Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками

Проверка расчетов по векселям, выданным и расчетов по коммерческим кредитам.

Если в организации практикуется проведение расчетов собственными векселями, то аудитору необходимо обратить внимание на то, что аналитический учет по счету 60 должен обеспечить возможность получения данных в разрезе поставщиков по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил, и по просроченным оплатой векселям. Кроме того, по векселям, просроченным оплатой, с истекшим сроком исковой давности следует проверить своевременность списания кредиторской задолженности на прочие доходы организации.

Если ТМЦ  поступили на условиях коммерческого кредита либо кредиторская задолженность обеспечена векселем и предусматривает уплату поставщику определенного процента, то большое значение имеет учет процентов по этим обязательствам.

Проверка расчетов по претензиям.

Претензия предъявляется поставщикам, если счет поставщика оплачен и акцептован до поступления ТМЦ (оказания работ, выполнения услуг), а при приемке на склад обнаружилась недостача ТМЦ против отфактурованного количества либо обнаружились несоответствия принятых ТМЦ (работ, услуг) по ценам, качеству, номенклатуре против оговоренных в договоре величин. На неудовлетворенные претензии поставщику должен быть предъявлен иск.

При проверке таких  операций аудитор должен убедиться, что претензия действительно была предъявлена и что отраженные на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по претензиям" суммы соответствуют значениям, указанным в коммерческом акте. Кроме того, важно, чтобы претензия была предъявлена своевременно, так как в противном случае суд может отказать в удовлетворении иска. И, наконец, пакет документов, приложенных к претензии и исковым заявлениям, должен быть доказательным, в частности в нем должны присутствовать, как минимум, претензионный расчет, коммерческий акт об установленном расхождении в количестве и качестве при приемке ТМЦ (в качестве - при приемке выполненных работ, оказанных услуг), претензионное удостоверение о полномочии участников количественной и качественной выбраковки, документы, подтверждающие произведенные расходы, стоимость которых возмещается за счет поставщика.

Проверка учета курсовых разниц.

Если у проверяемой  организации есть поставщики-нерезиденты  или расчеты между контрагентами-резидентами  производятся в рублях, а в договоре сумма указана в иностранной валюте или в условных единицах, то в учете возникают курсовые и суммовые разницы. При проверке аудитор должен убедиться в правильности расчета курсовых разниц, отнесенных на прочие доходы и расходы организации. В соответствии с положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 г. N 154н [10], пересчет должен производиться по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте (при импорте ТМЦ - на дату перехода права собственности на импортированное имущество, при импорте услуг - на дату фактического потребления услуги), а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности. Соответственно в учете должны присутствовать дополнительные либо сторнировочные записи по кредиту счета 60.

Выполняя процедуру  проверки операций по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

1. В наличии имеются договора на поставку продукции (выполнение работ, оказание услуг), оформленные в соответствии с требованиями законодательства?
2. Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками ведется в соответствии с положениями нормативных актов?
3. Учет неотфактурованных поставок соответствует положениям нормативных актов?
4. Корреспонденция счетов по расчетам с поставщиками составлена в соответствии с положениями нормативных актов?
5. Данные аналитического и синтетического учета по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" соответствуют данным главной книги и баланса по вышеуказанному счету?

В завершение проверки аудитор обобщает записи в рабочих  документах и дает оценку правильности ведения учета, достоверности учетных и отчетных данных по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

 

3. Аудит состояния расчетов с покупателями (заказчиками)

 

Проверка расчетов с покупателями и заказчиками  в части общей последовательности, оценки реальности сальдо и методических приемов аналогична проверке расчетов с поставщиками и подрядчиками.

Оценив состояние учета, контроля и реальность сальдо счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", аудитор проверяет достоверность учета операций по расчетам с покупателями и заказчиками. Важность проверки оборотов по этому счету обуславливается формированием информации по важнейшему показателю деятельности организации - выручке от продажи товаров, продукции, работ и услуг.

При сверке обращают внимание на соблюдение следующих правил:

• аналитический учет по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по: покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.
• дебиторская задолженность, по которой создан резерв по сомнительным долгам, должна быть уменьшена на сумму резерва [22, с. 14].

При проверке операций по расчетам с покупателями и заказчиками устанавливают тождество данных регистра по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" с Главной книгой и взаимосвязанными регистрами. Записи по дебету счета 62 сверяются с записями по кредиту счетов 90, 91, 60, 68 и 98.

Если законом или договором купли - продажи не предусмотрен особый порядок перехода права собственности на товар, то по общему правилу право собственности переходит от поставщика к покупателю в момент отгрузки товаров и отражается записью Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", К-т сч. 90 "Выручка". Сопоставлением дат отгрузки по первичному документу и регистру счета 62 контролируется своевременность отражения операций.

Аудитору следует учитывать, что выручку от реализации продукции  или товаров по договору мены следует  отразить в бухгалтерском учете одновременно после исполнения обязательств передачи соответствующих товаров обеими сторонами.

Если в расчетах с покупателями используются условные единицы, контролируется правильность отражения курсовых разниц, которые в соответствии с ПБУ 9/99 признаются прочими доходами и учитываются на счете 90 "Выручка".

При проверке документальной обоснованности операций устанавливается соответствие формирования цены товара (продукции, работ, услуг) условиям договора, а также правильность сумм НДС и других элементов счетов, предъявляемых покупателям. Полнота и своевременность оплаты счетов покупателями устанавливается путем взаимной сверки данных корреспондирующих счетов 50, 51, 52, 62 субсч. "Авансы полученные" и прослеживания записей в регистрах аналитического учета.

Аудитор выясняет своевременность  и полноту отражения полученных авансов и НДС по ним, а также  обоснованность зачета авансов и  восстановления НДС.

При расчетах векселями обращается внимание на соблюдение требований Плана счетов [12] о ведении учета на отдельном субсчете 62-3 "Векселя полученные" и построении аналитического учета задолженностей покупателей, обеспеченных векселями:

• срок оплаты которых не наступил;
• учтенными (дисконтированными) в банках;
• по которым денежные средства не поступили в срок.

Проверяется правильность отражения вексельных процентов  по полученным векселям и НДС, обязательство по уплате которых возникает при поступлении денежных средств (товаров, зачете встречного требования) по векселю.

В ходе проверки анализируются факты просроченной дебиторской задолженности покупателей с установлением истребованной и неистребованной задолженности. По фактам списания дебиторской задолженности аудитор выясняет обоснованность и правильность отражения. Суммы неистребованной кредитором задолженности подлежат списанию по истечении 4 месяцев со дня фактического получения предприятием - должником товаров - как безнадежная дебиторская задолженность - на убытки предприятия, за исключением случаев, когда в его действиях отсутствует умысел.

Аудитор проверяет  наличие доказательств фактов истребования дебиторской задолженности (предъявление иска в арбитражный суд не позднее 4 месяцев с момента отпуска товаров, работ, услуг, документы об оплате госпошлины, признание должника банкротом, постановление правоохранительных органов о прекращении уголовного дела и т.п.).

Истребованная дебиторская задолженность может  числиться на балансе до истечения срока исковой давности - 3 года (ст.196 ГК РФ).

При проверке списания дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, и других долгов, нереальных для взыскания, аудитор устанавливает соблюдение требований п.77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности [14], а именно:

- правильность исчисления срока исковой давности. В соответствии со ст.200 ГК РФ [2] течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. По обязательствам с определенным сроком исполнения течение срока исковой давности начинается по окончании этого срока;

- списание должно  производиться по каждому обязательству;

- наличие акта  о проведении инвентаризации  задолженности;

- наличие письменного  обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации;

- списание за счет резерва сомнительных долгов (Д-т сч. 63 "Резервы по сомнительным долгам", К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками") либо на финансовые результаты (Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы", К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"), если резерв не создавался;

- ведение учета  на забалансовом счете 007 "Списанная  в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" в течение 5 лет.

По фактам списания неистребованной дебиторской задолженности  покупателей в связи с истечением предельного срока исполнения обязательств по расчетам за поставленные товары (работы, услуги) проверяется правильность определения налогооблагаемой прибыли. Сумма списания такой задолженности не уменьшает финансового результата, учитываемого при налогообложении прибыли.

Процедуры проверки состояния дебиторской задолженности  и ее списания пересекаются с проверкой правильности образования и использования резерва по сомнительным долгам. В ходе этой процедуры аудитору необходимо выяснить, создаются ли в организации резервы по сомнительным долгам и были ли в течение проверяемого периода случаи списания дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, либо не реальной к взысканию. Если учетной политикой предусмотрено создание резервов по сомнительным долгам, то аудитору следует иметь в виду следующее. В соответствии с п. 4 ст. 266 НК РФ [3] сумма резерва определяется по результатам проведенной в конце предыдущего отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности. По сомнительным долгам со сроком возникновения свыше 90 дней суммы отчислений включаются в резерв в полной сумме, по сомнительным долгам со сроком возникновения от 45 до 90 дней - в размере 50% суммы долга, со сроком возникновения меньше 45 дней - в резерв не включаются. Общая сумма резерва не должна превышать 10% выручки отчетного (налогового) периода и может быть использована только на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в соответствии с законодательством (истечение срока исковой давности; невозможность взыскания, подтвержденная соответствующим актом государственного органа, либо ликвидация предприятия). Суммы отчислений в резерв по сомнительным долгам производятся равномерно в течение отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 266 НК РФ). Расходы по списанию долгов, признанных безнадежными к взысканию, осуществляются только за счет суммы созданного резерва, в случае превышения суммы списываемой задолженности над суммой созданного резерва разница подлежит включению в состав прочих расходов (п. 5 ст. 266 НК РФ).

Выполняя процедуру проверки операций по учету расчетов с покупателями и заказчиками, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

1. Учет расчетов с покупателями и заказчиками ведется в соответствии с требованиями Инструкции по применению Плана счетов?
2. Корреспонденция счетов по расчетам с покупателями и заказчиками составлена в соответствии с требованиями нормативных актов?
3. Данные аналитического и синтетического учета по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" соответствуют данным главной книги и баланса?

В завершение проверки аудитор обобщает записи в рабочих  документах и дает оценку правильности ведения учета, достоверности учетных и отчетных данных по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

 

2.4. Обобщение результатов аудита, типичные ошибки и нарушения, выявленные при аудите расчетов с поставщиками и покупателями

 

После проведения аудиторской  проверки аудитор составляет аудиторское заключение.

Аудиторское заключение содержит выраженное в установленной  форме мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Аудиторское заключение адресуется лицу, предусмотренному законодательством Российской Федерации или договором о проведении аудита.

Согласно федеральному закону «Об аудиторской деятельности»  № 307-ФЗ от 30.12.2008г. во вводной части аудиторского заключения перечисляются проверенная финансовая (бухгалтерская) отчетность и ее состав, указывается отчетный период. Устанавливается ответственность руководства проверяемого экономического субъекта за подготовку и предоставление отчетности, определяется уровень ответственности аудитора.

Ответственность аудитора ограничивается выражением его  мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения учета законодательству Российской Федерации.

В части, описывающей  объем аудиторской проверки, должны быть указаны:

- нормативные  акты, в соответствии с которыми  проводится аудит финансовых вложений;

- информация, как  планировался и проводился аудит  финансовых вложений, чтобы получить уверенность, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений;

- указывается,  что проведенный аудит финансовых  вложений представляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения учета законодательству Российский Федерации.