Пути реформирования налоговой системы

      2. Система налогов Российской Федерации 

     2.1 Особенности прямых и косвенных налогов 

     В настоящее время в налоговой системе России существенное место занимают как прямые, так и косвенные налоги (табл. 1) (Приложение 1).

     Как видно из таблицы 1, одним из главных налогов в налоговой системе РФ является НДС. За счет его поступлений формируется около 20% доходов консолидированного бюджета РФ. Второе место занимает налог на прибыль - 15,98% доходов консолидированного бюджета РФ. Третье место занимают налоги на внешнюю торговлю и внешнеэкономические операции - 15,83%. На четвертом месте находятся платежи за пользование природными ресурсами - 10,7%. Еще несколько лет назад налоги на доходы физических лиц занимали третье место по значимости и объемам поступлений в консолидированный бюджет РФ, однако в 2004 г. они находились лишь на пятом месте и обеспечивали 10,58% доходов консолидированного бюджета. Акцизы обеспечивают 4,5% доходов, а налоги на имущество -- всего 2,7% доходов консолидированного бюджета РФ.

     Если суммировать данные таблицы 1, то можно заметить, что основную долю - более 50% доходов консолидированного бюджета составляют косвенные налоги. Доля прямых налогов составляет примерно 35%.

     Рассмотрим теперь более подробно роль отдельных налогов в формировании доходов бюджетов РФ [3].

     Как уже отмечалось, наибольшую долю доходов федерального бюджета составляет налог на добавленную стоимость (НДС).

     НДС был введен в России в 1992 г. Ранее в России он не существовал. НДС очень часто называют «европейским налогом», поскольку впервые он был предложен французским экономистом М. Лоре в 1954 г. Во Франции он стал применяться с 1958 г. Сегодня НДС широко распространен более чем в 60 странах мира и прежде всего в странах ЕС. НДС относительно «молодой», но очень популярный налог. Правительства многих стран пытаются покрывать бюджетный дефицит, в первую очередь, за счет НДС. Так, во Франции НДС составляет около 45% налоговых поступлений в бюджет; в Нидерландах -- 24%. НДС выполняет не только фискальную, но и регулирующую функции, которая достигается за счет существования нескольких ставок налога и льгот. НДС выполняет важную роль в регулировании товарного спроса.

     В России НДС заменил два действовавших до 1992 г. налога -- налог с оборота и налог с продаж. Налог с оборота был введен в СССР налоговой реформой 1930--1932 гг. Он представлял собой разницу между оптовой и розничной ценой товара и вводился не на все, а лишь на некоторые виды товаров. Налог с оборота обеспечивал значительную долю доходов союзного бюджета, но он мог существовать только в условиях жесткого государственного регулирования цен. С развитием рыночных отношений в России во второй половине 80-х гг. ограниченность использования этого налога стала очевидной.

     Первой попыткой изменения существующей системы косвенного налогообложения в СССР был налог с продаж, введенный Указом Президента СССР от 29 декабря 1990 г. Налог с продаж в большей степени соответствовал рыночным условиям хозяйствования, однако он не охватывал все товары и услуги, имел ограниченную сферу своего действия. Поэтому в 1992 г. налог с оборота и налог с продаж заменил НДС [8].

     НДС представляет собой налог на стоимость, добавленную обработкой на конкретном этапе производства или реализации. Объектом обложения налогом выступает прирост цены изделия в процессе его производства или доработки сверх цены, по которой были приобретены материалы или услуги, использованные при изготовлении данного товара. Таким образом, налогом облагается только новая стоимость.

     Объектом налогообложения служат обороты по реализации товаров, выполненные работы, оказанные услуги, а также товары, ввозимые на территорию РФ, в соответствии с таможенными режимами,

     установленными таможенным законодательством РФ. В соответствии со ст. 146 части второй Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признаются следующие операции:

1. реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации. Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе также признается реализацией товаров (работ, услуг);
2. передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций, в том числе через амортизационные отчисления;

     3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

     4) ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

     Плательщиками НДС являются: организации, индивидуальные предприниматели и лица, признаваемые плательщиками налога в связи с перемещением товаров через таможенную границу [10].

     При обложении НДС предусматриваются налоговые льготы. Например, не подлежат налогообложению некоторые медицинские услуги, предоставляемые по обязательному медицинскому страхованию; услуги скорой помощи; услуги по уходу за больными и престарелыми, предоставляемые государственными и муниципальными учреждениями социальной защиты; услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях; услуги по перевозке пассажиров (городским пассажирским транспортом, морским, речным или железно-порожным); услуги в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного или воспитательного процесса; реализация товаров общественным организациям инвалидов и др. Перечень льгот определен ст. 149 и 150 части второй Налогового кодекса.

     Длительное время НДС является регулирующим налогом, т.е. ставка налога распределялась между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Федерации. До 2001 г. 85% НДС зачислялось в федеральный бюджет и 15% - в доходы субъектов Федерации. Начиная с 2001 г. НДС полностью зачисляется в федеральный бюджет. Причем 15% от НДС, которые раньше зачислялись в бюджеты субъектов РФ, теперь образуют Фонд компенсаций, предназначенный для финансирования ряда социальных законов.

     Не менее значимым косвенным налогом, формирующим значительную часть доходов бюджетов, являются акцизы. В отличие от НДС акцизы -- один из древнейших видов налогов, которые издавна использовались государством для пополнения своей казны. Акцизы и налоги на потребление отдельных видов продукции широко применялись еще во времена Древнего Рима, а в настоящее время получили широкое распространение почти во всех странах рыночной экономики. В 1901 г. в царской России акцизы давали казне около 60% доходов. В СССР акцизы не имели самостоятельного значения, их роль выполнял в основном налог с оборота. Возращение акцизов в качестве самостоятельного налогового платежа (после их ликвидации налоговой реформой 1930 г.) произошло в России после 1992 г., когда вступил в действие новый налоговый закон. При этом российские акцизы ориентировались не столько на международную практику и опыт акцизного налогообложения, сколько на предыдущую практику налога с оборота. Главным критерием отнесения тех или иных групп товаров к подакцизным были сравнительно высокие ставки налога с оборота в предыдущие годы [1].

     Будучи косвенным налогом, акцизы, так же как и НДС, включаются в цену товара, увеличивая ее. Оплачиваются акцизы потребителем, а перечисляются в бюджет производителем товара. Вместе с тем акцизы -- это особый вид косвенных налогов, которые отличаются от НДС следующими характеристиками:

1. объектом обложения акцизами является оборот по реализации только товаров. Работы и услуги акцизами не облагаются. Перечень подакцизных товаров также ограничен;
2. если НДС возникает и уплачивается на всех стадиях производства и обращения товаров, то акцизы функционируют только в производственной сфере. Исключение составляют акцизы по товарам, импортируемым на территорию РФ. Плательщиками акцизов в этом случае выступают юридические и физические лица, закупившие подакцизные товары;
3. если НДС облагается часть стоимости товара, то акцизом облагается вся стоимость товара, включая материальные затраты.

     В настоящее время в большинстве стран акцизы играют двоякую роль:

1. это один из важнейших источников доходов бюджетов;
2. это средство ограничения потребления ряда товаров, главным образом социально вредных, а также средство регулирования спроса и предложения товаров.

     Наиболее часто акцизы устанавливаются на социально вредные товары и предметы роскоши и, помимо фискальной функции, имеют цель снизить потребление данной продукции. Широкое применение получила практика установления акцизов на высокорентабельную продукцию с целью изъятия в бюджет части полученной производителями или импортерами сверхприбыли, а также на некоторые виды энергоресурсов с целью более бережного и эффективного их использования в национальной экономике. В большинстве стран к подакцизным товарам относятся алкогольная и табачная продукция, бензин, автомобили, изделия из драгоценных металлов.

     Акцизы являются регулирующим налогом. Они зачисляются в федеральный бюджет и бюджет субъектов РФ в порядке и на условиях, устанавливаемых Законом о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год [3].

     Так, например, в федеральном бюджете на 2006 г. предусмотрено, что акцизы на бензин автомобильный, дизельное топливо, масло для дизельных двигателей, а также акцизы на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9% зачисляются в размере 100% в федеральный бюджет. Что касается спирта питьевого, водку, ликероводочные изделия, спиртосодержащие растворы, производимые на территории, то 50% акцизов на эти товары зачисляются в федеральный бюджет, а 50% -- в бюджеты субъектов РФ.

     Вместе с тем акцизы заключают целый ряд негативных моментов. Прежде всего, понятие «предметы роскоши» является достаточно условным. Что в одних случаях является предметом роскоши, то при других обстоятельствах становится необходимым предметом нормальной жизни. Но получается так, что, попав однажды в список предметов роскоши, впоследствии эти предметы там и остаются. Например, в перечне подакцизных товаров США до сих пор числятся спички и рыболовные снасти, а в Германии -- кофе, сахар, осветительные приборы, чай и соль. Сегодня автомобиль уже является не предметом роскоши, а необходимым средством передвижения, но, тем не менее, он остается подакцизным товаром [5].

     Налог на прибыль предприятий и организаций является одним из основных прямых налогов. Прямым он называется потому, что представляет собой форму изъятия части чистого дохода, созданного производителем. Его величина непосредственно зависит от получаемой прибыли, а реальным плательщиком налога выступает получатель дохода. Данный налог не перекладывается на конечного потребителя продукции, как при косвенном налогообложении.

     Этот налог взимается на территории РФ с 1 января 1992 г. Подобный налог существовал еще в 20-е гг. в форме подоходного налога с государственных и кооперативных предприятий и организаций. Начиная с 30-х гг. XX в. налогообложение юридических лиц по существу в России было прекращено. Вплоть до конца 80-х гг. существовали так называемые отчисления от прибыли, которые платили в бюджет государственные предприятия. С появлением частных предприятий в начале 90-х гг. возникла необходимость введения самостоятельного налога на прибыль, который и был введен в 1992 г.

     Налог на прибыль широко применяется в практике налогообложения в странах с развитой рыночной экономикой. Он позволяет государству не только пополнять казну, но и регулировать экономические процессы, влиять на развитие производства. Налог на прибыль используется при регулировании инвестиционной деятельности предприятий, развитии малого бизнеса, привлечении в страну иностранного капитала путем предоставления государством различных льгот и установления налоговых ставок.

     Политика в области налогообложения доходов юридических лиц оказывает существенное влияние на инвестиционные процессы. Особое значение имеет такая политика в условиях экономических кризисов, когда собственные средства предприятий становятся основным источником инвестиционных ресурсов, а государственные инвестиции фактически утрачивают свое значение.

     Оказывая поддержку малым предприятиям, государство предоставляет данной категории плательщиков налоговые каникулы. Признавая необходимость социальной поддержки инвалидов, государство понижает ставки налога на прибыль для предприятий инвалидов. Создавая предпочтительные условия для аграрного сектора, государство освобождает от налогообложения прибыль, полученную от производства сельскохозяйственной продукции, и т.д [10].

     Налог на прибыль выступает и как источник доходов бюджетов. Во многих странах доля налога на прибыль в доходах бюджетов очень велика. В России в начале 90-х гг. налог на прибыль также обеспечивал около '/з доходов федерального бюджета. Начиная с середины 90-х гг. наблюдается явная тенденция сокращения доли налога на прибыль в доходах федерального бюджета. Так, если в 1998 г. налог на прибыль составлял 13,1% доходов федерального бюджета, то в 2006 г. -- только 7,1%. Такая тенденция является в некоторой степени закономерной. С одной стороны, это свидетельствует о том, что в России, как и в большинстве развитых стран, наметилась тенденция к снижению ставок налога на прибыль. С другой стороны, это подтверждает вывод об усилении регулирующей роли налога на прибыль по сравнению с его фискальной функцией.