Формы налогового контроля

Не могут  допрашиваться в качестве свидетелей лица, которые по причине малолетнего  возраста, физических или психических  недостатков не способны правильно  воспринимать обстоятельства, имеющие  значение для налогового контроля, а также лица, которые получили информацию в связи с исполнением  своих профессиональных обязанностей и она относится к их профессиональной тайне (в частности, адвокат, аудитор). Перед допросом свидетель должен быть предупрежден об ответственности  за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний. Об этом делается отметка  в протоколе допроса, которая  удостоверяется подписью свидетеля.

Статья 95 НК РФ подробно регламентирует проведение экспертизы в ходе налоговой проверки. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих  вопросов требуются специальные  познания в науке, искусстве, технике  или ремесле.

Интересен в этом отношении опыт других стран. Так, в соответствии с законодательством  при рассмотрении споров в Налоговом  суде Канады могут давать показания  свидетели-эксперты. При этом роль эксперта в судебном процессе заключается  в том, чтобы показать подходы  к решению проблемы.

Налоговый кодекс Российской Федерации предоставляет  эксперту при проведении экспертизы достаточно широкие полномочия. Эксперт  вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов. Эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы недостаточны или если он не обладает необходимыми знаниями. Если эксперт при проведении экспертизы установил имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

Предоставляя  эксперту право заявлять ходатайства  о предоставлении дополнительных материалов, НК РФ не предусматривает порядка  и формы такого заявления. Из этого  следует, что ходатайство может  быть заявлено в любой форме, в  том числе в устной либо с использованием электронных средств связи.

В случае недостаточной ясности или полноты  заключения может быть назначена  дополнительная экспертиза. При необоснованности заключения эксперта или сомнений в  его правильности назначается повторная  экспертиза. Дополнительная экспертиза поручается тому же или другому эксперту, повторная - только другому.

Законодательством не регламентированы сроки проведения экспертизы, а также ее влияние  на срок выездной налоговой проверки, установленный ст.89 НК РФ.

Помимо  экспертов содействие в выездных налоговых проверках может оказать  специалист, обладающий необходимыми знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела. Статьями 92 и 97 НК РФ предусмотрено, что специалист может при налоговой  проверке принимать участие в  осмотре территории и помещений  налогоплательщика, а также документов и предметов и их выемке.

Из изложенного  следует, что различие между экспертом  и специалистом заключается в  том, что эксперт привлекается для  получения заключения по конкретным вопросам, а специалист - для совершения определенных действий, облегчающих работу проверяющих и не требующих письменного заключения.

Согласно  ст.92 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее выездную налоговую  проверку, вправе в целях выяснения  обстоятельств, имеющих значение для  полноты проверки, проводить осмотр территории и помещений проверяемого налогоплательщика, а также документов и предметов.

Недостаточная четкость изложения данной нормы  приводит к тому, что налогоплательщики  требуют от проверяющих изучать  все документы, представленные для  проверки, с соблюдением процедуры, предусмотренной ст.92 НК РФ. Эта точка  зрения представляется неправильной и  не поддерживается арбитражными судами, однако в законодательстве нет ответа, в каких случаях осмотр документов должен проводиться с соблюдением  соответствующей процедуры.⁸

Результаты  выездной налоговой проверки оформляются  актом не позднее двух месяцев  после составления справки о  проведенной проверке уполномоченными  должностными лицами налогового органа. Акт проверки подписывается этими  лицами и руководителем проверяемой  организации, либо индивидуальным предпринимателем, либо их представителями. В акте проверки излагаются выявленные, документально  подтвержденные факты налоговых  правонарушений (или указывается  на их отсутствие), а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных правонарушений и ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие  ответственность за данный вид налоговых  правонарушений. Акт налоговой проверки вручается налогоплательщику, который  может представить в налоговый  орган возражения в целом или  по отдельным положениям акта или  письменное объяснение мотивов отказа подписать акт, сопроводив свои возражения документами, подтверждающими высказанные доводы.

 

 

 

 

 

2.3. Камеральные налоговые  проверки

 

В настоящее  время приоритетным направлением контрольной  работы налоговых органов являются усиление аналитической составляющей работы, внедрение комплексного системного экономико-правового анализа финансово-хозяйственной  деятельности проверяемых объектов. Большое внимание уделяется камеральным  проверкам налоговой отчетности. Согласно ст.88 Налогового кодекса Российской Федерации под камеральной проверкой понимается проверка представленных налогоплательщиком в налоговый орган налоговых деклараций, бухгалтерской отчетности и иных документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, проводимая по месту нахождения налогового органа.⁹

В перспективе  планируется сделать такие камеральные  проверки основной формой налогового контроля. Связано это со следующими обстоятельствами. Во-первых, камеральная  проверка является наименее трудоемкой формой налогового контроля (затраты  труда на ее проведение на несколько  порядков ниже, чем на проведение выездной проверки) и в наибольшей степени  поддающейся автоматизации. Во-вторых, данным видом налогового контроля, как правило, охватываются 100% налогоплательщиков, представивших налоговую отчетность в налоговые органы, в то время  как выездные проверки налоговые  органы имеют возможность проводить  лишь у 20-25% налогоплательщиков.

Камеральная проверка имеет двойное назначение: во-первых, это средство контроля за правильностью и достоверностью составления налоговых деклараций, а во-вторых, основное средство отбора налогоплательщиков для проведения выездных проверок. Выездная проверка как наиболее трудоемкая форма налогового контроля должна назначаться только в тех случаях, когда возможности  камеральных проверок исчерпаны, т.е. в отношении налогоплательщика должны быть проведены контрольные мероприятия, требующие присутствия инспектора непосредственно на проверяемом объекте.

В соответствии со ст.88 НК РФ в процессе проведения камеральной проверки налоговый инспектор может истребовать у налогоплательщика любые дополнительные документы и сведения, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, получить показания свидетелей, назначить встречные проверки, экспертизу и т.д. В результате, по данным отчетности за I квартал 2002 г., размер доначислений по результатам камеральных проверок возрос по сравнению с I кварталом прошлого года более чем в 3 раза.

Если  еще 3-4 года назад камеральные проверки состояли преимущественно в арифметической проверке правильности подсчета сумм налогов и как следствие - имели  крайне низкую эффективность, то сейчас в основе проверки лежит анализ показателей  налоговой отчетности и иной информации о деятельности налогоплательщиков, полученной из разных внутренних и  внешних источников (камеральный  анализ), позволяющий выявить сферы  возможных налоговых нарушений  и определить перечень налогоплательщиков с повышенным риском совершения налоговых  правонарушений для включения в  план выездных налоговых проверок. В процессе работы применяются самые  разнообразные приемы: анализ уровня и динамики основных показателей  финансово-хозяйственной деятельности организации, в том числе их сравнительный  анализ с данными по аналогичным  организациям, проверка логической связи  между различными отчетными и  расчетными показателями, проверка этих показателей на предмет сопоставления  с данными внешних источников, предварительная оценка бухгалтерской  отчетности и налоговых деклараций с точки зрения достоверности  отдельных отчетных показателей, наличия  сомнительных моментов или несоответствий, указывающих на возможное наличие  нарушений налоговой дисциплины.¹⁰ Важной составной частью камерального анализа является также оценка достоверности показателей налоговой отчетности, отражающих объемы производства и реализации продукции (работ, услуг), посредством сопоставления уровня и динамики этих показателей с имеющимися в налоговом органе показателями объемов потребленной налогоплательщиком электро- и теплоэнергии, сырьевых и иных материальных ресурсов. При выявлении несоответствий в уровне и динамике данных показателей налогоплательщика вызывают в налоговый орган для дачи соответствующих пояснений, а при наличии оснований полагать, что отраженные в налоговой декларации показатели недостоверны, налоговый орган производит доначисление сумм заниженных налогов либо включает налогоплательщика в план проведения выездной налоговой проверки в первоочередном порядке.

Необходимо  существенно изменить действующую  методику планирования контрольных  мероприятий. В целях эффективного планирования контрольной работы нужна  современная, отвечающая требованиям  сегодняшнего дня система отбора налогоплательщиков для проведения выездных проверок, учитывающая в  том числе особенности конкретных регионов и конкретных налогоплательщиков.

Одна  из важнейших задач - совершенствование  действующего программного обеспечения  процедуры камеральных проверок и отбора налогоплательщиков для  проведения выездных проверок.

Применяемые налоговыми органами программно-информационные комплексы позволяют проводить  не только автоматизированную камеральную  проверку и камеральный анализ, но и по их результатам - отбор налогоплательщиков для проведения выездных налоговых  проверок. Вместе с тем недостатком  действующего программного обеспечения  процедур камеральных проверок и  камерального анализа является то, что оно предполагает полную автоматизацию только самой процедуры камеральной проверки, а отбор налогоплательщиков для выездных проверок осуществляется преимущественно в запросном режиме, т.е. критерии отбора вводятся налоговыми инспекторами самостоятельно. При этом весьма велика роль субъективного фактора.

Кроме того, действующее программное обеспечение  разработано без учета отраслевой специфики налогоплательщиков и  не ориентировано на сопоставление  уровней отдельных показателей, содержащихся в отчетности, с предельными  значениями этих показателей для  соответствующей отрасли.

Очевидно, что основной путь совершенствования  системы налогового контроля - переход  к информационным технологиям, позволяющим  полностью автоматизировать процесс  отбора налогоплательщиков с наиболее характерными отклонениями уровней, динамики, соотношений различных отчетных показателей от допустимых для организаций  соответствующих отраслей экономики  значений, оценить реальный размер налоговых обязательств налогоплательщика.¹¹

Налоговые органы проводят работу по подготовке автоматизированной процедуры отбора на основе построения экономико-математической модели налогоплательщика  с целью определения потенциальной  суммы его налоговых обязательств. Далее исходя из размера отклонения потенциального размера налоговых  обязательств от реальной суммы уплачиваемых в бюджет налогов будет определяться перечень объектов для проведения выездной проверки. Разработка и внедрение  такой системы позволят поднять  на качественно новый уровень  эффективность системы налогового контроля.

¹ Особенности постановки юридических лиц на учет в налоговых органах О. Скрябина  // "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 1, январь 2001 г. С. 25

² Особенности постановки юридических лиц на учет в налоговых органах О. Скрябина, // "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 1, январь 2001 г. С.28

³ Вечернин Д. Налоговый контроль //Законность. -  1999. - №8. – С.9

⁴ Выездная налоговая проверка как форма налогового контроля О.Р. Михайлова, // "Ваш налоговый адвокат", N 3, III квартал 2001 г., С. 34

⁵ Брызгалин А., Зарипов В. «Комментарии основных положений НК РФ» //Хозяйство и право. – 1999. -  №7. – С.17

⁶ Выездная налоговая проверка как форма налогового контроля  // О.Р. Михайлова, "Ваш налоговый адвокат", N 3, III квартал 2001., С. 37

⁷ Брызгалин А., Зарипов В. «Комментарии основных положений НК РФ» //Хозяйство и право. – 1999. - №8. – С.25

⁸ Выездная налоговая проверка как форма налогового контроля  // О.Р. Михайлова, "Ваш налоговый адвокат", N 3, III квартал 2001., С. 37

⁹ Хачатрян А.Г. «Налоговый контроль как деятельность налоговых органов и вопросы правового регулирования» //Юрист. – 1998. - №8. – С. 28

¹⁰ Камеральная налоговая проверка (В. Сашичев, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 31, июль 2002 ., С. 16

¹¹ Вечернин Д. «Налоговый контроль» // Законность. -  1999. - №8. – С.8