Бухгалтерский учет импортных операций

    В бухгалтерском учете ООО «Альфа»  формирование первоначальной стоимости  товаров будет отражено следующими проводками:

    28 февраля

    При приобретении товара на условиях DDU (пункт назначения) в соответствии с ИНКОТЕРМС переход рисков утраты или повреждения товара происходит в момент его доставки в согласованный сторонами пункт назначения. Следовательно, 28 февраля – день, когда к импортеру переходит право собственности на товар. Эту дату бухгалтер ООО «Альфа» может определить по CMR и при расчете стоимости товара применить курс Банка России на 28 февраля. В бухгалтерском учёте стоимость товара на дату перехода права собственности будет отражена следующими проводками:

    Д 41 К 60

    - 5 470 035 руб. (150 000 евро х 36,4669 руб./евро) – отражена стоимость товара на дату, указанную в CMR ;

    Д 41 К 76

    -   547 003,5 руб. (150   000 евро х 36,4669 руб./евро х 10%) - учтена сумма таможенной пошлины;

    Д 41 К 76

    - 5470,03 руб. (150 000 евро х 36,4669 руб./евро х 0,1%) - учтена сумма сбора за таможенное оформление, подлежащего оплате в рублях;

    Д 41 Кредит 76

    - 2735,02 руб. (150   000 евро х 36,4669 руб./евро х 0,05%) - учтена сумма дополнительного сбора в иностранной валюте за таможенное оформление.

    Эта сумма подлежит оплате в иностранной  валюте по курсу, действовавшему на дату принятия ГТД к оформлению.

    Стоимость импортного товара в бухгалтерском учете составит 6 025 243,55 руб. (5 470 035 + 547 003,5 + 5470,03 + 2735,02). Стоимость импортного товара в налоговом учете равна контрактной стоимости товара – 5 470 035 руб.

    Таким образом, стоимость товара в бухгалтерском  учете больше, чем в налоговом, на  555 208,55руб. (6 025 243,55 - 5 470 035). Эта разница представляет собой:

    сумму уплаченных процентов по полученному  кредиту, который в налоговом  учете импортера учитывается  в составе внереализационных  расходов;

    сумму таможенных платежей (таможенная пошлина, сбор за таможенное оформление, подлежащий оплате в рублях, сумма дополнительного сбора в иностранной валюте за таможенное оформление), которые в налоговом учете включены в состав косвенных расходов.

    В налоговом учете рассматриваемые  расходы, являясь косвенными, учитываются  при расчете налогооблагаемой прибыли в феврале. В бухгалтерском учете эти расходы включены в первоначальную стоимость товара. В феврале при расчете в бухгалтерском учёте ООО «Альфа» условного расхода по налогу на прибыль эти расходы во внимание не принимаются.

    Поэтому прибыль в налоговом учете будет меньше, чем в бухгалтерском, на сумму, равную 555 208,55 руб. Указанная разница является налогооблагаемой временной разницей (п. 12 ПБУ 18/02), которая приводит к возникновению ОНО:

    Д 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77

    - 1 332 50,052 руб. (555 208,55 руб. х 24%) – отражена сумма ОНО.

    10 марта: 

    Д62 К 90-1

    - 7 670 000 руб. – отражена сумма выручки от продажи товаров;

    Д 90-3 К 68 субсчет «Расчеты по НДС»

    - 1 170 000 руб. – исчислен НДС, причитающийся к уплате в бюджет;

    Д 90-2 К 41

    - 555 208,55 руб. – списана стоимость проданного импортного товара.

    Так как в марте товар будет  реализован полностью, то в налоговом  учете в составе расходов будет  учтена первоначальная стоимость товаров, равная 5 470 035 руб., а бухгалтерском учете -6 025 243,55 руб. Поэтому в марте в налоговом учете прибыль будет на 555 208,55 руб. (6 025 243,55- 5 470 035) больше, чем в бухгалтерском. Это означает, что ОНО будет полностью погашено.

    Погашение ОНО в бухгалтерском учете  будет отражено такой записью:

    Д 77 К 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

    - 1 332 50,052 руб. – погашено ОНО.  
 
 
 
 
 
 

 

4. Определение таможенной стоимости

    В соответствии со статьей 318 Таможенного кодекса РФ от 28.05.2003 № 61-ФЗ, при ввозе товара на таможенную территорию РФ уплачиваются различные таможенные платежи, в том числе:

• ввозная таможенная пошлина;
• налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию РФ;
• акцизы, взимаемые при ввозе товаров на таможенную территорию РФ;
• таможенные сборы.

    Таможенные  платежи взимаются, если они установлены  в соответствии с российским законодательством (п. 2 ст. 318 ТК РФ).

    В случаях, когда для целей исчисления таможенных пошлин, налогов, в том  числе определения таможенной стоимости  товаров, требуется произвести пересчет иностранной валюты, применяется курс иностранной валюты к валюте Российской Федерации, устанавливаемый Центральным банком Российской Федерации для целей учета и таможенных платежей и действующий на день принятия таможенной декларации таможенным органом (ст. 326 ТК РФ).

    Таможенная  пошлина рассчитывается исходя из ставки на ввозимый товар. Ставки могут быть:

1. Адвалорные (выражаются в % от таможенной стоимости – 10%)
2. Специфичные (выражаются в евро(доллар) за объем, массу и т.д. – 100 $/тонну)
3. Комбинированные (сочетают в себе адвалорные и специфичные ставки – 10%, но не менее 100 %/тонну)

Расчет таможенной пошлины по комбинированной ставке осуществляется в 3 тапа:

1. Определяется сумма пошлины по адвалорной ставке
2. Определяется сумма по специфичной ставке
3. Из двух сумм выбирается наибольшая

    Основой для исчисления таможенной пошлины  и таможенных сборов является таможенная стоимость товаров (ст. 323 ТК РФ). Таможенная стоимость определяется в соответствии с Законом РФ от 21.05.93 № 5003-1 «О таможенном тарифе». Она может совпадать или не совпадать с контрактной стоимостью импортируемого товара.

    Согласно  ст.18-24 Закона №5003-1 «О таможенном тарифе»(в редакции ФЗ от 08.11.2005 №144-ФЗ) установлены следующие методы определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на таможенную территорию РФ:

метод 1 - по цене сделки с ввозимыми товарами (ст.19);

метод 2 - по цене сделки с идентичными товарами (ст.20);

метод 3 - по цене сделки с однородными товарами (ст.21);

метод 4 - вычитания стоимости (ст.22);

метод 5 - сложения стоимости (ст.23);

метод 6 - резервный (ст.24).

    В бухгалтерском учете  можно определить таможенную стоимость только в том  случае, если для ее расчета используется метод 1, так как при этом таможенная стоимость слагается из цены по контракту (договору) и фактических расходов по доставке товара до места ввоза на таможенную территорию России (стоимость транспортировки, страховая сумма, расходы по отгрузке, выгрузке, перегрузке, перевалке товаров, стоимость упаковки и работ по упаковке, стоимость многооборотной тары, если в соответствии с ТН ВЭД она рассматривается как единое целое с оцениваемым товаром и пр.)

    При использовании методов 2 – 6 таможенная стоимость определяется расчетно и, как правило, не совпадает с данными бухгалтерского учета. При этом каждый последующий метод применяется, если таможенная стоимость не может быть определена путем использования предыдущего метода.

    Бухгалтеру  организации-импортера нужно учитывать следующие моменты. Если таможенный орган посчитает, что стороны занизили в контракте стоимость импортного товара, то она может ее скорректировать. Это право предоставлено таможенному органу ст.16 Закона «О таможенном тарифе» и ст.323 ТК РФ. Случается, что декларант не может представить данные, подтверждающие правильность определения заявленной им таможенной стоимости. Либо у таможни есть основания полагать, что представленные декларантом сведения являются недостоверными или недостаточными. В этих случаях таможня может самостоятельно определить таможенную стоимость декларируемого товара.

    Также следует различать фактурную  стоимость товара, указываемую в  графе 22 ГТД, и его таможенную стоимость (гр. 12 ГТД). Эти стоимости могут отличаться друг от друга.

    Фактурная стоимость – это цена товара, определенная во внешнеэкономическом контракте. Она лежит в основе формирования первоначальной стоимости импортируемого товара. Понятие фактурной стоимости товаров приведено в правилах заполнения ГТД.

    Таможенная  стоимость необходима для расчета  таможенных платежей.

    При оформлении на таможне подакцизных товаров импортер обязан платить акциз. Таможенный акциз отражается в бухгалтерской стоимости. При оформлении на таможне импортного товара возможна оплата НДС. Сумма НДС исчисляется в рублях с использованием следующих формул:

- по товарам,  облагаемым таможенными пошлинами и акцизами

(С + П + Ас) х Н / 100;

- по товарам, подлежащим  обложению таможенными пошлинами,  но не облагаемым акцизами

(С + П) х  Н / 100;

- по прочим товарам

С х Н / 100,

где: С – таможенная стоимость;

        П – сумма ввозной таможенной пошлины;

        Ас – сумма акциза;

        Н – ставка НДС.

    Налоговая база по НДС при ввозе импортных  товаров складывается согласно ст. 160 НК РФ:

1. Из таможенной стоимости ввезенных товаров;
2. Подлежащей уплате таможенной пошлины;
3. Подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

    Налоговая база определяется отдельно по каждой группе ввозимых товаров. Соответственно, по каждой из указанных налоговых  баз исчисляется сумма налога, которая указывается в ГТД.

    По  общему правилу суммы налога, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, принимаются к вычету. Это положение действует в отношении (п. 2 ст. 171 НК РФ):

1. товаров, приобретаемых для операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ;
2. товаров, приобретаемых для перепродажи. При этом НДС подлежит вычету    только после принятия на учет указанных товаров.

    Грузовая  таможенная декларация подшивается  в журнал поученных счетов-фактур, а в книге покупок делается соответствующая запись на сумму  НДС, уплаченного на таможне. 

    Пример:

      ЗАО «Бета» приобретает импортный товар, контрактная стоимость которого 200 000 евро. Поставка осуществляется на условиях ИНКОТЕРМС FOB Амстердам. Момент перехода права собственности в контракте не оговорен. Товар доставлен на борт судна в порту Амстердама 31 января, на коносаменте проставлена та же дата. Стоимость доставки товара морским судном в порт равна 10 000 евро, расходы по страхованию - 2000 евро. Услуги по доставке товара и страхованию оказаны 10 февраля. В этот же день подана таможенная декларация. Таможенный орган, исходя из таможенной стоимости товара, равной 220 000 евро, начислила таможенную пошлину по ставке 10%; сборы за таможенное оформление в рублях - 0,1 %, в валюте - 0,05 % от таможенной стоимости товара.

    Расходы по доставке товара из порта в пункт назначения составили 100 300 руб. (в том числе НДС (18%) - 15 300 руб.). Курс евро на 31 января составляет 36,4669 руб., на 10 февраля – 35,5971 руб. Товар продан за 5 900 000 руб. (в том числе НДС – 900 000 руб.), причём половина товара продана покупателям 28 февраля, оставшаяся часть – 31 марта. В соответствии с учетной политикой затраты по доставке товаров включаются в их первоначальную стоимость. Моментом определения налоговой базы по НДС является день отгрузки товаров.  

    В бухгалтерском учете ЗАО «Бета» формирование первоначальной стоимости товаров будет отражено следующим образом:

    31 января:

    Д 41 К 60

    - 7 293 380 руб. (200 000 евро х 36,4669 руб./евро) - отражена стоимость товара по дате коносамента.

    При приобретении товара на условиях FOB (порт отгрузки) в соответствии с ИНКОТЕРМС переход рисков утраты или повреждения товара происходит в момент фактического перехода товара через поручни судна в обозначенном порту отгрузки. Поэтому моментом перехода права собственности на товар к импортеру является 31 января - день погрузки товара на борт судна. Эту дату бухгалтер ЗАО «Бета» определяет по дате коносамента и при расчете стоимости товара применяет курс Банка России на эту же дату.