Пути совершенствования контроля за исчислением и уплатой единого сельскохозяйственного налога

Содержание

Введение

1 Теоретические основы применения единого сельскохозяйственного налога

1.1 Сущность и задачи единого сельскохозяйственного налога в налоговой системе Российской Федерации

1.2 Развитие правовых основ применения единого сельскохозяйственного налога

2 Анализ контрольной работы за исчислением и уплатой единого сельскохозяйственного налога

2.1 Анализ порядка исчисления и уплаты единого сельскохозяйственного налога на примере

2.2 Контроль налоговых органов за правильностью и своевременностью уплаты единого сельскохозяйственного налога в бюджет

3 Пути совершенствования контроля за исчислением и уплатой единого сельскохозяйственного налога

Заключение

Список использованных источников

Введение

Сельское хозяйство является одной из базовых отраслей экономики, обеспечивая удовлетворение потребностей населения в продовольствии. Вопросы обеспечения продовольственной безопасности стали предметом активного рассмотрения мировым сообществом с середины 70-х годов прошлого века. И хотя некоторые страны значительно продвинулись в решении данных вопросов, в Российской Федерации они остаются актуальными и по сей день. Одним из условий достижения необходимого уровня продовольственной защищенности является наличие стабильно функционирующих отраслей, обеспечивающих производство продовольствия, и, прежде всего, сельского хозяйства. В условиях распространения кризисных явлений в рассматриваемых отраслях достижение продовольственной безопасности страны возможно лишь через осуществление активного государственного вмешательства. В рыночной экономике одним из наиболее эффективных инструментов регулирования является налогообложение.

Налогообложение сельского хозяйства имеет специфику, вытекающую из экономической природы дохода, возникающего в отрасли. В соответствии с классической концепцией земельной ренты, в сельском хозяйстве, наряду с обычным доходом от предпринимательской деятельности, возможно получение рентного дохода. Однако, современный уровень сельскохозяйственного производства, а также процесс интенсивного хозяйственного освоения земель привели к необходимости пересмотра отдельных положений классической теории, рассмотрения принципиальной возможности образования в настоящее время рентного дохода в сельском хозяйстве и постановке вопроса о его налогообложении.

Эффективность сельского хозяйства, в отличие от других отраслей экономики, в значительной степени определяется складывающимися природными и климатическими условиями. Они оказывают влияние не только на урожайность сельскохозяйственных культур, но и предопределяют уровень затрат хозяйствующего субъекта на осуществление сельскохозяйственной деятельности. Ряд исследователей поднимали вопрос о необходимости введения дифференцированного подхода к налогообложению сельского хозяйства в зависимости от складывающихся природно-климатических условий, что позволит обеспечить равные условия хозяйствования. Однако до настоящего времени механизмы дифференциации условий налогообложения не разработаны.

Проводимая в РФ налоговая реформа коснулась и сельского хозяйства. C 2001 года применяется специальный налоговый режим для сельскохозяйственных производителей в виде единого сельскохозяйственного налога. Практика применения единого налога выявила ряд серьезных недостатков, главным из которых явилась неспособность значительной части сельскохозяйственных производителей использовать специальный налоговый режим. Это, в конечном итоге, привело к введению в 2004 году принципиально иного подхода к налогообложению отрасли.

Актуальность темы дипломной работы обусловлена: во-первых, повышением внимания к сельскохозяйственным производителям, как важной отрасли хозяйствования и, во-вторых, необходимостью определения существующих проблем и путей их устранения, дальнейшего совершенствования данного налогового режима.

Целью дипломной работы является анализ специального налогового режима для сельскохозяйственных производителей и изучение перспектив его применения в современных экономических условиях.

В соответствии с поставленной целью были решены следующие задачи:

- изучить исторический аспект применения единого сельскохозяйственного налога;

- охарактеризовать основы его действия в современных условиях;

- проследить за основными изменениями в законодательстве, связанными с совершенствованием единого сельскохозяйственного налога;

- дать анализ значимости поступлений от уплаты единого сельскохозяйственного налога в территориальные бюджеты;

- выявить основные направления совершенствования этого налога в экономике России.

Предметом исследования выступает действующий режим налогообложения сельскохозяйственных производителей.

Теоретической и методологической базой при написании дипломной работы послужили труды отечественных экономистов: Е.Ю. Бирюкова,        О.А Карпенко, Н.П. Касторнова, В. Нечаева, М.В. Романовского, М.Л. Ушвицкого, Г.В. Шацило. и др.

1 Теоретические основы применения единого сельскохозяйственного налога

Налоговые реформы в Российской Федерации начались с 1991 г. В сельском хозяйстве заметные изменения стали отмечаться с 2004 г. Еще одна особенность отрасли состоит в том, что из нее через систему цен перераспределяются в другие отрасли значительные финансовые ресурсы. Их сумма, по рас­четам, составляет 100—120 млрд. руб. в год. Кроме того, при проведении налоговой политики в аграрном секторе должна учитываться его ведущая роль в обеспечении продовольственной безопасности страны. [4, с.30]

В экономической и специальной литературе нет од­нозначного определения единого налога в рамках специ­альных налоговых режимов. Единый налог — это налог, относящийся к специальным режимам налогообложения, применяемый по ограниченному кру­гу налогоплательщиков и для отдельных видов деятель­ности, целью которого является упрощение взаимоотно­шения налогоплательщика с государством и снижение налоговой нагрузки предпринимательских структур. [16, с. 40]

Способствуя развитию сельского хозяйства, государство предоставляет сельским товаропроизводителям право перехода на упрощенную систему налогообложения - единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН). [5, с. 57]

1.1 Сущность и задачи единого сельскохозяйственного налога в налоговой системе Российской Федерации

Важность анализа теоретических и организационных основ специального налогового режима в аграрном секторе экономики возрастает в связи с тем, что текущие аграрные отношения по-новому ставят вопрос о роли налогового регулирования. Кроме того, такой анализ важен не только с позиций экономической теории, но и необходим для выработки направлений активизации налоговой политики и механизмов ее реализации в аграрном секторе, а также для достижения сбалансированности налоговой нагрузки на сельскохозяйственных товаропроизводителей.(все дя бух, 2008, №4)

Отечественный и зарубежный опыт свидетельствует о том, что возрождение России возможно лишь на путях становления и развития аграрного сектора экономики, поскольку в нем переплетаются экономические, социальные, политические и культурно-исторические аспекты.

Исторический опыт России налогообложения сельского хозяйства показал влияние как политических, так и исторических предпосылок на развитие налогообложения сельского хозяйства. Можно выделить следующие этапы развития налогообложения сельского хозяйства страны:

1. Древняя Русь (IX – XII вв.). Это время, когда взимались поборы в княжескую казну, которые именовались данью. Данный этап характеризуется неразвитостью и случайным характером проявления. Налоги и механизмы их взимания находились в зачаточном состоянии.

2. XIII – XV века. В этот период иноземная дань выступила формой регулярной эксплуатации русских земель. Взимание дани началось после переписи населения, проведённой в 1257 – 1259 гг. монгольскими «численниками». При этом существование татаро-монгольского ига делало невозможным взимание прямых налогов в казну самого русского государства.

3. XV – XVII века. Развивается посошное налогообложение. Для посошных податей характерно наличие всех необходимых элементов налога: субъектов и объектов подати (тяглый люд); периода, по истечении которого возникала обязанность платить вновь, отражённого в писцовых книгах; единицы исчисления (соха); сроков уплаты; ставки подати на каждую соху; порядка исчисления суммы подати с сохи.

4. XVII – XIX века. Замена посошного обложения на подворную систему. Переход от подворного обложения к поголовной системе. Замена подушной подати на оброчную подать и государственный земельный налог. Применение выкупных платежей. Посошное обложение изменилось вследствие того, что в то время земля сама по себе, вследствие её обилия, почти нечего не стоила, и ценился только труд человека. Переход от подворной системы обложения к поголовной сопровождался заменой множества мелких подворных налогов одним единым подушным налогом с каждого мужчины. Отмена крепостного права и формирование крестьянской собственности на землю стали предпосылками становления и выделения земельного налога.

5. Военный коммунизм 1917 – 1921 годов. Перевод страны на натуральное обложение (контрибуция и продразверстка). Налогообложение отражало характер политической классовой борьбы.

6. Нэп (1921 – 1929 гг.). Восстановление дореволюционного налогообложения. При использовании различных ставок в отношении крестьянства и коллективных хозяйств при взимании сельскохозяйственного налога широко принималась система специальных фондов финансирования сельскохозяйственных товаропроизводителей. Развитие налогообложения происходило от обширного налогообложения к сокращению налогов, не приносящих результатов.

Новая экономическая политика (НЭП) начала осуществляться в 1921г. В число основных мероприятий нэпа входили: замена продразверстки продналогом, разрешение частной торговли, мелких частных предприятий, аренды мелких промышленных предприятий и земли под строгим контролем государства; замена натуральной заработной платы денежной. В этот период и был впервые введен сельскохозяйственный налог [14, с. 109].

В результате этих действий широкие слои крестьянства получили возможность сбывать продукты своего хозяйства после уплаты продналога на частном рынке. В 1923г. была проведена реформа обложения крестьянства и установлен единый сельскохозяйственный налог, заменивший все прямые налоги для крестьян и включающий в себя отчисления в местный бюджет. Положением от 25 апреля 1926 года о ЕСХН на 1926-1927гг. была проведена реформа налогообложения крестьянства и внесены значительные изменения, касающиеся элементов ЕСХН. Увеличился размер отчислений в местные бюджеты.

7. 1929 – 1953 годы. Замена различных налогов на налог с оборота и налог на прибыль. Государственная монополизация, со сменой налогообложения к изъятию валового внутреннего национального продукта. Возврат к политическому налогообложению для борьбы с кулаками и частными сельхозпроизводителями. Ввод налога с совхозов с установлением единой ставки в размере 1 % валового дохода было вызвано необходимостью заинтересовать местные органы власти (райисполкомы) в финансовых результатах деятельности совхозов.

8. 1965 – 1991 годы. Ввод налога «плата за фонды». В сентябре 1939г. была изменена система сельхозналога, включающая обложение приусадебных участков и освобождение от уплаты налога получаемых колхозниками трудодней. Для колхозников устанавливался погектарный принцип обложения, стимулирующий более интенсивное использование колхозами земельных владений. Ввод подоходного налога с колхозников. Установление платы за патент на право занятия индивидуальной трудовой деятельностью. Ввод налога с владельцев транспортных средств. Установление обязанности предприятий, объединений и организаций уплачивать общесоюзные налоги: налог на прибыль, налог с оборота, налог на экспорт и импорт.

9. 1991г. – по настоящее время. Установление основополагающих налоговых законов.

В современной практике началом применения ЕСХН является 1 января 2002 года. В 2002 – 2003 гг. действовал рамочный федеральный закон, предусматривающий право субъектов Федерации вводить соответствующий закон на региональном уровне. Этим право воспользовались лишь Краснодарский край и Брянская область. [11, с. 72]

Под специальным налоговым режимом понимается особый по­рядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенно­го периода времени, применяемый в случаях и в порядке, установ­ленном законодательством о налогах и сборах. Порядок установле­ния специальных налоговых режимов регулируется положениями части первой Налогового кодекса Российской Федерации (ст. 18 НК РФ вступит в силу с момента принятия части второй НК РФ). При установлении специальных налоговых режимов законодателем опре­деляются обязательные элементы налогообложения, а также, естест­венно, налоговые льготы. [14, с 791].

По мнению И.В.Липатова кандидата экономических наук, доцента кафедры "Налоги и налогообложение" Финансовой академии при Правительстве РФ, специальный налоговый режим следует рассматривать с двух методологических позиций, учитывая специфику деятельности: как организационно-финансовую категорию управления объективными налоговыми отношениями, в частности между сельскохозяйственными товаропроизводителями и государством, и как особую форму или механизм налогового регулирования. .(все дя бух, 2008, №4)

Предложения по реформиро­ванию сводились к сокращению количества налогов, вплоть до введения единого налога, заме­няющего собой все налоги и сборы, уплачиваемые сельхозпроиз­водителями.

В порядке эксперимента с 1 августа 1996 г. в Белгородской области был введен единый про­довольственный налог с сельско­хозяйственных производителей. Базовая ставка налога была рас­считана в продовольственной пшенице с гектара пашни. Ос­тальные продукты пересчитывались по установленным коэффи­циентам. Ставки варьировались по районам в зависимости от ка­чества земли. [10, с. 38]

В 1999 г. в ряде регионов стра­ны также начались эксперимен­ты с единым сельскохозяйствен­ным налогом. Информация об этих экспериментах весьма отры­вочна и противоречива. Извест­но, что в одном из районов Сара­товской области введен единый сельскохозяйственный налог. Однако в этом районе все сель­хозпроизводители - это фермер­ские хозяйства. В этом случае единый налог может иметь фор­му вмененного налога для малого бизнеса. [10, с. 38]

Неширокое распространение ЕСХН было связано: во-первых, с тем, что на момент введения единого сельскохозяйственного налога лишь в некоторых субъектах Российской Федерации была завершена кадастровая оценка земель сельскохозяйственного назначения, являющейся налоговой базой для ЕСХН; во-вторых, положения гл. 26.1 НК РФ не распространялись на сельхозпредприятия индустриального типа, в то время как на конец 2001г. доля таких организаций в общем объеме продаж отрасли составляла примерно 58%; в-третьих, установление календарного квартала в качестве налогового периода без учета сезонного характера деятельности сельхозтоваропроизводителей не могло обеспечить своевременного и полного исполнения ими налоговых обязательств перед государством. [15, с. 49].

Система налогообложения для сельскохозяйственных товаро­производителей (единый сельскохозяйственный налог) установле­на гл. 26.1 части второй НК РФ, вступившей в силу с 1 января 2002 года. Она вводится в действие на территории конкретного субъекта законом этого субъекта Российской Федерации о едином сельско­хозяйственном налоге. Однако установленный правовой режим единого сельскохозяйственного налога не отвечал интересам орга­низаций агропромышленного комплекса, не предоставляя реаль­ных существенных послаблений налогового бремени по сравнению с общей системой налогообложения. Поэтому вопреки имевшимся первоначальным прогнозам аналитиков рассматриваемый налого­вый режим не получил распространения в регионах, и рассматри­ваемая глава части второй НК РФ была принята в новой редакции, которая действует с 1 января 2004 года. [14,с. 792].

Сторонники идеи единого сельскохозяйственного налога ищут в нем решения нескольких проблем. Во-первых, снижения налогового бремени для сектора. Во-вторых, упрощения процедуры расчета и уплаты налога. Третья группа проблем зависит от того, какой механизм единого налога предлагают: земельный налог предполагает интенсификацию использования земли, натуральная форма налога способствует более легкому способу аккумулирования продовольствия в региональных фондах.

Система налогообложения для сельскохозяйственных товаро­производителей (единый сельскохозяйственный налог) применяет­ся наряду с общим режимом налогообложения. Переход на уплату единого сельскохозяйственного налога или возврат к общему режи­му налогообложения осуществляется организациями и индивиду­альными предпринимателями добровольно в порядке.

Переход на уплату единого сельскохозяйственного налога орга­низациями предусматривает замену на этот налог, исчисляемый по результатам хозяйственной деятельности организаций, уплаты таких налогов:

1) налога на прибыль организаций;

2)              налога на добавленную стоимость (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации);

3) налога на имущество организаций. [1, с.54])

Переход на уплату единого сельскохозяйственного налога инди­видуальными предпринимателями предусматривает замену сле­дующих налогов:

1) налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, по­лученных от осуществления предпринимательской деятельности);

2) налога на добавленную стоимость (за исключением «тамо­женного» НДС);

3) налога на имущество физических лиц (в отношении имуще­ства, используемого для осуществления предпринимательской дея­тельности).

Другие налоги и сборы уплачиваются организациями и индиви­дуальными предпринимателями, перешедшими на уплату единого сельскохозяйственного налога, в соответствии с общим режимом налогообложения. Кроме того, в общем порядке уплачиваются и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (таблица 1). [14, с.793]

Таблица 1 – Виды налогов, уплачиваемых организациями и индивидуальными предпринимателями при применении единого сельскохозяйственного налога

Все для бух, 2008 ,№4

При анализе приведенной таблицы можно сделать следующий общий вывод: взимание единого сельскохозяйственного налога не освобождает его налогоплательщиков от обязанности уплаты ограниченного числа других налогов, которые нельзя включать в совокупный единый платеж в силу отсутствия прямой связи с производством и реализацией базовой продукции, служащей основанием для перевода на специальный налоговый режим, а также в силу особой значимости, специфики и строго целевой направленности налогов. К таким налоговым платежам следует отнести:

- налоги, взимаемые субъектами в качестве налоговых агентов у источника выплат;

- государственную пошлину;

- взносы на обязательное государственное пенсионное страхование.

Налоговые платежи в виде налога на добавленную стоимость и налога на прибыль ни в коем случае не должны взиматься в качестве самостоятельных налоговых платежей с налогоплательщиков единого сельскохозяйственного налога. В противном случае пропадает экономический смысл введения специального налогового режима и единого налога, и вряд ли можно ждать от такого механизма желаемой фискальной и регулирующей отдачи.

Налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога являются перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога сельхозпроизводители:

1) организации и

2) индивидуальные предприниматели.

При этом сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию и (или) выращи­вающие рыбу, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию и (или) рыбу, при условии, что в общем доходе от реализации това­ров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных пред­принимателей доля дохода от реализации произведенной ими сель­скохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70 процентов. Порядок отнесения продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственно­го производства и (или) выращенной рыбы, устанавливается Пра­вительством Российской Федерации. [9, c. 260]

Из рисунков 1 и 2 видно, что количество и доля предприятий в Российской Федерации, применяющих единый сельскохозяйственный налог с каждым годом увеличивается.

Рисунок 1 – Динамика изменения количества плательщиков ЕСХН в общем количестве сельскохозяйственных организаций в 2004-2007годах.

Рисунок 2 – Процентное соотношение количества плательщиков ЕСХН в общем количестве сельскохозяйственных организаций.

Таким образом, в последнее время законодатели уделяют немало внимания сельскохозяйственной отрасли. Так, очередь дошла и до корректировки налоговых аспектов. За ряд лет прослеживается тенденция, направленная на оптимизацию системы налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога. Значительно увеличен перечень расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, расширен круг лиц, имеющих право перехода на ЕСХН. Все это говорит о том, что в перспективе единый сельскохозяйственный налог может рассматриваться как один из основных налогов с сельхозтоваропроизводителей.

Сельскохозяйственные товаропроизводители имеют право пе­рейти на уплату единого сельскохозяйственного налога, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация или инди­видуальный предприниматель подают заявление о переходе на уп­лату единого сельскохозяйственного налога, в общем доходе от реа­лизации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивиду­альных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) вы­ращенной ими рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70 процентов. [1, с.549]

Законодательством установлен и перечень лиц, которые не вправе перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога:

1) организации и индивидуальные предприниматели, занимаю­щиеся производством подакцизных товаров;

2) организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса;

3) бюджетные учреждения. [1, с.552]

Объектом налогообложения признаются доходы, уменьшен­ные на величину расходов. Организации при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (ра­бот, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы. Индивидуальные предприниматели при определении объекта нало­гообложения учитывают доходы, полученные от предприниматель­ской деятельности.

При определении объекта налогообложения налогоплательщи­ки уменьшают полученные ими доходы на следующие расходы:

1) расходы на приобретение основных средств;

2) расходы на приобретение нематериальных активов;

3)расходы на ремонт основных средств (в том числе арендован­ных);

4) расходы на оплату труда, выплату компенсаций, пособий по временной нетрудоспособности;

5) расходы на обязательное и добровольное страхование.

С 2009 года состав расходов, уменьшающих налоговую базу по ЕСХН расширился на:

- расходы в виде потерь от падежа и вынужденного убоя птицы и животных в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации, за исключением случаев стихийных бедствий, пожаров, аварий, эпизоотий и других чрезвычайных ситуаций;

- расходы в виде потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий, эпизоотий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением и ликвидацией их последствий.

Налоговым периодом признается календарный год. Отчетным периодом признается полугодие. Налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов.

Налогоплательщики по итогам отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по единому сельскохозяйственному налогу, исходя из налоговой ставки и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания полугодия.

Авансовые платежи по единому сельскохозяйственному налогу уплачиваются не позднее 25 календарных дней со дня окончания отчетного периода

Налогоплательщики представляют налоговую декларацию по итогам налогового периода не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. [1, c.567)

Уже более восьми лет для сельскохозяйственных предприятий существует возможность перейти на единый сельхозналог (ЕСХН). На практике все еще возникает множество вопросов.

В соответствии с законодательством применять ЕСХН могут только сельхозтоваропроизводители и основной задачей, стоящей перед налогоплательщиком, является доказательство права применять данный специальный налоговый режим для себя, то есть, признание налогоплательщика сельскохозяйственным производителем.

Для этого необходимо соблюдение следующего условия: в общем объеме дохода от реализации товаров, работ и услуг доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки,  должна составлять не менее 70%. Казалось бы, рассчитать эту долю не сложно, но на практике бывают ситуации ее неправильного исчисления. В первую очередь это относится к тем предприятиям, которые имеют сложное финансовое положение, расположенные на землях худшего качества. На практике может возникнуть ситуация, связанная с невыполнением условий перехода на ЕСХН. При снижении доли сельскохозяйственной продукции до величины, меньшей 70% организация обязана пересчитать налоговые обязательства с начала года, в котором право на этот спецрежим было утрачено. [10, с. 43]

Следующим, является тот аспект, что при применении ЕСХН они автоматически освобождаются от уплаты НДС (за исключением НДС при импорте товаров и при проведении операций по договорам совместной деятельности, доверительного управления имуществом или по концессионным соглашениям); налога на прибыль (за исключением налога на прибыль, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов); налога на имущество. Этот факт позволяет, в частности. Облегчить ведение бухгалтерского учета на предприятии. [7, с. 46].

Заместитель директора Департамента финансов и бухгалтерского учета Минсельхоза России А.С. Хусаинова отмечает, что ЕСХН - это специальный налоговый режим для сельскохозяйственных товаропроизводителей, который на сегодняшний день имеет свои достоинства:

- переход на уплату ЕСХН осуществляется по желанию налогоплательщиков. В отличие от упрощенной системы налогообложения, для перехода для уплаты ЕСХН ограничения по выручке законодательством не установлено;

- низкая налоговая нагрузка в размере 6%;

- организации - плательщики ЕСХН освобождаются от обязанности по уплате НДС, налога на прибыль, налога на имущество организаций и единого социального налога, а индивидуальные предприниматели - плательщики ЕСХН - от обязанности по уплате НДС, налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц, единого социального налога;

- упрощение налоговой отчетности и налогового учета.

В то же время освобождение от уплаты НДС при переходе на ЕСХН - это, скорее всего, недостаток, а не преимущество. Выигрывают от этого только те налогоплательщики, на которых не распространяется пониженная ставка НДС, а также налогоплательщики, чьи контрагенты не возмещают НДС. Кроме того, сумма уплаченного НДС, включенная в расходы, значительно уменьшает доходность бизнеса. Работодатели, применяющие ЕСХН, также обязаны оплачивать больничные листы за счет собственных средств. Полностью компенсируется им пособие только в случае, если работодатель перечисляет добровольные страховые взносы на социальное страхование работников в размере 3% от налоговой базы, которая определяется так же, как при расчете единого социального налога.

С 1 января 2008г. плательщики ЕСХН получили право признавать в целях налогообложения расходами затраты не только на приобретение или сооружение основных средств, но также и на их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение.

А.С. Хусаинова отметила, что существуют проблемы при взимании ЕСХН и некоторые вопросы необходимо решить в ближайшем будущем. Во-первых, для усиления социальной функции ЕСХН целесообразно разрешить налогоплательщикам учитывать при исчислении налоговой базы расходы на содержание жилищно-коммунальных объектов, социально-культурной сферы, а также на приобретение объектов внешнего благоустройства, объектов лесного хозяйства, объектов дорожного хозяйства; для усиления регулирующей функции этого налога целесообразно предусмотреть налоговые нормы, стимулирующие наукоемкую и инновационную деятельность сельскохозяйственных товаропроизводителей. Особенно это касается селекционной работы, применения дорогостоящих методов биотехнологии, развитие которых является обязательным условием устойчивого развития отечественного сельского хозяйства XXI в. Необходимо также устранение противоречий взимания НДС при закупке перерабатывающими предприятиями сельскохозяйственной продукции как у физических лиц, так и у плательщиков ЕСХН, что позволило бы уравнять условия налогообложения при осуществлении указанных закупок. "Налоговый вестник", 2009, N 2

Если продолжить тему бухгалтерского учета, то особенностью ЕСХН является то, что все налогоплательщики обязаны вести учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы единого налога, на основании данных бухгалтерского учета, соблюдая при этом требования главы 26.1 НК РФ. Одно из требований – признание доходов и расходов по кассовому методу. А в бухучете, как известно, доходы и расходы признаются в соответствии с временной определенностью факторов хозяйственной деятельности (т.е. по факту осуществления). Поэтому налогоплательщики, чтобы выполнить требования главы 26.1, должны корректировать показатели бухучета в отдельных налоговых регистрах. Также, при переходе на ЕСХН с общей системы налогообложения необходимо сформировать налоговую базу переходного периода. Порядок ее определения зависит от того, каким методом организация рассчитывала налог на прибыль: методом начисления или кассовым методом. Особые правила формирования налоговой базы переходного периода установлены только для организаций, которые определяли доходы и расходы методом начисления. В состав «переходных» доходов такие организации должны включить незакрытые авансы, полученные в периоде применения общей системы налогообложения. Авансы, полученные в счет предстоящих поставок в периоде применения общей системы налогообложения (без НДС), включаются в базу по единому налогу по состоянию на 1 января года, в котором организация начинает применять ЕСХН (подп. 1 п. 6 ст. 346.6 НК РФ).[(10, с.43]

Следует сказать, что применение ЕСХН не является препятствием для одновременного использования другого спецрежима – единого налога на вмененный доход в отношении иных осуществляемых ими видами предпринимательской деятельности. Но при определении доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции в общем объеме дохода от реализации следует учитывать доход от всех осуществляемых видов деятельности. (3, с. 49)

Ни для кого не секрет, что наиболее дискуссионным и проблематичным является вопрос целесообразности освобождение плательщиков ЕСХН от уплаты налога на добавленную стоимость.

На практике становится очевидным тот момент, что сельский производитель вынужден снижать цену своей продукции на сумму НДС, дабы увеличить конкурентоспособность продукции. Особенностью применения ЕСХН является и то, что выиграть от перехода на него могут лишь те производители, контрагенты которых также не возмещают НДС в соответствии с закон. Освобождение от уплаты НДС конечно позволяет снизить налоговую нагрузку на плательщиков, но в свою очередь это приводит к увеличению затрат по приобретению материальных ресурсов. Недостатком ЕСХН является также дальнейшее увеличение диспаритета цен на сельскохозяйственную и промышленную продукцию. Реализация большинства продовольственных товаров облагается по ставке НДС 10%. В то же время сельхозпредприятия приобретают многие товары, которые облагаются налогом по ставке 18%. Поэтому сумма вычетов по данному налогу у сельхозпредприятий, как правило, превышает сумму начислений. Получается, бюджет зачастую должен вернуть сельхозпредприятию часть НДС, уплаченного поставщикам. У плательщиков ЕСХН обязанности по начислению и уплате НДС нет, но ин нет права на вычет этого налога. Для некоторых сельхозпредприятий это может быть существенными минусом. [10, с.42]

В итоге, целесообразность перехода на тот или иной режим налогообложения зависит от характера осуществляемой деятельности, размера предприятия, потенциальных покупателей и контрагентов, вида производимой продукции, наличие региональных льгот и целого ряда других факторов.(15, с. 58).

Для того, чтобы в полном объеме отразить масштабы применения единого сельскохозяйственного налога необходимо проследить динамику его поступления в территориальные бюджеты. Рассмотрим этот аспект на примере бюджетов Тамбовской области и г. Мичуринска ( таблицы 2 и 3).

Таблица 2 – Удельный вес поступлений единого сельскохозяйственного налога в бюджет Тамбовской области в 2006-2008гг.

Таким образом, можно говорить о том, что роль единого сельскохозяйственного налога в доходах области не велика. На него в 2008 году приходится 0,04% всех доходов бюджета Тамбовской области. Однако, наблюдается тенденция к росту удельного веса данного налога. Так, в 2008 году по сравнению с 2006г. поступление единого сельскохозяйственного налога увеличилось на 248,8% или на 5981,2 тыс. руб. и составило 8445 тыс.руб. Это можно объяснить теми положительными изменениями в законодательстве, которые расширили круг лиц, имеющих право применять данный специальный налоговый режим.

Как известно, в настоящее время действуют три специальных налоговых режима. На рисунке 3 показана роль каждого из этих режимов в налоговых доходах бюджета Тамбовской области. Из рисунка видно, что единый сельскохозяйственный налог занимает третье место в данного группе налогов. Это также подтверждает незначительную доходную значимость ЕСХН.

Рисунок 3 – Доля поступлений налогов от малого и среднего предпринимательства в налоговых доходах консолидированного бюджета тамбовской области, %.

Таблица 3 – Удельный вес поступлений единого сельскохозяйственного налога в бюджет.

Анализ таблицы 3 показал, что за период 2008-2006гг. поступление единого сельскохозяйственного налога увеличилось. В 2008г. в поступило 265,5 тыс. руб. данного налога, которые обеспечил доходную часть бюджета на 0,02%. В структуре налоговых доходов городского бюджета роль ЕСХН также возросла. Если в 2006г. удельный вес единого сельскохозяйственного налога составлял 0,002%, то в 2008г. – 0,1%.

Несмотря на все эти изменения роль единого сельскохозяйственного налога как в доходах бюджета Тамбовской области, так и в доходах остается на низком уровне. Наиболее наглядно это можно увидеть на рисунке 4, который отражает уровень ЕСХН в доходах.

Таким образом, единый сельскохозяйственный налог остается налогом, имеющим как преимущества, так и недостатки. Он не стал универсальным для предприятий сельского хозяйства, основной причиной чего явилась неоднородность сельскохозяйственных производителей в России.

Сравнение преимуществ и недостатков перехода на еди­ный сельскохозяйственный на­лог свидетельствует о том, что вопрос о целесообразности при­менения общего или специаль­ного режима налогообложения продолжает оставаться дискус­сионным.

Постоянная корректировка законодательных актов не спо­собствует стабильности в работе сельхозтоваропроизводителей и не стимулирует их к эффектив­ности производства. Сохране­ние значительного количества нормативно-правовых докумен­тов, регламентирующих налого­вую и бухгалтерскую деятель­ность хозяйствующего субъекта, приводит к тому, что по-преж­нему остается актуальным во­прос об уменьшении количества налогов, приведение их к еди­ным налоговым базам, диффе­ренциации налоговых ставок с учетом специфических особен­ностей отрасли.

1.2 Развитие правовых основ применения единого сельскохозяйственного налога

Действующая система налогообложения сельского хозяйства в России введена в 1992 г., в последующие годы она корректировалась.[13, с. 42].

С принятием в декабре 2001 г. Федерального закона № 187-ФЗ «О внесении изменений в главу 26.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации» система налогообложения сельских товаропроизводителей предполагает наряду с применением общего режима налогообложения переход на уплату единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН). [15, с. 49]

С 2004г. введены в действие изменения в гл. 26.1 НК РФ «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН)», принципиально отличающиеся от ранее действующей редакции. При ее разработке были в значительной степени учтены положения главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения». [10, с. 40]

Единый сельскохозяйственный налог был переведен на федеральный уровень, а с 2005г. – в разряд специальных режимов налогообложения.

Законом предусматриваются следующие основные нормы:

1. Налогоплательщиками ЕСХН признаются сельскохозяйственные товаропроизводители при условии, что в общем доходе от реализации доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 %.

2. Переход на уплату ЕСХН с общего режима налогообложения устанавливается следующий: в период с 20 октября по 20 декабря, предшествующий году, начиная с которого сельскохозяйственные товаропроизводители переходят на уплату ЕСХН, в налоговую инспекцию по месту нахождения подается заявление. При подаче заявления предоставляют данные о доле дохода от сельскохозяйственной продукции в общем объеме дохода по итогам 9 месяцев, предшествующих месяцу подачи заявления о переходе на уплату ЕСХН.

Переход на уплату ЕСХН осуществляется предприятиями добровольно. В 2004 году, поскольку закон был принят уже в ноябре, срок подачи заявления в налоговый орган о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога продлен до 1 июня 2004 года.

3. Налоговым периодом признается календарный год. Перейти на общий режим налогообложения до окончания налогового периода нельзя. Переход возможен только с начала календарного года, уведомив об этом ИМНС не позднее 15 января года, в котором предприятие предполагает перейти на общий режим налогообложения. Если по итогам налогового периода выручка от реализации сельскохозяйственной продукции составит менее 70 %, то налогоплательщик подает заявление о перерасчете налоговых обязательств и переходе на общий режим налогообложения в течение 20 календарных дней по истечении налогового периода и производит уплату исчисленных сумм налогов до 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом по ЕСХН. Налогоплательщик, перешедший на общий режим налогообложения вправе перейти на уплату ЕСХН не ранее чем через год после того, как утратил право на его применение.

4. Объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов.

5. Порядок определения и признания доходов и расходов во многом определяется действующими на сегодня нормами гл.25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» и расходами, учитываемыми во многом также по принципу учета расходов при определении налоговой базы этой же главы, но с некоторыми немаловажными особенностями. В частности, расходы увеличиваются на сумму приобретаемых основных средств и относятся на затраты в момент их ввода в эксплуатацию. Стоимость основных средств, срок службы которых до 3-х лет, списывается на расходы в первый год уплаты ЕСХН. При сроке службы от 3 до 15 лет в первый год на расходы списывается 50 % стоимости, 2-й – 30 %, и в 3-й – оставшиеся 20 % стоимости. При сроке службы свыше 15 лет остаточная стоимость списывается на расходы равными долями в течение 10 лет. Лизинговые платежи также учитываются по расходам, а также суммы НДС, уплаченные в цене товара.

6. Налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов. При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода. Налогоплательщик может уменьшить налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. При этом под убытком понимается превышение расходов над доходами. Убыток не может уменьшать налоговую базу более чем на 30 %, при этом сумма убытков, превышающая это ограничение, может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 лет.

7. Налоговым периодом признается календарный год. Отчетным периодом признается полугодие.

8. Налоговая ставка составляет 6 %.

9. Налог уплачивается по месту нахождения организации и зачисляется на счета органов федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов.

10. Налоговые декларации составляются по истечении налогового периода и представляются не позднее 1 марта года, следующего за отчетным. Уплачивается налог не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации.

Наряду с поправками к действующей 26 главе НК, введен ряд других поправок, в том числе для организаций, не перешедших на уплату ЕСХН, по деятельности, связанной с реализацией сельскохозяйственной продукции. При уплате налога на прибыль вводится следующий порядок: в 2004-2005 годах по ставке 0 %,2006-2008 годах по ставке 6 %, 2009-2011 гг. – 12 %, 2012-2014 гг. – 18 %. Начиная с 2015 года в соответствии с п.1 ст.284 НК РФ – 24 %.

Освобождая налогоплательщиков от уплаты ЕСН, законодатель сохранил оговорку прежней редакции гл. 26.1 НК, обязывая исчислять и уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Их уплату в настоящее время регламентирует гл. V Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Тарифы страховых взносов определены в пп. 2 п. 2 ст. 22 данного Закона.

Индивидуальные предприниматели также обязаны уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. В настоящее время в соответствии со ст. 28 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" предприниматели уплачивают суммы страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда РФ в виде фиксированного платежа, минимальный размер которого в настоящее время составляет 150 руб. Если же индивидуальный предприниматель использует в своей деятельности наемный труд других лиц, то он обязан при этом исчислять и уплачивать страховые взносы с выплат данным лицам в размере, установленном пп. 2 п. 2 ст. 22 указанного Закона.

В дальнейшем шел процесс преобразований и корректировок единого сельскохозяйственного налога.

С 1 января 2009 г. вступил в силу Федеральный закон от 22.07.2008 г. № 155-ФЗ «О внесе­нии изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации». Изменения касают­ся порядка применения специ­альных налоговых режимов, пре­дусмотренных главами 26.1.

Сельскохозяйственным това­ропроизводителям следует обра­тить внимание на следующие из­менения, внесенные в гл. 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

1. Отменяется ограничение, не позволяющее перехо­дить на уплату ЕСХН организа­циям, имеющим филиалы и (или) представительства.

2 Организации, применяющие ЕСХН, станут платить налог на прибыль в части доходов, полученных в виде дивидендов и в виде процентов от операций с отдельными видами долговых обязательств.

3 Перечень расходов, на кото­рые налогоплательщики ЕСХН вправе уменьшить полученные доходы расширился.

4 Отменяется обязанность по представлению налоговых деклараций за отчетный период6 налогоплательщики ЕСХН будут отчитываться 1 раз в год.

5 Порядок переноса убытков на будущие налоговые периоды станет таким же, как и для пользователей общего режима. [7, с. 46 ].

С 1 января 2009 года разрешен переход на ЕСХН организациям, имеющим филиалы и представительства.

При отнесении видов продукции к сельскохозяйственной продукции и продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, налогоплательщикам следует руководствоваться Постановлением Правительства РФ от 25.07.2006 N 458 "Об отнесении видов продукции к сельскохозяйственной продукции и к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства" (ред. от 18.02.2008).

2 Анализ контрольной работы за исчислением и уплатой единого        сельскохозяйственного налога

Таблица 4 – Динамика состава и структуры поступления налогов в бюджетную систему РФ

Как видно из таблицы в 2010г. было мобилизовано 992,7 млн. руб. налоговых доходов. По сравнению с 2009г. в 2010г. по нало­говым доходам в целом поступления возросли на 116 170  тыс.руб. или на 13,3%.

Рост поступлений во все уровни бюджетов отмечен по налогу на прибыль организаций на 48 769 тыс.руб. или на 16%, по налогу на дохо­ды физ.лиц на 16 576 тыс.руб. или на 4%, налогу на имущество органи­заций на 34 793 тыс.руб. или на 83,2%, по транспортному налогу с орга­низаций на 4 198 тыс.руб. или на 45,5%, по транспортному налогу с фи­зических лиц на 4 225 тыс.руб. или на 15,8%, земельному налогу на 16 172 тыс.руб. или на 31,6%, налогам на совокупный доход на 5 198 тыс.руб. или на 13,1%.

Снижение поступлений допущено по налогу на добавленную стоимость на 15 400 тыс.руб., по водному налогу на 739 тыс.руб. или на 21%.

В структуре общих поступлений по видам налоговых платежей в консолидированный бюджет наибольший удельный вес занимают на­лог на доходы физических лиц 43,16 %, налог на прибыль организаций 35,63%, налог на имущество организаций 7,72%, земельный налог 6,79%, транспортный налог 4,47%.

В поступлениях территориального бюджета наибольшую долю занимают поступления налога на доходы физических лиц 42%, налога на прибыль организаций 33,7%, налога на имущество организаций 7,5%, земельного налога 6,6%, транспортного налога 4,3%.

Налоговой базой по ЕСХН признается денежное выражение полученных налогоплательщиками доходов, уменьшенных на величину понесенных ими расходов. При этом следует иметь в виду, что доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, подлежат пересчету в рубли по официальному курсу Банка России, установленному на дату получения таких доходов и (или) на дату оплаты таких расходов, и учитываются в совокупности с доходами и расходами, выраженными в рублях.

Доходы, полученные в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) и иного имущества, учитываются исходя из цены договора по рыночным ценам, определяемым применительно к порядку, предусмотренному ст. 40 НК РФ.

Согласно п. 5 ст. 346.6 НК РФ налогоплательщики ЕСХН имеют право уменьшить исчисленную ими за налоговый период налоговую базу на сумму убытков, полученных ими по итогам предыдущих налоговых периодов применения ЕСХН. При этом данные убытки налогоплательщики вправе перенести не более чем на десять очередных налоговых периодов, следующих за тем налоговым периодом, в котором они получены.

В аналогичном порядке налогоплательщиками может быть осуществлен перенос каждого следующего полученного ими убытка.

Убытки, понесенные налогоплательщиками более чем в одном налоговом периоде, подлежат переносу на будущее в той очередности, в которой они понесены.

Убытки, не перенесенные на следующий налоговый период, могут быть перенесены полностью либо частично (в зависимости от их суммы) на любой следующий за ним налоговый период из оставшихся налоговых периодов. Убытки, полученные более чем в одном налоговом периоде, переносятся налогоплательщиками на будущие налоговые периоды в той очередности, в которой они получены.

Неперенесение ранее полученных убытков на ближайший (ближайшие) следующий (следующие) налоговый (налоговые) период (периоды) не продлевает установленный п. 5 ст. 346.6 НК РФ предельный срок перенесения убытков на будущее.

В случае прекращения налогоплательщиками их деятельности в связи с реорганизацией налогоплательщики-правопреемники вправе уменьшать налоговую базу по ЕСХН в порядке и на условиях, предусмотренных п. 5 ст. 346.6 НК РФ, на сумму убытков, полученных реорганизованными организациями до момента их реорганизации.

Убытки, полученные налогоплательщиками при применении иных режимов налогообложения, не учитываются при исчислении налоговой базы по ЕСХН. Убытки, полученные налогоплательщиками в период применения ЕСХН, не учитываются при исчислении налоговой базы по налогам, уплачиваемым в связи с применением иных режимов налогообложения . Схема исчисления налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу приведена на рисунке 5. .( "Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", 2010, N 1)

                                          ×

Рисунок 5 – Алгоритм исчисления единого сельскохозяйственного налога

Налоговым кодексом ставка ЕСХН установлена в размере 6% (ст.346.8). Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п.1 ст.346.9). Отчетный период по налогу равен полугодию, налоговый - календарному году (ст.346.7).

Налогоплательщики по итогам отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по единому сельскохозяйственному налогу, исходя из налоговой ставки и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания полугодия.

Авансовые платежи по единому сельскохозяйственному налогу уплачиваются не позднее 25 календарных дней со дня окончания отчетного периода.

По итогам налогового периода организации уплачивают ЕСХН не позднее 31 марта следующего года, а предприниматели - не позднее 30 апреля.

.( "Российский налоговый курьер", N 12, 2004)

Единый сельскохозяйственный налог в структуре налоговых поступлений занимает в 2010г. 0,54% или 5,383 млн. руб. (таблица 5)

По данным таблицы 5 можно сказать, что поступление единого сельскохозяйственного налога в целом уменьшились в 2010г. по сравнению с 2008г. на 20,5% или на 1 389 тыс. руб. Также снизился уровень собираемости, составив в 2010г. 97,1%.

Основной причиной снижения поступлений по единому сельскохозяйственному налогу стало получение рядом предприятий убытков по итогам 2008-2009гг., а также уменьшение налогооблагаемой базы по отдельным предприятиям и, соответственно, снижение начислений и уплаты налога в бюджет

Таблица 5 – Динамика поступления и уровня собираемости единого сельскохозяйственного

Всего же было зарегистрировано 243 плательщика единого сельскохозяйственного налога, из которых 60 организаций и 183 индивидуальных предпринимателя (таблица 6)

Таблица 6 – Динамика состава и структуры плательщиков единого сельскохозяйственного налога

Данные таблицы 6 говорят о том, что за анализируемый период число плательщиков данного налога в целом увеличилось.

Для агропромышленного комплекса 2008г. был неоднозначным. Его можно разделить условно на две части: до ноября , то есть до завершения уборки, и последние месяцы года, когда стали проявляться последствия наступившего кризиса в экономике страны. Это сказалось на снижении покупательского спроса, динамике цен на рынке продовольственных товаров, инвестиционной активности.

Вместе с тем 2008г. был первым годом начала реализации государственной программы развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 2008-2010г. кроме того, в мире все более стали обсуждаться проблемы продовольственного обеспечения, связанные с ростом доходов населения в азиатской зоне, Китае, Индии и ряде других стран, голодом многих слоев населения на африканском континенте.

Это затронуло нашу страну, следствием чего явилось, с одной стороны, поручение разработать Доктрину продовольственной безопасности страны, с другой – оптимистические утверждения, сто Россия в состоянии накормить 450 млн. человек, а в условиях кризиса – стать «локомотивом» для других отраслей экономики страны.

Из общего числа проблем аграрного сектора можно выделить несколько основных. Во-первых, несмотря на высокие темпы роста производства, экономические показатели сельского хозяйства не только не улучшилось, но и по ряду позиций ухудшились.

Во-вторых, по-прежнему остается нерешенной проблема формирования цен на агропромышленном рынке. Темпы роста потребительских цен на розничном рынке существенно опережают цены реализации сельскохозяйственных товаропроизводителей. В результате падает их доля в конечной цене и сдерживается потребительский спрос населения. Сохраняет свою актуальность и проблема диспаритета цен между сельскохозяйственной и промышленной продукцией.

2.2 Контроль налоговых органов за правильностью и своевременностью уплаты единого сельскохозяйственного налога в бюджет

Конституцией Российской Федерации закреплена обязанность уплаты установленных налогов и сборов. Налоги и сборы являются признаком любого государства и вместе с тем необходимым условием существования самого государства, они позволяют государству выполнять его функции, в том числе социально значимые. Обязанность по уплате налогов является безусловной, то есть каждый обязан платить установленные виды налогов и сборов. Данная обязанность адресована как гражданам, так и юридическим лицам. Для обеспечения обязанности по уплате налогов и сборов созданы специализированные государственные органы, уполномоченные по контролю и надзору в сфере налоговых правоотношений. В данном разделе будет рассмотрен механизм контроля и надзора за соблюдением законодательства о налогах и сборах и его основной инструмент - налоговые проверки.

Значимость налогового контроля заключается в том, что посредством его достигается упорядоченность налоговых правоотношений. При помощи механизма налогового контроля налоговые органы проверяют соблюдение налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах, в частности по уплате налогов, выявляют допущенные правонарушения, выставляют требования по уплате налогов, пени и штрафных санкций.

В соответствии со ст. 32 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) налоговые органы обязаны осуществлять контроль над соблюдением законодательства о налогах и сборах.

В целях осуществления налогового контроля налоговые органы вправе:

- требовать от налогоплательщика или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов;

- проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ;

- определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги;

- требовать от налогоплательщиков, налоговых агентов, их представителей устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и контролировать выполнение указанных требований;

- взыскивать недоимки по налогам и сборам, а также взыскивать пени в порядке, установленном НК РФ.

Налоговый контроль - это один из важнейших институтов налогового законодательства. Он является составной частью государственного финансового контроля.

Сущность налогового контроля состоит в проверке соблюдения налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, в том числе проверке правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов.

В настоящее время существует несколько видов налогового контроля:

- предварительный;

- текущий;

- последующий.

В Российской Федерации преобладает последующий налоговый контроль. Однако оптимальным и наиболее эффективным вариантом является сочетание предварительного, текущего и последующего контроля.

Круг субъектов налогового контроля ограничен должностными лицами налоговых органов. В соответствии со ст. 30 НК РФ налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля над соблюдением законодательства о налогах и сборах. В указанную систему входят:

- федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов. Таковым органом сегодня в Российской Федерации является Федеральная налоговая служба (далее - ФНС России);

- территориальные органы ФНС России.

Объектом налогового контроля являются отношения, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов.

Теории налогового права известно несколько форм налогового контроля:

- наблюдение;

- проверка;

- обследование;

- анализ;

- ревизия.

В соответствии со ст. 82 гл. 14 части первой НК РФ под налоговым контролем понимается деятельность уполномоченных органов по контролю над соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством:

- налоговых проверок;

- получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора;

- проверки данных учета и отчетности;

- осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);

- в других формах, предусмотренных НК РФ.

Проверки, проводимые иными органами, не являются налоговыми и не учитываются при принятии решений о повторности проверок. Не относятся к налоговым проверкам также проверки, хотя и проводимые с участием налоговых органов, но осуществляемые в соответствии с законодательством о контрольно-кассовой технике, валютном регулировании и валютном контроле, производстве и обороте.

Особенности осуществления налогового контроля при выполнении соглашений о разделе продукции определяются гл. 26.4 части второй НК РФ.

Налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

При осуществлении налогового контроля не допускаются сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции Российской Федерации, НК РФ, федеральных законов, а также в нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну (смотрите, например, Постановление ФАС Поволжского округа от 1 марта 2007 г. по делу N А12-8906/06-С65; Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22 ноября 2005 г. по делу N Ф08-5516/2005-2175А).

Данное положение основано на ст. 24 Конституции Российской Федерации, которой установлен категорический запрет на сбор, хранение, использование и распространение информации о частной жизни лица без его согласия. Налоговые органы при осуществлении налогового контроля не могут собирать и каким-либо образом использовать информацию о частной жизни налогоплательщика (сотрудников организации, в том числе директора и главного бухгалтера). Нарушение данного требования может повлечь административную или уголовную ответственность.

Статья 87 НК РФ предусматривает два вида налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов:

- камеральные налоговые проверки;

- выездные налоговые проверки.

Оба этих вида объединяет общая, единая цель, которая состоит в контроле над соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Основным отличием же является тот факт, что камеральная проверка охватывает тех лиц, которые представляют в налоговые органы декларации и иные документы, то есть это весьма широкий круг налогоплательщиков. Выездная налоговая проверка проводится выборочно. От камеральной ее отличает полнота и глубина проверки, которая не может быть достигнута при проведении камеральной налоговой проверки.

Налоговые проверки являются основной и, как показывает практика, наиболее эффективной формой налогового контроля. Обратите внимание, что в ходе них возможны такие мероприятия (которые рассматриваются наряду с этим как самостоятельные формы налогового контроля), как получение объяснений налогоплательщиков и иных обязанных лиц, проверка данных учета и отчетности, осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), и другие действия.

Выездные налоговые проверки как вид проводимых налоговыми органами налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов наряду с камеральными налоговыми проверками предусмотрены пп. 2 п. 1 ст. 87 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). В п. 2 указанной статьи определено, что целью как выездной, так и камеральной налоговой проверки является контроль над соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. О сущности и основных особенностях выездной налоговой проверки читайте в данном разделе.

Федеральная налоговая служба в целях совершенствования работы налоговых органов по применению мер принудительного взыскания задолженности по налогам, сборам, пеням, штрафам в бюджетную систему Российской Федерации (далее - задолженность) предлагает в работе руководствоваться следующим.

1.              Пунктом 1 статьи 70 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс) установлен трехмесячный срок для направления требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа со дня выявления недоимки (статья 11 Кодекса).

При выявлении недоимки у налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента налоговый орган формирует документ о выявлении недоимки. Данный документ заполняется в одном экземпляре по форме, утвержденной приказом ФНС России от 01.12.2006 № САЭ-3-19/825@ «Об утверждении форм требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, документа о выявлении недоимки у налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента, а также документов, используемых налоговыми органами при применении обеспечительных мер и мер принудительного взыскания задолженности по обязательным платежам в бюджетную систему Российской Федерации» и хранится в налоговом органе.

Требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа должно быть направлено налогоплательщику (плательщику сборов) или налоговому агенту не позднее 30 календарных дней со дня выявления недоимки.

2.              В целях обеспечения возможности исполнения вынесенного налоговым органом решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, при наличии достаточных оснований полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

3.              Требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа заполняется в двух экземплярах по форме, утвержденной приказом ФНС России от 01.12.2006 № САЭ-3-19/825@. Один экземпляр требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа вручается соответственно руководителю (законному или уполномоченному представителю) налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента лично под расписку или передается иным способом, подтверждающим факт и дату получения требования налогоплательщиком (плательщиком сборов) или налоговым агентом либо его законным или уполномоченным представителем. В случае, когда указанными способами требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа вручить невозможно, указанное требование направляется по почте заказным письмом.

4.   Срок исполнения требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, направляемого налогоплательщику (плательщику сборов) или налоговому агенту, как правило, должен составлять 10 календарных дней со дня получения налогоплательщиком (плательщиком сборов) или налоговым агентом либо их законным или уполномоченным представителем.

5.   Пунктом 3 статьи 46 Кодекса установлено, что решение о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя или налогового агента - организации, индивидуального предпринимателя в банках принимается налоговым органом не позднее двух месяцев после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, сбора, пени, штрафа. Как правило, срок для принятия указанного решения не должен превышать 30 календарных дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа.

6.              Налоговый орган одновременно с принятием решения о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя или налогового агента - организации, индивидуального предпринимателя в банках, направляет в банк поручение налогового органа на списание и перечисление сумм налога, сбора, пени, штрафа в бюджетную систему Российской Федерации в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, сбора, пени, штрафа и с учетом сумм, уплаченных налогоплательщиком (плательщиком сборов) или налоговым агентом по требованию об уплате налога, сбора, пени, штрафа.

7.              Налоговый орган одновременно с вынесением решения о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банках принимает решение о приостановлении операций налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента по всем его счетам в банке в соответствии со статьей 76 Кодекса.

Таблица – Динамика состава и структуры недоимки по налоговым и иным платежам в бюджетную систему

Задолженность по налоговым платежам ( без пени и налоговых санкций) в 2010г. по сравнению с 2009г. снизилась на 14 213 тыс.руб. или на 12,5%, размер её в 2010г. составил 99 545 тыс.руб. При этом снижение достигнуто по федераль­ным, региональным, местным налогам и налогам со специальным нало­говым режимам.

Недоимка по налоговым платежам перед консолидированным бюджетом за 2010г. составила 45 499 тыс.руб. Размер ее снизился относительно уровня 2009г. на 8,8% или на 4 403 тыс.руб.. При этом снижение достигнуто по федеральным налогам и сборам на 31,4% и по налогам со специальными режимами на 18,6%, по региональным нало­гам и сборам и местным налогам - рост недоимки соответственно на 4,9% и 2,2%.

По региональным налогам и сборам рост недоимки произошёл за счет роста недоимки по транспортному налогу с физических лиц (на 9 % или на 1067 тыс.руб.по начислениям за 2009 год).

Рост недоимки по местным налогам и сборам обусловлен ростом недоимки по земельному налогу с физических лиц на 919 тыс.руб.или на 14%) и налогу на имущество физических лиц на 55 тыс.руб. или на 1,8%.

Из общей недоимки по налоговым платежам 20% занимает недо­имка организаций, находящихся в процедуре банкротства, размер кото­рой на 01.01.2011 года составил 9 091 тыс. руб. и 6 % занимает недоимка отсутствующих должников, размер которой составляет 2 746 тыс.руб.

От комплекса мер по взысканию и погашению задолженности в бюджет и внебюджетные фонды за 2010 год поступило 84 150 тыс.руб., что составляет 8,2% от общих поступлений платежей в бюджет и вне­бюджетные фонды ( показатель прошлого 2009 года 6,7%).

Эффективность погашения задолженности на всех стадиях взы­скания, включая процедуры банкротства, составила за 2010 год 81,9%, что выше планового показателя (55%) на 26,9 процентных пункта и вы­ше показателя 2009 года (67,3%) на 14,6 процентных пункта.

Рисунок 5 – Динамика недоимки по единому сельскохозяйственному налогу налога

3 Пути совершенствования контроля за исчислением и уплатой единого сельскохозяйственного налога

Нынешняя нало­говая система в сельском хозяй­стве еще далека от совершенства, что препятствует стабилизации сельхозпроизводства. Налоги в большей степени выполняют фискальную функцию и в меньшей - стимулирующую, что при­водит к изъятию значительной части произведенного дохода и лишает товаропроизводителей внутренних источников разви­тия.

Один из путей выравнивания условий для экономического раз­вития  сельхозтоваропроизводителей - налогообложение сель­скохозяйственных  угодий. Но чтобы эта система налогообложения действовала эффективно, не­обходимо: установить налоговую базу в зависимость от величины кадастровой стоимости земель­ного участка, то есть на основе массовой оценки земель; сущест­венно повысить роль органов ме­стного самоуправления в реше­нии вопросов по восстановлению плодородия почв, рекультива­ции, борьбы с эрозией; унифи­цировать систему сбора земель­ного налога и за счет этого обес­печить гарантированное попол­нение местных бюджетов; уста­новить обоснованные размеры платежей за землю в зависимости только от ценности земельных участков и на этой основе создать условия для оптимального регу­лирования землепользования на территории районов и поселе­ний.

Система налогообложения в сельском хозяйстве должна учи­тывать:

- особенности сельскохозяйст­венной отрасли - сезонный ха­рактер производства, зависи­мость хозяйственных результатов от природно-климатических ус­ловий, территориальную рассредоточенность производства, диф­ференциацию почвенного плодо­родия, значительный удельный вес рентной составляющей в ре­зультатах хозяйствования;

- финансово-экономическое со­стояние сельскохозяйственных то­варопроизводителей;

- существующий диспаритет цен на сельхозпродукцию и потребляемые в отрасли ресурсы про­мышленного производства.

Учет особенностей отрасли в налогообложении будет стимули­ровать развитие сельхозпроизвод­ства, улучшать финансово-эконо­мическое состояние сельскохо­зяйственных организаций. [13, с. 43]

С целью стимулирования развития сельскохозяйственного производства и повышения его экономической эффективности необходимо совершенствовать налоговый механизм с учетом специфики отдельных отраслей. Специальный налоговый режим, как одна из организационных форм налогового регулирования, должен быть построен таким обра­зом, чтобы механизм налогообложе­ния, с одной стороны, обеспечивал налоговые поступления в бюджет, а с другой - стимулировал тот вид де­ятельности, который государство решило перевести на особые усло­вия налогообложения. [6, с. 48]

Как альтернативный вариант предлагается разрешить сельхоз­производителям исполнять нало­говые обязательства по НДС в соответствии с порядком, преду­смотренным ст. 145 НК РФ. В слу­чае если выручка от реализации не превышает 2 млн руб. за ка­лендарный квартал, сельскохо­зяйственный производитель осво­бождается от исполнения налого­вой обязанности по НДС. Налог на добавленную стоимость, упла­ченный поставщикам товаров (ра­бот, услуг), используемых в произ­водственной деятельности, учиты­вается в составе расходов для це­лей налогообложения единым сельскохозяйственным налогом. Если же масштабы деятельности превышают установленный кри­терий, организация становится плательщиком НДС в обязатель­ном порядке. [10, с. 43]

Существует и другая точка зрения по данному вопросу. Для того, чтобы налоговая система, предполагающая льготные принципы налогообложения, была доступна как для предприятий ведущих активную инвестиционную деятельность, так и для хозяйств, не имеющих этой возможности или закончивших основное техническое перевооружение, необходимо в рамках применения единого сельскохозяйственного налога предоставить хозяйствующим субъектам право самостоятельно рассматривать и решать вопрос о включении в его состав налога на добавленную стоимость [3, c. 31]

Достойный уровень доходов населения в тех районах, где возможность ведения сельскохозяйственного производства сильно ограничена, должен поддерживаться за счет развития промыслов, перепрофилирования сельскохозяйственных предприятий на другие виды деятельности. При этом следует расширить возможность применения ЕСХН, признав сельхозтоваропроизводителями предприятия с долей доходов от реализации сельскохозяйственной продукции, выращенной ими рыбы и их первичной переработки в размере не 70%, а 50% в общей выручке.

Принятие такого критерия для целей налогообложения позволит пользоваться единым сельскохозяйственным налогом предприятия тех районов, которые не имеют достаточных объективных возможностей для развития конкурентоспособного производства, увеличит средства в обороте хозяйствующих субъектов, заложит предпосылки для усиления инвестиционной привлекательности территорий. [3, c. 31]

Налоговый кодекс должен предусмотреть возможность корректирующих коэффициентов для отдельных видов интенсивного сельскохозяйственного производства, например пушного звероводства или коневодства, где прибыль на единицу площади может значительно превышать средние по отрасли показатели.

Для элиминирования перераспределения налогового бремени между регионами возможно введение дифференцированной по регионам ставки единого налога.

Для обеспечения выбора эконо­мическим субъектом режима налогообложения с ЕСХН можно воспользоваться классификацией сельскохо­зяйственных предприятий исходя из совокупности показателей экономи­ческой независимости, включающих принятие управленческих решений внешними управляющими, преиму­щественное изъятие прибыли в пользу управляющей компании, цен­трализованную поставку ресурсов со стороны управляющей компании, централизованный сбыт продукции в пользу управляющей компании. Та­кой подход, в отличие от традицион­ного разделения субъектов сельско­го хозяйства на сельскохозяйствен­ные  предприятия, крестьянские (фермерские) хозяйства и хозяйства населения, позволяет выделить следующие группы сельскохозяйственных производителей:

1)  независимые рентабельные сельскохозяйственные производи­тели, имеющие относительно не­большие возможности для расшире­ния своего производства в силу су­ществующих ограничений на привле­чение финансовых ресурсов в сель­ское хозяйство;

2)  экономически зависимые ин­тегрированные сельскохозяйствен­ные производители, обладающие высокой продуктивностью производ­ства, использующие современные сельскохозяйственные технологии, высокотехнологичное оборудование, а также имеющие значительные воз­можности для расширения своего производства;

3)              убыточные сельскохозяйственные производители, которые в будущем будут либо присоединены ко второй группе, либо ликвидированы. [15, c. 51]

Государству необходимо в дальнейшем снижать налоговую нагрузку сельхозтоваропроизводителей, а также способствовать развитию предпринимательства на селе.

На основе общих методологических подходов и условий, необходимых для наиболее полной реализации фискальной и регулирующих функций, а также для реализации потенциальных возможностей специального налогового режима как формы и механизма налогового регулирования, можно сформулировать специальные организационные принципы, на основе которых должен формироваться специальный налоговый режим для сельскохозяйственных товаропроизводителей:

1. Принцип замещения единым сельскохозяйственным налогом совокупности других общережимных платежей. Количество заменяемых единым сельскохозяйственным налогом платежей в бюджет и внебюджетные фонды может корректироваться.

2. Принцип сосуществования единого сельскохозяйственного налога и части других общеустановленных налогов и сборов.

3. Принцип максимально возможного учета особенностей в условиях хозяйствования и деятельности налогоплательщиков единого сельскохозяйственного налога.

4. Принцип упрощения системы налогообложения. Он заключается в достижении сокращения общего количества налогов и обеспечивается упрощением механизма исчисления и уплаты единого сельскохозяйственного налога.

5. Принцип упрощения учета и налоговой отчетности. Согласно этому принципу сельскохозяйственные товаропроизводители освобождаются от применения плана бухгалтерских счетов и использования способа двойной записи. Кроме того, упрощается налоговая отчетность, но при этом сохраняется общепринятый порядок ведения кассовых и некоторых других операций.

6. Принцип добровольности с учетом классических принципов налогообложения, таких как всеобщность, единство, обязательность. Налоговая система для сельскохозяйственных товаропроизводителей не должна противоречить государственно-правовой законодательной форме налоговых платежей.

7. Принцип налогового благоприятствования, т.е. специальный налоговый режим должен быть для налогоплательщиков единого сельскохозяйственного налога более мягким или преференциальным по сравнению с общим режимом с позиций своей упрощенности и оптимальности налоговой нагрузки. Несоблюдение этого принципа лишает экономического смысла введение специального налогового режима для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

8. Принцип приоритетности и избирательности. Это означает, что круг хозяйствующих субъектов, которые могут перейти на специальный налоговый режим в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога, ограничен видом деятельности, отраслью и категориями налогоплательщиков. В противном случае это будет не специальный, а общий налоговый режим.

На взгляд автора, следование и соблюдение названных организационных принципов является настолько важным, что отклонение или отступление от них лишает специальный налоговый режим в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога своей целесообразности. .(все дя бух, 2008, №4)

Необходимость ведения особого учета доходов и расходов, более сложный расчет налогооблагаемой базы и другие не решенные до настоящего времени проблемы приводят к тому, что сельскохозяйственные производители неохотно переходят на уплату этого налога..

Сейчас учитываются интересы в основном крупного бизнеса в силу разных причин: его представители имеют возможность напрямую общаться с руководителями государства, к ним прислушивается и Правительство РФ. Про малый бизнес как-то все забывают, хотя он сейчас находится в очень серьезном положении: деньги стали дорогими, "длинных" денег практически нет. Заботиться о крупном бизнесе надо, безусловно, но не следует забывать и о малом бизнесе. Необходимы изменения в законодательстве применительно к этой сфере"Налоговый вестник", 2009, N 2

Оценка ЕСХН продемонстрировала частичное или абсолютное недостижение первоначальных целей его введения. Большинство недостатков ЕСХН было вызвано ошибками и просчетами в процессе разработки законодательства по данному налогу и его введения. Данный факт свидетельствует о том, что существует необходимость предварительной оценки эффективности и экономического эффекта введения новых налогов и внесения изменений в налоговое законодательство с целью предотвращения негативных эффектов их практической реализации, а также выбора наиболее эффективных инструментов для достижения первоначально заявленных целей.

Эффекты второго порядка аграрной налоговой системы были исследованы и выявлены в части функционирования ЕСХН. К их числу относятся: пробелы в перераспределении НДС («проблема НДС»); снижение качества статистической информации, доступной в аграрном секторе; сложности в перечислении выплат по социальному обеспечению.

После анализа практики обложения НДС в странах ЕС предложены следующие пути решения «проблемы НДС»: предоставление плательщикам ЕСХН права выбора статуса плательщика НДС; специальные пониженные ставки НДС для покупателей; нулевая ставка НДС для сельскохозяйственной продукции, возможность покупателей учитывать «входной» НДС при реализации товаров, приобретенных у организаций-плательщиков ЕСХН.

Переход на ЕСХН и, как следствие, утрата права возмещения НДС из бюджета, приводят к тому, что приобретение основных средств обходится сельхозтоваропроизводителям на 18% дороже по сравнению с плательщиками, использующими общую систему налогообложения.

В ситуации, когда сельскохозяйственное производство освобождено от налога на прибыль, ЕСХН может оказывать определенный положительный эффект на уровень инвестиций, обусловленный тем, что стоимость приобретаемых основных средств может быть включена в расходы быстрее по сравнению с общей системой налогообложения. Механизм амортизации, применяемый плательщиками ЕСХН, может рассматриваться как эффективный инструмент для увеличения уровня инвестиций, в связи с тем, что инвестирование приводит к налоговой экономии.

На сегодняшний день одновременное существования ЕСХН и общей системы налогообложения является целесообразным, однако развитие двух данных систем налогообложения должно идти по принципиально разным направлениям.

Общая система налогообложения, должна развиваться в сторону многообразия применяемых налоговых регуляторов, с целью создания максимально благоприятных условий реализации стимулирующей функции налогообложения. В такой ситуации наиболее целесообразным является установление высокого порога (по сравнению с существующим) необлагаемого налогами уровня дохода в сельском хозяйстве, наряду с применением всего ассортимента мер налогового регулирования для крупных и прибыльных сельхозтоваропроизводителей. Применение дифференцированных ставок по налогам позволит превратить их в эффективный инструмент косвенного регулирования в сельском хозяйстве.

ЕСХН, напротив, следует развивать по пути максимального упрощения (упрощение администрирования, упрощение учета, легкость перехода и т. д.), то есть по пути, традиционно применяемому к налогообложению малых предприятий в странах-участницах ЕС. При этом целесообразно изыскать возможности перехода с налогообложения выручки к налогообложению земельных угодий. Данная перестройка возможна только после совершенствования методик оценки земельных угодий в России.

Кроме того, необходима разработка механизма дифференциации обложения ЕСХН в зависимости от вида экономической деятельности. Специальный режим должен учитывать как особенности растениеводства, так и животноводства в связи с отличиями образования финансового результата деятельности в данных отраслях.

Одной из наиболее важных задач в рамках совершенствования ЕСХН должно стать

решение «проблемы НДС». Анализ европейской практики обложения НДС и его сопоставление с российским опытом позволяет выделить следующие возможности совершенствования: сельхозтоваропроизводителям - плательщикам ЕСХН может быть дано право выбора статуса плательщика НДС; специальные пониженные ставки НДС могут применяться к покупателям сельскохозяйственной продукции, произведенной плательщиками ЕСХН; нулевая ставка НДС для сельскохозяйственной продукции, произведенной плательщиками ЕСХН, позволит сохранить все преимущества ЕСХН для сельхозтоваропроизводителей и при этом оставить неизменной существующую систему организации обложения НДС в России; предоставление организациям, применяющим общую систему налогообложения, возможности учитывать «входной» НДС при реализации товаров (работ, услуг), приобретенных у организаций-плательщиков ЕСХН.

В системах странах с развитой рыноч­ной экономикой практикуется налоговый фаворитизм по отношению к фермерам. Он проявляется в особых методах оценки сто­имости земли и строений, сниженных уров­нях налогообложения, исключении из на­логооблагаемых сумм стоимости машин и оборудования, предназначенных для обра­ботки почвы, предоставлении скидок по налогам или даже грантов для оплаты на­логов и других льгот.

Чтобы стимулировать инвестирование фермерского капитала в технологические новшества, в налоговом законодательстве многих стран предусматриваются налоговые скидки на прирост инвестиций; бюджетная компенсация налоговых выплат на эту сум­му и др. Фермер может воспользоваться одним из льготных условий налогообложе­ния, если осваивает новации, которые впи­сываются в рамки государственных или ре­гиональных аграрных программ.

Налог на индивидуальный доход (подо­ходный налог) начисляется в результате оп­ределения суммарной годовой прибыли, получаемой из всех источников, и облагае­мого налогом дохода (за вычетом расхо­дов производственного характера, необла­гаемого минимума и стандартных скидок). Подоходным налогом облагаются как сель­скохозяйственные доходы, так и доходы семей фермеров, полученные от побочной деятельности. При нормальном налогооб­ложении доход, подлежащий обложению налогом, вычисляется на основе данных бух­галтерской отчетности. Нормативный ме­тод исчисления налогов предусматривает определение налогооблагаемого дохода с использованием расчетных данных о дея­тельности фермы.

В ФРГ, Франции, Италии наиболее ши­рокое применение получил нормативный режим налогообложения, которым охваче­но 60—80% общего количества ферм. Во Франции расчет суммы дохода, подлежа­щего налогообложению, производится по нормативному методу исходя из данных земельного кадастра, средних показателей стоимости продукции, издержек производ­ства, урожайности сельхозкультур и про­дуктивности скота. Все эти сведения полу­чают в результате выборочных обследова­ний типичных для данной местности фер­мерских хозяйств. В расчетах предусматри­вается дифференциация в зависимости от товарной специализации и производствен­ного уровня ферм.

В ФРГ при нормативном методе на­логообложения используется понятие фискальной стоимости хозяйства, при этом налог устанавливается как фикси­рованная часть, или процент от этой ве­личины. При расчете фискальной стоимо­сти и налога фермер декларирует об­рабатываемую площадь, земельную пло­щадь, находящуюся в его владении, пло­щадь арендуемых и сдаваемых в аренду земель. Выплаты, связанные с арендой земли и техники, а также расходы на по­гашение кредитной задолженности вычи­таются из налогооблагаемого дохода. При фискальной стоимости хозяйства свыше 32 тыс. марок применяется нор­мальный режим налогообложения.

В США фермерским хозяйствам разре­шается инвестировать до 25% налогообла­гаемой прибыли в приоритетные направле­ния производственного развития без упла­ты налога на вложенный капитал. К ним относятся почво- и водоохранные ме­роприятия, культуртехнические работы, модернизация производственных и хо­зяйственных объектов.

В ряде стран предусмотрена компен­сация из национальных бюджетов части налоговых платежей на прирост инвес­тиций на проведение мероприятий, вхо­дящих в государственные аграрные про­граммы.

Во многих государствах существуют весомые льготы в налогообложении при­роста капитала. Налог на инвестируемый капитал, или сумму увеличения основного капитала, призван стимулировать рост фер­мерских капиталовложений в материально-техническую базу.

В США, Великобритании, ФРГ, Франции и ряде других стран все боль­шее распространение находит пролон­гация налоговых платежей на прирост капитала. Фермерам, принимающим уча­стие в государственных аграрных про­граммах, предоставляется возможность задерживать выплату налога на сумму увеличения капиталовложений до завер­шения инвестиционного процесса. Раз­мер налогов уменьшается на процент инфляции, а их сумма равномерно рас­пределяется по годам. Так, в Великоб­ритании стоимость закупленных в тече­нии отчетного финансового года техни­ки и оборудования, затраты на возве­дение производственных построек и совершенствование производственного процесса на ферме, а также получение крупной ссуды относится к капитальным затратам. Они списываются из доходной части бюджета в течение амортизаци­онного периода. Амортизационные от­числения на строения могут начислять­ся из расчета 4%, а сельхозтехники -25% в год. Тем самым на весь указан­ный период снижается налоговая став­ка и стимулируется замена устаревшей техники и технологий. При получении субсидий на строительство амортизаци­онные отчисления начисляются на чис­тую стоимость постройки без учета суб­сидий.

В Канаде балансовая стоимость зем­ли и строений определяется по нижне­му возможному уровню, чтобы сделать налоговую нагрузку минимальной и ли­шить фермера соблазна отдать землю под промышленное несельскохозяй­ственное использование. В провинциях фермеры не платят налоги на инвести­ции по улучшению земель, налогообла­гаемые доходы уменьшаются на вели­чину этих капиталовложений.

В целом налоговая политика в области сельского хозяйства Канады направлена на укрепление экономического положения фермерских хозяйств. Таким образом, регулирующее воз­действие государства на сельхозпроизводство обеспечивает рациональная си­стема налоговых платежей в централи­зованные государственные фонды.

Заключение

Сравнительно низкий уровень развития малого бизнеса в России по сравнению с ведущими зарубежными странами, а также ослабление государственной поддержки развития сельского хозяйства в переходный период формирования рыночных отношений предопределили необходимость разработки при проведении налоговой реформы особых мер по поддержке указанных секторов экономики. Отмена в связи с введением части второй Кодекса налоговых льгот для субъектов малого бизнеса и сельскохозяйственных товаропроизводителей, предоставлявшихся по основным налогам в рамках общего режима налогообложения, была компенсирована введением специальных налоговых режимов, которые в значительной степени способствовали стабилизации их экономического положения и снижению социальной напряженности в обществе.

Принятые в последние шесть лет меры по совершенствованию таких специальных налоговых режимов, как упрощенная система налогообложения, система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, позволили в значительной степени снизить налоговую нагрузку на малый бизнес и сельскохозяйственных товаропроизводителей, что повлекло за собой развитие производства, расширение инвестиционной деятельности, увеличение занятости населения, а упрощение налогообложения не только снизило издержки налогоплательщиков на ведение налогового и бухгалтерского учета, но и повысило эффективность налогового администрирования. Указанные меры стимулировали переход субъектов предпринимательской деятельности на специальные налоговые режимы, в том числе из сферы "теневого" бизнеса. За 2003 - 2008 гг. (на начало года) количество налогоплательщиков, применяющих указанные специальные налоговые режимы, увеличилось с 2,2 млн. до 4,2 млн. (в т.ч. организаций с 246 тыс. до 1227 тыс.), или в 1,9 раза, а поступления налогов, уплачиваемых в связи с применением этих налоговых режимов, выросли с 33,8 млрд. руб. до 141,9 млрд. руб., или в 4,2 раза.

В 2008 году была продолжена работа по совершенствованию специальных налоговых режимов, результатом которой стало принятие ряда федеральных законов, вступивших в силу с 1 января 2009 года, которые позволили усилить стимулирующее и социальное значение этих налоговых режимов, упростить налоговый учет, сократить налоговую отчетность, обеспечить более целевой характер применения специальных налоговых режимов.

По системе налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единому сельскохозяйственному налогу) отменено ограничение, не позволяющее переходить на этот налоговый режим организациям, имеющим филиалы и (или) представительства. Право переходить на уплату единого сельскохозяйственного налога получили рыбохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели, если у них средняя численность работников не превышает за налоговый период 300 человек, они осуществляют рыболовство на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих им на праве собственности, или используют их на основании договоров фрахтования (бербоут-чартера и тайм-чартера), а также при условии, что у них в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от реализации их уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной собственными силами из них рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов составляет за налоговый период не менее 70%. Снято ограничение на перенос убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, на будущие налоговые периоды. Отменена обязанность представления налогоплательщиками налоговой декларации по итогам отчетного периода (полугодия), она будет представляться только по итогам налогового периода (календарного года).

Вместе с тем практика применения специальных налоговых режимов продолжает выявлять негативные стороны в их применении, отрицательно влияющие на поступление налогов в бюджетную систему. Так, налоговыми органами выявляются факты искусственного разделения организаций для получения доступа к специальным налоговым режимам в целях минимизации налогообложения.

По единому сельскохозяйственному налогу отсутствуют ограничения по размерам экономической деятельности для перехода на уплату этого налога, что позволяет переходить на этот налоговый режим крупным сельскохозяйственным товаропроизводителям, уровень доходности которых позволяет уплачивать налоги наравне с прочими экономическими агентами, не использующими специальные налоговые режимы. В то же время для малых сельскохозяйственных товаропроизводителей этот налоговый режим остается достаточно сложным ввиду необходимости ведения бухгалтерского и налогового учета.

Совершенствование налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей позволит создать в России конкурентоспособное эффективное производство продовольствия.

55