Налоговый контроль по налогу на прибыль организаций

2.2. Камеральная налоговая  проверка по налогу  на прибыль организаций  в ООО «ТД Престиж» 

            Главным государственным налоговым  инспектором Межрайонной ИФНС  России № 1 по Белгородской  области Васиной Ольгой Ивановной  была проведена камеральная налоговая  проверка первичной налоговой  декларации «Налоговая декларация  по налогу на прибыль организаций» (регистрационный номер налоговой декларации 7678742) общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом Престиж» (ООО «ТД Престиж») ИНН 3101000121/ КПП 311101001, представленной 28 июля 2010 г. в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России № 1 по Белгородской области, расположенную по адресу: Белгородская обл., г. Алексеевка ул. Урицкого 33 за полугодие 2010 г (Приложение 1).

            Проверка произведена в соответствии  с Налоговым кодексом Российской  Федерации, начата 28 июля 2010 г. – окончена 2 августа 2010 г.

            В ходе проверки было установлено  следующее: согласно данных налоговой  декларации за первое полугодие  2010 г. ООО «ТД Престиж» была  получена прибыль в размере  558 117 руб. (стр. 060 Лист 02), следовательно, налоговая база для исчисления налога на прибыль составила 558 117 руб. (стр. 120 Лист 02), сумма налога на прибыль – 111 623 руб., в т.ч. федеральный бюджет – 11 162 руб., бюджет субъекта РФ – 100 461 руб. Сумма начисленных авансовых платежей за налоговый период по данным предприятия – 39 563 руб., в т. ч. федеральный бюджет – 3 957 руб., бюджет субъекта РФ – 35 606 руб. (стр. 210, 220, 230 Лист 02).

            Разделом 5 Порядка заполнения налоговой  декларации по налогу на прибыль  организаций (Приказ Минфина России от 05.05.2008 № 54н в редакции от 16.12.2009 г.) оговорено, что «по строкам 210-230 указываются организациями, уплачивающими ежемесячные авансовые платежи не позднее 28-го числа каждого месяца, с последующими расчетами в Декларации за соответствующий отчетный период, - суммы исчисленных авансовых платежей согласно Декларации за предыдущий отчетный период данного налогового периода и суммы авансовых платежей, причитавшихся к уплате 28-го числа каждого месяца последнего квартала отчетного периода».

Согласно  данных налоговой декларации за первый квартал 2010 г. ООО «ТД Престиж» исчислен налог на прибыль 1 661 руб. в т. ч. федеральный бюджет – 166 руб., бюджет субъекта РФ – 1 495 руб. (стр. 180, 190, 200 Лист 02), а также начислены авансовые платежи на 2 квартал 2010 г. в сумме 1 661 руб., в т. ч. в федеральный бюджет 166 руб., бюджет субъекта РФ – 1 495 руб. (стр. 290-310).

            По данным камеральной проверки  налоговой декларации за первое  полугодие 2010 г. по строкам  210-230 сумма начисленных авансовых платежей должна составлять 3 322 руб., в т. ч. в федеральный бюджет – 322 руб., бюджет субъекта РФ – 2 990 руб. Следовательно, предприятием необоснованно по строкам 210-230 заявлена сумма начисленных авансовых платежей в сумме 39 563 руб., в федеральный бюджет – 3 957 руб., бюджет субъекта РФ – 35 606 руб. Предприятием по строке 270 – сумма налога на прибыль к доплате, заявлена сумма: федеральный бюджет – 7 205 руб., по строке 271 – сумма налога на прибыль к доплате, заявлена сумма 64 855 руб. По данным камеральной проверки по строкам 270-271 – сумма налога на прибыль к доплате в федеральный бюджет – 10 830 руб. (11 162 руб. – 332 руб.), бюджет субъекта РФ – 97 471 руб. (100 461 руб. – 2 990 руб.).

            Согласно состоянию расчетов на 28 июля 2010 г. ООО «ТД Престиж» по федеральному бюджету имело переплату в сумме 11 208 руб.; по бюджету субъекта РФ  – 100 833 руб.

           В итоге по результатам проверки  установлено, что ООО «ТД Престиж»  была произведена неполная уплата  налога на прибыль организаций: федеральный бюджет – 3 625 руб., бюджет субъекта РФ – 32 616 руб. (Приложение 1).

            На основании вышеизложенного  и законодательства РФ было  предложено взыскать с ООО  «ТД Престиж»  суммы не полностью  уплаченного налога на прибыль организаций в размере 36 241 руб., в т. ч. 3 625 руб. – федеральный бюджет; 32 616 руб.  – бюджет субъекта РФ, а также не привлекать к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с п. 1 ст. 109 НК РФ – «отсутствие события налогового правонарушения», внести необходимые исправления в бухгалтерский и налоговый учет.

3. ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ  КАМЕРАЛЬНЫХ ПРОВЕРОК  ПО НАЛОГУ НА  ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ 
 

3.1. Типичные ошибки  при исчислении  налога на прибыль  организаций 

            Нередко организации допускают ошибки при расчете финансового результата и распределения прибыли. Часто такие ошибки возникают при расчетах с иностранными организациями, в том числе по договорам совместной деятельности, при отражении доходов и расходов по договорам доверительного управления ценными бумагами, при определении величины незавершенного производства и величины прибыли.

            Ошибки по налогу на прибыль при расчетах с иностранными организациями.

            Довольно часто российские организации получают доход от нерезидента за поставку оборудования за границу. Постоянного представительства при этом поставщик не имеет.

Доходы, полученные российской организацией от источников за пределами РФ, учитываются  при определении ее налоговой  базы в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в России, так и за ее пределами. При определении налоговой базы расходы, произведенные отечественной организацией в связи с получением доходов от источников за пределами РФ, вычитаются в порядке и размерах, установленных ст. 311 НК РФ. Суммы налога на прибыль, выплаченные российской организацией согласно законодательству иностранных государств, засчитываются при уплате ею налога на прибыль в РФ. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами РФ, не может превышать сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в РФ. Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату налога за пределами России. В случае удержания налогов в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором требуется подтверждение налогового агента [21]. В то же время если международным договором РФ установлены иные налоговые правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми нормативными правовыми актами о налогах и сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ.

            Ошибки в отражении доходов и расходов по договорам доверительного управления ценными бумагами.

            Доходы и расходы по операциям с ценными бумагами, находящимися в доверительном управлении, были отражены организацией в Приложении N 3 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль по строкам 210 «Доходы учредителя доверительного управления, полученные в рамках договора доверительного управления имуществом» и 220 «Расходы учредителя доверительного управления, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом».

            Согласно п. 13.1 Приложения N 2 к Приказу Минфина России N 54н расчет налоговой базы участников доверительного управления ценными бумагами отражается в листе 05 декларации. В отчете доверительного управляющего показан доход в виде дивидендов (налог с них удержан при выплате), который отражен как доход от реализации по строке 010 листа 02.

В соответствии с п. 1 ст. 250 НК РФ доходы от долевого участия в других организациях признаются внереализационными доходами и согласно п. 5.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций подлежат отражению по строке 020 листа 02 декларации. Поскольку налог с данного дохода уплачен, то сумма полученных дивидендов в силу п. 5.3 Порядка отражается и по строке 070 листа 02 декларации в составе доходов, исключаемых из прибыли. В отчетах управляющего были выделены суммы доходов и расходов, полученные от операций с ценными бумагами, но отсутствовала информация о датах приобретения и реализации ценных бумаг. Обязанность по определению доходов и расходов по договору доверительного управления имуществом возложена Налоговым кодексом на доверительного управляющего (п. 2 ст. 276 НК РФ). Вместе с тем отсутствие информации о датах приобретения и реализации ценных бумаг не позволяет налогоплательщику установить, находится ли цена приобретения или реализации в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок на организованном рынке ценных бумаг. Отсутствие в отчетах дат приобретения и реализации ценных бумаг не позволяет определить соответствие рыночных цен, применяемых доверительным управляющим.

            В случае реализации акций по цене ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении налоговой базы по налогу на прибыль принимается не фактическая цена реализации, а минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг (п. 5 ст. 280 НК РФ).

            Если управляющий приобретает для организации ценные бумаги по ценам, превышающим максимальную цену сделок, зарегистрированную организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения этой сделки, и величина превышения составляет более 20%, то существует вероятность применения налоговым органом норм ст. 40 НК РФ и исключения из состава расходов сумм, превышающих рыночную цену.

В силу п. 14 ст. 40 НК РФ положения, предусмотренные  п. п. 3 и 10 этой статьи, применяются при  определении рыночных цен финансовых инструментов срочных сделок и рыночных цен ценных бумаг с учетом особенностей, предусмотренных, в частности, ст. 280 НК РФ, где в качестве рыночной цены, которая применяется к расходам, используется максимальная граница интервала цен сделок, зарегистрированная организатором торговли на рынке ценных бумаг [10].

            Ошибки при определении величины незавершенного производства

и величины прибыли.

            Величина незавершенного производства (НЗП) по выполненным работам в налоговом учете определялась организацией по данным остатков НЗП в бухгалтерском учете. Учетной политикой организации для целей налогообложения не был установлен порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП).

            Величина прямых расходов в незавершенном производстве для целей налогового учета определяется по правилам ст. 319 НК РФ, согласно которым налогоплательщик самостоятельно устанавливает порядок распределения прямых расходов на НЗП и на выполненные в текущем месяце работы с учетом соответствия произведенных расходов выполненным работам. Порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов. В налоговом учете сумма прямых расходов, приходящихся на НЗП на конец месяца, определяется налогоплательщиком умножением суммарной величины прямых расходов (на начало месяца плюс расходы за месяц) на коэффициент незавершенного производства, представляющий собой отношение объема заказов на конец месяца к итоговой величине заказов за месяц. При формировании итоговой величины заказов учитывается не общее количество заключенных договоров, а только те, по которым организация выполняла те или иные работы. Это могут быть заказы как незавершенные на начало месяца, так и начатые в этом месяце.

Коэффициент НЗП определяется соотношением объема незавершенных заказов на конец  месяца и заказов, выполнение которых  в этом месяце осуществлено, но не принято, и итогового объема заказов данного налогового периода. Сумма прямых расходов, пропорциональная полученному таким образом коэффициенту, будет относиться к остаткам НЗП на конец месяца. Оставшуюся сумму прямых расходов необходимо включить в состав расходов текущего месяца и уменьшить на нее налоговую базу по налогу на прибыль. В учетной политике организации для целей бухгалтерского учета указано, что незавершенное производство оценивается по прямым статьям затрат. В учетной политике для целей налогообложения сближен перечень прямых расходов в налоговом учете с прямыми затратами бухгалтерского учета (в частности, в налоговом учете в состав прямых расходов включена стоимость выполненных субподрядчиками работ). Фактически значительная часть расходов, относящихся к прямым (например, стоимость работ субподрядчиков по договорам, еще не сданным заказчику), не участвовала в формировании НЗП, а была отнесена в состав расходов текущего отчетного периода. Согласно учетной политике организации для целей налогообложения в перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), включаются расходы на оплату труда персонала, участвующего в производственном процессе, суммы ЕСН и взносов в ПФР с оплаты труда. Вместе с тем фактически затраты на оплату труда, ЕСН и взносы в ПФР не распределялись, а относились ежемесячно в состав расходов в полной сумме, то есть списывались как косвенные расходы. Таким образом, организация неправомерно завышала величину расходов отчетного периода, тем самым занижая налоговую базу по налогу на прибыль. В соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ и услуг, в стоимости которых они учтены в силу ст. 319 НК РФ [6].

            Таким образом, на протяжении  многих лет неважно будь это  по налогу на прибыль организаций  или другому налогу существует ряд ошибок при исчислении, отражении и уплате суммы налога. Для решения такого рода проблем необходим комплексный подход, как со стороны государства в виде законодательственной базы, так и со стороны налоговых органов через любого рода семинары, консультации и т.д. 
 

3.2. Перспективы развития  камеральных налоговых  проверок по налогу  на прибыль организаций