Аудиторская деятельность и ее регулирование в Российской Федерации

     Создание  подразделений внутреннего аудита тесно связано с усилением функции контроля. При этом внутренний аудит рассматривается как звено внутреннего контроля, в функции которого входит не только контроль за правильностью составления отчетности, но и оценка эффективности использования ресурсов, рациональности расходов и поиска резервов повышения эффективности производства.

     Подразделения внутреннего контроля и аудита стали  ускоренно создаваться при формировании транснациональных компаний, для аудита которых привлекались несколько аудиторских фирм, которые, учитывая большой объем аудиторской работы, стали больше внимания уделять оценке системы внутреннего контроля в аудиторуемых объектах. При этом происходило определенное разделение ответственности между внешними и внутренними аудиторами, получавшими определенный кредит доверия от первых. Это проявилось при оценке систем внутреннего контроля и его учете при обосновании объема аудиторской проверки.

     Внутренний  аудит способствует созданию высокоэффективной  системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, препятствующей возникновению наращений. Наличие службы внутреннего аудита повышает доверие со стороны внешних аудиторов к отчетности клиента.

     Концепция внутреннего аудита начала формироваться  при переходе от подтверждающего  к системно-ориентированному аудиту. После 1949 г. независимые аудиторы стали больше внимания уделять вопросам внутреннего контроля в компаниях, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна и данные отчетов достаточно полны и точны. Постепенно на крупных предприятиях стали образовываться самостоятельные подразделения внутреннего аудита.

     Контрольная функция внутреннего аудита остается одной из главных, хотя и не единственной. Внутренние аудиторы не только проверяют отчеты и поддерживают эффективность деятельности системы внутреннего контроля. Они анализируют контрольные системы, oцeнивают отражаемые в учете хозяйственные операции с позиции законодательства, анализируют эффективность экономической деятельности организации и выполняют ряд других функций.

     Отчеты  внутренних аудиторов не стандартизированы. Основная цель отчета - привлечь внимание руководства к нарушениям в бухгалтерском учете, сбоям в системе внутреннего контроля и узким местам деятельности организации. Вопросы, поставленные в отчетах внутренних аудиторов, обычно рассматриваются как «открытые», пока от руководства проверенной внутренними аудиторами производственной единицы либо подразделения не придет официальный письменный ответ на рекомендации внутренних аудиторов. В этом ответе должно быть указанно, какие рекомендации выполнены, а какие считаются эффективными с точки зрения затрат. Одной из основных xapaктeристик, отличающих внутренний аудит от внешнего, является степень независимости аудитора. Внутренний аудит, как правило, выполняет работник предприятия или созданное на этом предприятии подразделение внутреннего аудита. Определенная независимость может быть обеспечена при организаций такой структуры управления, при которой подразделение внутреннего аудита (внутренний аудитор) подчиняется только высшему руководящему органу организации (Совету директоров) и подотчетен ему.

     Если  внешний аудитор получает информацию о наличии и деятельности подразделения внутреннего аудита (или внутреннего аудитора) в проверяемой организации, то система внутреннего контроля в ней расценивается им как высокоэффективная, что может существенно сократить срок проведения проверки и ее стоимость.

     Наибольший  опыт в становлении внутреннего  аудита накоплен в банковской системе. Так, приказом Банка России от 31 марта 1997 г. утверждено Положение об организации внутреннего аудита в Центральном банке Российской Федерации. В этом Положении говорится, что одной из важнейших задач службы Главного аудитора Банка России является оказание помощи руководству Банка России в обеспечении выполнения его функций путем независимой оценки информации о финансовом состоянии Банка России в целом и по его отдельным учреждениям, а также анализа эффективности организации выполнения отдельных операций и функций Банка России, участие в оценке достоверности публикуемой Банком России бухгалтерской отчетности и другой финансовой информации.

     Главный аудитор Банка России подчиняется непосредственно Председателю Банка России и по должности может участвовать в работе Совета директоров Банка России без права на участие в голосовании.

     Анализ  развития аудиторской деятельности в России показывает, что роль аудита постоянно возрастает. Аудиторские организации, с одной стороны, все в большей мере воспринимаются как квалифицированные эксперты, мнение которых о достоверности отчетности и финансовом состоянии организации становится решающим при принятии финансовых решений - выборе партнера по бизнесу и форм paсчетов с ним, определении направлений вложения средств, целесообразности представления кредита и т.п. С другой стороны, аудиторы становятся незаменимыми помощниками специалистов бухгалтерско-финансовой службы. Этому способствует расширение услуг, которые оказывают аудиторы субъектам хозяйствования, появление новых видов аудита.

     На  первом этапе развития аудита в России аудиторские услуги были связаны  с проведением обязательных аудиторских проверок, в последующие годы достаточно широко стали заказываться инициативные аудиторские проверки. В 1994 г., когда было принято решение Правительства РФ о проведении обязательного ежегодного аудита финансовых организаций, открытых акционерных обществ, предприятий с участием иностранного капитала и особо крупных организаций, основное внимание аудиторских фирм было приковано к разработке методик проверки и расширению круга клиентов для подтверждающего аудита. Однако в последующие годы число объектов обязательных аудиторских проверок резко уменьшилось из-за сокращения числа банков и страховых компаний, распадения многих крупных предприятий.

     Кроме того, организации стали стремиться получить не просто нормальное подтверждение отчетности, а реальную оценку правильности управления капиталом. Больший интерес к аудиторским заключениям начали проявлять учредители-собственники. Повышенные требования стали предъявлять к аудиторским заключениям банки при подаче кредитов, причем кроме подтверждения достоверности отчетности они требовали оценку финансового состояния и платежеспособности клиентов. Жестче стали требования страховщиков к оценке финансового состояния страхователей.

     Регулирование бухгалтерского учета, необходимость  представления отчетности зарубежным партнерам потребовали значительного изменения организации бухгалтерского учета, подготовки отчетности не только в формате, утвержденном в России, но и в соответствии с требованиями международных стандартов финансовой отчетности МСФО) и GAAP. А это вызвало спрос на услуги аудиторских фирм по ведению отчетности и ее реформированию.

     Крупные компании, которые формировали отчетность в формате МСФО и составляли консолидированную  отчетность, нуждались в постоянном консультировании со стороны высококвалифицированных аудиторов. В результате появился новый вид услуги – аудит с консультaциoнным сопровождением, при котором аудиторская фирма регулярно в течение каждого квартала проводила аудиторские проверки и консультировала работников бухгалтерско-финансовых служб, а по итогам годового отчета формировала аудиторское заключение.

     Реструктуризация  деятельности организаций в связи  с изменением требований рынка, реорганизации производственных структур путем разъединения, слияния, поглощения и выделения самостоятельных организаций вызвали потребность в объективной оценке имущественных комплексов предприятий и их бизнеса. В этот период многие аудиторские фирмы стали заниматься оценочной деятельностью.

     В последние годы все чаще стала  проявляться консультационная направленность аудиторской деятельности, что характерно для индустриально развитых стран.

     В специальных стандартах аудиторской  деятельности, в частности, для банков и страховых компаний, обязательным требованием к аудиторскому заключению является наличие в нем оценки финансового состояния проверяемого объекта и возможности реализации непрерывности деятельности в течение следующего за отчетным года. Данный аспект все в большей мере реализуется и в аудиторских заключениях по объектам общего аудита. Для полноты оценки финансового состояния аудиторы должны проводить достаточно подробный анализ финансовых результатов деятельности организации: рассчитывать темпы изменения объема продаж, прибыли, рентабельности отдельных изделий, оценивать платеже- и кредитоспособность, финансовую стабильность. Следовательно, аудитор не только рассматривает вопросы организации бухгалтерского учета, но и проводит финансовый, а в ряде случаев и управленческий анализ.

     Если  объект проверки - корпоративная структура, включающая обособленные структурные подразделения, в аналитической части аудиторского заключения приводятся выводы об отчетности таких подразделений и об их влиянии на консолидированную отчетность. Это предполагает предварительный анализ производственной структуры проверяемого объекта и взаимосвязи отдельных обособленных подразделений друг с другом.

     Большое внимание во всех странах уделяется  аудиту соответствия т.е. полноте и  точности соблюдения правовых норм в  хозяйственной деятельности организации. Прежде всего устанавливается соответствие учредительных документов законодательным актам. Оценивается соответствие формы заключаемых договоров содержанию сделок, правильность оформления трудовых контрактов, приказов, распоряжений.

     Аудитор в первую очередь проверяет соблюдение тех нормативных актов, невыполнение требований которых может привести к прекращению или приостановлению, деятельности проверяемого субъекта. Например, следует проверить документы о регистрации организации наличие лицензий и других документов, необходимых для ведения coответствующей деятельности.

     Трудность такой проверки связана с тем, что деятельность субъекта хозяйствования регулируется не только общероссийскими нормативными актами, но и нормативными актами, принимаемыми органами законодательной и исполнительной власти субъектов Федерации и органами местного самоуправления. Кроме того, множество документов касаются определенных видов деятельности. Именно поэтому для аудита соответствия часто привлекаются эксперты узкого профиля. Спрос на такие услуги привел к формированию в аудиторских фирмах специальных юридических отделов, работники которых не только участвуют в проверках, но и консультируют руководителей фирм - клиентов при рассмотрении конкретных юридических вопросов.

     Особую  важность аудиту соответствия придает  тот факт, что аудитор должен приостановить  аудиторскую проверку при нарушении клиентом законодательных норм даже в случае, если это не приводит к существенному искажению отчетности. Поэтому данную аудиторскую проверку часто выделяют как самостоятельный правовой аудит.

     Проводя в ходе аудита оценку состояния внутреннего  контроля, аудитор проверяет полноту, своевременность и четкость выполненья тех функций и полномочий, которые закреплены за подразделениями аппарата управления и исполнителями, а также соответствие нормативных документов, регламентирующих права, полномочия и ответственность каждого исполнителя, учредительным документам и задачам, определенным стратегией развития предприятия. С этой целью аудитору приходится проводить изучение организации управления проверяемого субъекта. Это направление работы часто называют организационным аудитом.

     В последние десятилетия во всем мире самое серьезное внимание уделяется оценке экономических последствий развития промышленного производства, реализации проектов строительства промышленных сооружений и использования природных ресурсов. Для подтверждения достоверности расчетов, проведенных специалистами заинтересованных организаций, приглашаются независимые эксперты - аудиторы. В результате в оборот введен новый термин - экологический удит. Это направление аудиторской деятельности включает проверку экономических расчетов обоснования стоимости природоохранных мероприятий и создания природоохранных сооружений. В настоящее время уже разработаны специальные методики по экологическому аудиту.

     Все большее внимание во всех отраслях деятельности уделяется формированию и рациональному использованию интеллектуального капитала, т.е. созданию, распространению и контролю над использованием интеллектуальных продуктов и формированию высококвалифицированного состава специалистов. Естественно, что интеллектуальный продукт в условиях рыночной экономики продается, передается как вклад в уставный капитал и т.д. Для объективной оценки этого продукта должна быть проведена независимая экспертиза, направленная, прежде всего, на определение его реальной доходности (основной признак нематериальных активов – возможность приносить прибыль). Это направление деятельности может быть отнесено к аудиту интеллектуальных продуктов.

     Можно было бы назвать дополнительно множество  других, новых, еще непривычных направлений  аудита. Их названия воспринимаются еще неоднозначно. Однако можно уверенно говорить, что основные тенденции развития аудиторской деятельности связаны с более тесным контактом аудиторов с проверяемыми субъектами хозяйствования, с проявлением его консультативной направленности, а также с расширением круга объектов аудиторской деятельности.

5. АУДИТОРСКОЕ  ЗАКЛЮЧЕНИЕ: ВИДЫ, СТРУКТУРА, ОСНОВНЫЕ  ЭЛЕМЕНТЫ 

     Аудиторское заключение составляется по результатам  аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта, проведенного аудиторской фирмой. В аудиторском заключении объект аудита должен быть обозначен либо наименованиями всех составляющих бухгалтерской отчетности, в отношении которых проводился аудит, либо словами "бухгалтерская отчетность".

     В последнем случае под словами "бухгалтерская отчетность" понимается вся совокупность форм бухгалтерской отчетности, установленная для экономических субъектов данного вида деятельности соответствующим органом, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.