, а также наличие денежных средств на счетах в банках и других оборотных активов. Наибольший удельный вес здесь составляют денежные средства и дебиторская задолженность по покупателям и заказчикам.

     Правая  часть называется пассивом баланса  и показывает величину средств, вложенных  в хозяйственную деятельность организации, форму его участия в создании имущества. Эта величина рассматривается как обязательства за полученные ценности или ресурсы. Обязательства признаются в бухгалтерском балансе тогда, когда в результате исполнения соответствующего требования существует вероятность оттока хозяйственных средств, способного принести организации экономические выгоды, и когда величина этих выгод может быть измерена с достаточной степенью надежности. В свою очередь, обязательства группируются по субъектам на обязательства, возникающие перед:

• собственниками за счет первоначального взноса в уставный капитал и за счет последующего отчисления от прибыли в собственный капитал;
• сторонними юридическими и физическими лицами в результате получения заемных средств (привлеченный капитал) - кредитов, займов и кредиторской задолженности.

     Пассив  баланса состоит из трех разделов:

     «Капитал  и резервы» – отражает состав и  структуру собственного капитала, включающего различные по своему экономическому содержанию, принципам формирования и использования источники финансовых ресурсов организации: уставный капитал, резервный и добавочный капитал, фонды специального назначения, нераспределенная прибыль отчетного года, непокрытый убыток прошлых лет и отчетного года.

     «Долгосрочные обязательства» – предназначен для  отражения задолженности на отчетную дату по долгосрочным кредитам банков и займам, полученным от других организаций и учреждений.

     «Краткосрочные  обязательства» – содержит информацию о состоянии расчетов по краткосрочным  кредитам банков и займам, а также  о наличии кредиторской задолженности и прочих краткосрочных пассивах. Сюда относятся статьи 98 «Доходы будущих периодов» и 96 «Резервы предстоящих расходов».

     Итоги актива и пассива должны быть абсолютно  равны, так как обе части баланса  показывают одно и то же имущество, но сгруппированное по разным признакам: в активе – по вещественному составу и их функциональной роли, т. е. в чем оно размещено (основные средства, нематериальные активы, оборудование, капитальные вложения, материалы, готовая продукция, денежные средства и т.д.) и какую они функцию выполняют в организации; в пассиве – по источникам образования имущества, т. е. от кого и сколько получено средств: от учредителей, от своей организации в виде капитала и прибыли, из бюджета (кредиты от банков и займы от других организаций), от поставщиков и т. д. Таким образом, каждый вид имущества поступает в организацию за счет какого-то источника. Поэтому общая сумма имущества по составу и размещению (актив баланса) обязательно равняется общей сумме источников имущества (пассиву баланса). Итоги по активу и пассиву баланса называются валютой бухгалтерского баланса. Такое балансовое уравнение отображено на рисунке 1.

     В этой формуле экономические ресурсы  рассматриваются как активы, которые отражают общую стоимость имущества организации в наличии и в обороте. Финансовые обязательства (привлеченный капитал), предполагающие потенциальное уменьшение фондов, показывают размер финансирования активов организации юридическими и физическими лицами, т. е. величину его кредиторской задолженности. Собственный капитал характеризует стоимость вложений, сделанных в организацию ее владельцами. Иногда его называют остаточным капиталом, так как он представляет собой средства, которые остаются, если собственник выплатит все пассивы, и балансовое уравнение принимает вид (см. рисунок 2).

Рисунок 1. Общая стоимость имущества организации

     Это значит, что кредиторы имеют преимущественное право на удовлетворение своих финансовых требований по сравнению с собственниками организации. В то же время уравнение показывает величину активов организации и степень участия кредиторов и владельцев организации в формировании капитала (собственного и привлеченного). От этого соотношения зависят финансовая устойчивость и финансовый результат организации.