Бухгалтерский учет импортных операций

    Включение в первоначальную стоимость товаров расходов по доставке, страховке и таможенных платежей будет отражено такими записями.

    10 февраля:

   Д 41 К 76

- 355 971 руб. (10 000 евро х 35,5971 руб./евро) – отражена сумма доставки товара до порта;

Д 41 К 76

-71 194,20 руб. (2000 евро х 35,5971 руб./евро) – отражена сумма страховки товара;

   Д 41 К 76

-   783 136,20 руб. (220   000 евро х 35,5971 руб./евро х 10%) – отражена сумма таможенной пошлины;

   Д 41 К 76

-   7831,36 руб. (220   000 евро х 35,5971 руб./евро х 0,1%) – отражена сумма сбора за таможенное оформление, подлежащего оплате в рублях;

   Д 41 К 76

- 3915,68 руб. (220   000 евро х 35,5971 руб./евро х 0,05%) – отражена сумма дополнительного сбора в иностранной валюте за таможенное оформление, подлежащего оплате в иностранной валюте;

   Д 41 К 76

-   85 000 руб. (100   300 - 15 300) – отражена сумма доставки товара на склад импортера.

    Стоимость импортного товара: в бухгалтерском  учете составит 8 600 428,44 руб. (7 293 380 + 355 971 + 71 194,20 + 783 136,20 + 7831,36 + 3915,68 + 85 000). В налоговом учете прямыми расходами являются: контрактная стоимость товара – 7 293 380 руб.; транспортные расходы - 440 971 руб. (355 971 + 85 000). Косвенными расходами в налоговом учете являются: расходы на страхование, таможенная пошлина, сборы за таможенное оформление товара, всего на сумму 866 077,44 руб. (71 194,20 + 783 136,20 + 7831,36 + 3915,68).  

     28 февраля:

    В бухгалтерском учете при расчете  прибыли будет учтена половина первоначальной стоимости товара – 4 300 214,22 руб. (8 600 428,44 руб./ 2). В налоговом учете при расчете налогооблагаемой прибыли учитывается половина стоимости товара по данным налогового учета и половина транспортных расходов, всего на сумму 3 867 175,50 руб. (7 293 380 руб. / 2 + 440 971 руб. / 2). Также в налоговом учете учитываются полностью косвенные расходы на сумму 866 077,44 руб. Таким образом, всего в налоговом учете признается расходами сумма, равная 4 733 252,94 руб. (3 867 175,50 + 866 077,44).

    Расходы в налоговом учете больше, чем в бухгалтерском, на 433 038,72 руб. (4 733 252,94 - 4 300 214,22). Следовательно, прибыль в налоговом учете меньше, чем в бухгалтерском, на эту же сумму, которая является налогооблагаемой временной разницей. Произведение этой суммы на ставку налога на прибыль – отложенное налоговое обязательство.

    В бухгалтерском учете ЗАО «Бета» отложенное налоговое обязательство  отражается такой проводкой:

    Д 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» К 77

    - 103 929,29 руб. (433 038,72 руб. х 24%) – признано в учёте отложенное налоговое обязательство.

    31 марта:

    В марте при реализации оставшейся части товара его стоимость в  бухгалтерском учете составит 4 300 214,22 руб.

    В налоговом учете остались только прямые расходы: часть стоимости  товара - 3 646 690 руб. (7 293 380 руб. / 2); транспортные расходы, относящиеся к остатку товара, - 220 485,50 руб. (440 971 руб. / 2). Общая сумма прямых расходов будет равна 3 867 175,50 руб. (3 646 690 + 220 485,5)

    Расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль, в налоговом учете меньше, чем в бухгалтерском, на 433 038,72 руб. (4 300 214,22 - 3 867 175,50). Следовательно, прибыль в налоговом учете больше, чем в бухгалтерском, на эту же сумму. Таким образом, в марте происходит погашение отложенного налогового обязательства, которое отражается в бухгалтерском учёте такой записью:

    Д 77 К 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

    - 103 929,29 руб. (433 038,72 руб. х 24%) – погашено ОНО. 

5.  Бухгалтерский учет импортных операций

    Общая схема  учета импорта товаров выглядит следующим образом

    1. Момент получения права собственности  на товар от иностранного поставщика  на сумму по контракту в  пересчете в рубли по курсу  ЦБ РФ на дату перехода права  собственности на импортируемый  товар отражается бухгалтерской записью: Д-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», субсчет «Приобретение импортных товаров», и К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты с иностранными поставщиками в иностранной валюте».

    До  момента расчета с иностранным поставщиком сальдо по субсчету 
«Расчеты с иностранными поставщиками в иностранной валюте» к счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» подлежит ежемесячной переоценке в связи с изменением курса рубля к иностранной валюте с соответствующим отражением курсовых разниц по счету 91 «Прочие доходы и расходы».

    2. Транспортные расходы, экспедиторские  услуги и страхование товара 
в пути отражаются в зависимости от выбранной учетной политики на сумму 
расходов бухгалтерскими записями: Д-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», субсчет «Приобретение импортных товаров», и К-т сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» и К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

    3. Начисление ввозной таможенной пошлины на сумму ввозного таможенного тарифа отражается бухгалтерской записью: Д-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», субсчет «Приобретение импортных товаров», и К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с таможенными органами»;

    4. Начисление таможенного налога  на добавленную стоимость (на  сумму налога) отражается бухгалтерской  записью: Д-т сч. 19 «Налог на  добавленную стоимость по приобретенным  ценностям», субсчет 3 «Налог на  добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам», и К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с таможенными органами по НДС».

    5. Начисление таможенного акциза (на сумму налога) отражается бухгалтерской записью: Д-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», субсчет «Приобретение импортных товаров», и К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с таможенными органами  по акцизу».

    6. Начисление таможенного сбора (на сумму сбора): Д-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», субсчет «Приобретение 
импортных товаров», и К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с таможенными органами».

    7. Начисление расходов по сертификации импортного товара (на сумму 
услуг по сертификации) отражается бухгалтерской записью: Д-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материалов», субсчет «Приобретение импортных товаров», и К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

    8. Оплата таможенных платежей отражается бухгалтерской записью: 
Д-т счетов 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с таможенными органами по НДС», субсчет «Расчеты с таможенными органами по 
акцизу», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с таможенными органами», и К-т счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».

    9. Товар выпущен в свободное обращение и поступил на склад. Товар 
принимается к учету по учетной стоимости (по учетной цене), что отражается бухгалтерской проводкой: Д-т сч. 41 «Товары», субсчет «Импортные 
товары», и К-т сч. 15 «Заготовление приобретение материальных ценностей», субсчет «Приобретение импортных товаров».

    10. Принимается к вычету налог на добавленную стоимость, уплаченный на таможне. На сумму налога производится бухгалтерская запись: 
Д-т сч. 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам», субсчет «По налогу 
на добавленную стоимость», и К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость 
по приобретенным ценностям», субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам».

    11 . На сумму перечисленных для конвертации рублей с расчетного счета производится запись: Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с банком», и К-т сч. 51 «Расчетные счета».

    12. На сумму приобретенной иностранной валюты, пересчитанной в рубли по курсу ЦБ РФ на день покупки валюты, производится запись: Д-т сч. 57 «Переводы в пути» и К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с банком».

    13. Разница в рублевых эквивалентах приобретенной иностранной валюты из расчета курса ЦБ РФ на день покупки и курса покупки отражается 
бухгалтерской записью: Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2  
«Прочие расходы», и К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с банком».

    14. На сумму зачисленной на валютный  счет иностранной валюты, пересчитанной  в рубли по курсу ЦБ РФ  на день зачисления валюты  на счет организации, производится бухгалтерская запись: д-т сч.52 «Валютные счета», субсчет «Текущий валютный счет», и К-т сч. 57 «Переводы в пути».

    Одновременно  по счету 57 «Переводы в пути» возможно возникновение и отражение курсовых разниц в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

    15. Расчет с иностранным поставщиком  (на валютную сумму перевода  в пересчете в рубли по курсу ЦБ РФ  на день списания валюты со счета) отражается следующей бухгалтерской записью: Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты с иностранными поставщиками в иностранной валюте», и К-т сч. 52 «Валютные счета», субсчет «Текущий валютный счет».

    Одновременно  по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты с иностранными поставщиками в иностранной  валюте», и счету 52 «Валютные счета», субсчет «Текущий валютный счет», возможно возникновение и отражение курсовых разниц в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

    16. Удержанная банком сумма как  плата за выполнение функций  валютного контроля (за паспорт  сделки) отражается бухгалтерской  записью: Д-т сч.15 «Заготовление  и приобретение материальных ценностей», субсчет «Приобретение импортных товаров», и К-т сч.76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с банком».

    17. Сумма отклонения между фактическими  затратами но приобретению импортного товара и учетной ценой, по которой он оприходован, отражается на счетах 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». 
 
 
 

6. Курсовые  разницы

    Поскольку бухгалтерский учет ведется в  едином денежном измерителе - национальной валюте страны, то при отражении в учете операций в иностранной валюте возникает необходимость в пересчете сумм иностранной валюты в рубли. В связи с этим и возникают особенности бухгалтерского учета валютных операций, заключающиеся в порядке пересчета: когда, по какому курсу производить пересчет, на какую дату, с какой периодичностью и как поступать с возникающими при этом курсовыми разницами. Колебания валютного курса обуславливают появление сумм курсовых разниц.

    В п.3 ПБУ 3/2006 курсовая разница - разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка Российской Федерации, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности на отчетный период, и рублевой оценкой этих актива и обязательства, исчисленной по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период

    Порядок отражения курсовой разницы в  бухгалтерском учете и бухгалтерской  отчетности указан в разделе III "Учет курсовой разницы" ПБУ 3/2006.

    Курсовая  разница возникает:

• по операциям по полному или частичному погашению дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс на дату исполнения обязательств по оплате отличался от курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету в отчетном периоде либо от курса на отчетную дату, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз;
• по операциям по пересчету стоимости активов и обязательств, перечисленных в п. 7 ПБУ 3/2006.

    В пункте 11 ПБУ 3/2006 отдельно сказано, что курсовая разница возникает на момент полного или частичного погашения дебиторской или кредиторской задолженности (средств в расчетах, указанных в п. 7 ПБУ 3/2006), выраженных в иностранной валюте, если курс иностранной валюты к рублю на дату исполнения обязательств по оплате отличался от курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету либо от курса на отчетную дату.

      Требования п. 12 ПБУ 3/2006 предписывают, чтобы курсовая разница отражалась  в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде: