Нематериальные активы

     Однако, учитывая уже отмеченную особенность  ПБУ 14/2000, можно рекомендовать предприятию  закрепить такой подход в своей  учетной политике для целей бухгалтерского учета. Это можно сделать, например, в такой формулировке: «В состав «иных расходов, непосредственно связанных с приобретением нематериальных активов, участвующих в формировании их первоначальной стоимости включаются проценты по заемным» средствам, начисленные до принятия нематериальных активов к учету, если заем (кредит) является целевым и получен для приобретения данного объекта НМА».

     Нужно отметить, что не все расходы, осуществленные в связи с приобретением нематериального  актива, могут быть включены в его  стоимость. Например, расходы по командировке сотрудника, в ходе которой были проведены предварительные переговоры и заключен договор с посредником, благодаря чьим усилиям в конечном итоге был приобретен нематериальный актив, тем не менее, подлежит учету в качестве общехозяйственных расходов, так как непосредственная связь командировки и покупки нематериального актива отсутствует. Тем не менее, можно назвать варианты, когда покупатель нематериального актива, все-таки должен будет понести данный вид расходов. Это возможно, если, например, одновременно с приобретением по договору исключительных прав на объект интеллектуальной собственности для целей практической реализации этих прав требуется наличие экземпляра материального носителя, на котором этот объект зафиксирован (записан). 
 

     4.2.  Приобретение по  договору мены 

     Если условия договора предусматривают оплату приобретаемого  актива не денежными средствами, а путем встречной передачи товаров или иных ценностей, то первоначальная стоимость полученных таким образом нематериальных активов признается равной стоимости товаров (ценностей), которые передаются (должны быть переданы) этой организацией. При этом, что важно, в расчет принимается не балансовая стоимость передаваемых товаров или ценностей, а обычная цена,  «по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей)».

     То  есть имеется в виду цена реализации этих или подобных товаров, сумма, которую  организация выручила бы при и  обычной продаже в похожих  обстоятельствах, если бы передача не была связана со встречным получением нематериального актива. Под «сравнимыми обстоятельствами» подразумеваются сезон, объем передаваемой партии товара (ценностей), наличие в данный момент каких-либо скидок, промоултер кампаний или рекламных акций (в том числе применительно к этой категории покупателей, к которой относится этот контрагент).

     Такой подход, очевидно, основан на том  разумном предположении, что предприятие  может гораздо проще, а, главное, точнее и обоснованнее определить, сколько оно получит за принадлежащие  ему ценности, нежели установить величину суммы, которая в сопоставимых обстоятельствах может быть уплачена при приобретении соответствующего имущества (нематериального актива).   

     

3. Получение в качестве вклада в уставный капитал.

 

     Нематериальный  актив, полученный в качестве вклада учредителя в уставный капитал организации, также не оплачивается. Однако в этом случае рыночную ситуацию и конъюнктуру спроса и предложения во внимание принимать не нужно. Взнос учредителя оценивается, и, следовательно, первоначальная стоимость нематериального актива формируется по согласованию между учредителями (кроме случаев, когда законодательством Российской Федерации предусмотрен иной порядок).

     Статья 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах  с ограниченной ответственностью». Её пунктом 2 установлено, что при номинальной стоимости доли участника, оплачиваемой не денежными средствами, а имуществом или имущественными правами, более 200 МРОТ, такой вклад должен оцениваться независимым оценщиком. Причем стоимость оплачиваемой таким образом доли не может превышать величины, названной оценщиком. Причем стоимость оплачиваемой таким образом доли не может превышать величины, названной оценщиком.

     Более того, и оценщик, и участники общества, внесшие не денежный вклад, в течение трех лет с этого момента солидарно несут субсидиарную ответственность по обязательствам общества (при недостаточности его имущества) в размере завышения стоимости не денежных вкладов.

     До 1 января 2002 года такое же положение  содержалось в статье 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах». Однако новая редакция этого закона серьезно ужесточила требования. Пункт 3 статьи 34 по-прежнему предусматривает необходимость достижения согласия между учредителями оп поводу денежной оценки имущества, вносимого в оплату акций.

     Таким образом, в настоящий момент свободу  действий при определении стоимости  вносимого в уставный капитал  нематериального актива учредители сохранили только при оплате доли в обществе с ограниченной ответственностью, оцениваемой не дороже 20 тысяч рублей.

     Тем не менее, в этом случае существуют некоторые обязательные требования, невыполнение которых делает формирование уставного капитала посредством  не денежных вкладов невозможным. Дело в том, что «по умолчанию» вклады учредителей должны осуществляться денежными средствами, а все иные варианты необходимо прямо предусмотреть в тексте учредительных документов (в частности, а для акционерного общества – исключительно устава). То есть в разделе устава, посвященном формированию уставного капитала, следует указать, что оплата долей или акций осуществляется нематериальными активами. 
 

     4.4. Получение по договору дарения (безвозмездно) 

     При получении нематериального актива безвозмездно по договору дарения ситуация, несмотря на определенное внешнее сходства, коренным образом отличается от процесса формирования уставного капитала.

     Прежде  всего, необходимо учитывать, что гражданского законодательство устанавливает серьезные  ограничения на участие коммерческих организаций в договоре дарения, если стоимость подарка превышает 500 рублей (5 МРОТ). Пункт 4 статьи 575 Гражданского кодекса РФ прямо запрещает дарение в отношении между коммерческими организациями.

     Если  даритель и одаряемый проигнорируют  данный запрет то сделка, приведшая к смене собственника нематериального актива, может быть признана по суду недействительной в соответствии со статьей 168 ГК РФ (как несоответствующая закону).

     Таким образом, безвозмездное получение  нематериального актива для коммерческих предприятий возможно только в двух случаях: если дарителей является некоммерческая организация или физическое лицо. Тогда первоначальная стоимость подарка для целей отражения в бухгалтерских регистрах определяется исходя из его рыночной стоимости на дату принятия к учету.

     Единственным  вариантом четкого и однозначного определения рыночной цены, не имеющим  конфликтного потенциала, является привлечение  к процессу лицензированного специалиста  – независимого оценщика, владеющего комплексом необходимой информации и, что также немаловажно, несущего ответственность за результаты своей работы. 
 
 

     4.5. Создание самой  организации 

     Если  нематериальные активы создаются самой  организацией, то состав связанных  с этим процессом расходов будет  достаточно широким и разнообразным. Они могут включать израсходованные материальные ресурсы, заработную плату задействованного в этом процессе персонала, включая всю совокупность начислений на фонд оплаты труда, оплату услуг сторонних организаций по контрагентским и (или) со исполнительским договорам.  

5. УЧЁТ ВЫБЫТИЯ НМА

 

     В силу тех или иных  причин нематериальные активы, числящиеся в организации списываются с учета.

     Основными причинами списания объектов нематериальных активов являются:

     - непригодность к дальнейшему  использованию;

     - истечение срока их полезного  использования;

     - передача нематериальных активов  в счет вклада в уставный  капитал;

     - безвозмездная передача нематериальных  активов;

     - реализация нематериальных активов 

     Одновременно  со списанием стоимости этих объектов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.

     В соответствии с п. 23 ПБУ 14/2000 доходы  и  расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания  нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации.

     Списание  объектов в связи с непригодностью, а также по истечению срока их полезного использования, производится на основании акта. Акт  должен  быть  составлен  компетентной  комиссией, которая определяет  и указывает  в  акте  причины списания, а также другие аналитические данные.

     На  основании  акта, утвержденного  руководителем,  делается  отметка  о выбытии   объекта   в   Карточке   учета   нематериальных   активов   (форма  № НМА-1).

     При  списании  объектов  нематериальных активов за непригодностью необходимо  помнить,  что  получаемый   убыток  не  уменьшает  налогооблагаемую  прибыль  и  должен быть показан в Справке о порядке определения данных, отражаемых  по  строке 1 “Расчета (налоговой декларации)  налога от фактической прибыли.

     При списании в учете делаются следующие  записи:

     Дебет 05  Кредит 04  -  списывается начисленная  амортизация;

     Дебет 91  Кредит 04  -  списывается  остаточная   стоимость   объекта   без уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;

     Дебет 99  Кредит 91  -  определяется финансовый результат - убыток.

     Организации могут передавать нематериальные активы в качестве вклада в уставный  капитал  другой организации. Их стоимость  определяют исходя из денежной  оценки, согласованной  учредителями  организации.

     Для  учета информации о наличии и  движении инвестиций в уставные капиталы других организаций используется счет 58 “Финансовые вложения”.

     Дебет 58  Кредит 91/1  -  отражается  передача   вклада  в  согласованной оценке;

     Дебет 91/2 Кредит 04 - списана остаточная стоимость  переданных нематериальных активов;

     Дебет 05 Кредит 04 - списана начисленная  амортизация;

     Дебет 91/3 Кредит 19 - списана сумма НДС;

     Дебет 91/9 Кредит 99 - отражен финансовый результат

     Эта прибыль подлежит налогообложению в том налоговом периоде, в котором была осуществлена передача объекта НМА.

     Если  же согласованная оценка передаваемого  НМА меньше его остаточной стоимости, то организация получит убыток:

     Дебет сч. 99  Кредит сч. 91/9

     Сумма  нанесенного  убытка  не  уменьшает налогооблагаемую прибыль.

     Согласно  п. 1  статьи  146  Налогового  кодекса РФ,  передача  прав  собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается

     их  реализацией и облагается НДС.

     Таким  образом, передающая сторона должна  составить счет-фактуру по установленной форме и уплатить в бюджет НДС с рыночной стоимости имущества, передаваемого безвозмездно. Организация-получатель не возмещает из  бюджета сумму НДС, указанную в счете-фактуре, а включает ее в первоначальную стоимость материальных ценностей.

     В связи с тем, что цена реализации при безвозмездной передаче равна  нулю, она  всегда  будет  меньше  остаточной (балансовой) стоимости объекта НМА. Поэтому  у  организации всегда будет возникать убыток от такой передачи, даже при отсутствии возможных расходов, связанных с безвозмездной передачей объектов НМА.

     В  соответствии с п. 2.4 Инструкции  по  налогу на прибыль № 62 отрицательный  результат  от  реализации  и  от безвозмездной передачи нематериальных активов в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемую прибыль.