Особенности налогового контроля

     Бухгалтерские документы являются письменными доказательствами при рассмотрении судебных споров и должны удовлетворять требованиям, установленным для судебных доказательств. Поэтому особую значимость будет иметь соблюдение установленных законодательством требований к оформлению того или иного вида документов, прежде всего по форме и наличию обязательных реквизитов. [22, с. 43] 

      1.3. Формы и методы  проведения налогового  контроля. 
 
 

     Налоговый контроль проводится налоговыми органами в нескольких формах.

     Форму налогового контроля можно определить как регламентированный нормами налогового законодательства способ организации, осуществления и формального закрепления результатов мероприятий налогового контроля, представляющих собой единую совокупность действий уполномоченных органов по выполнению конкретной задачи налогового контроля.

     В настоящее время в ст. 82 Налогового кодекса устанавливаются следующие  формы проведения налогового контроля:

     — налоговые проверки;

     — получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов;

     — проверки данных учета и отчетности;

     — осмотр и обследование помещений  и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);

     — другие формы (такие, например, как создание налоговых постов и т.д.).

     Содержание контрольной деятельности и конкретная форма контроля во многом определяются приемами, применяемыми уполномоченными контролирующими органами, т.е. форма существует в неразрывном единстве с методами контрольной деятельности. [23, с. 22]

     Сама  реализация контрольной деятельности происходит лишь путем применения уполномоченными органами соответствующих методов контроля.

     Метод обычно понимается как способ (или  совокупность способов) практического  осуществления или познания изучаемых  явлений. Кроме того, категория метода может рассматриваться как совокупность свойственных человеку эмпирических приемов познания окружающей действительности.

     Как и при определении форм контроля, в отношении методов и методологии  контроля также существует довольно большое многообразие точек зрения. [14, с. 13]

     Метод налогового контроля можно определить как совокупность приемов, применяемых уполномоченными органами для установления объективных данных о полноте и своевременности уплаты налогов и сборов в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд, а также об исполнении возложенных на лиц иных налоговых обязанностей, т.е. при помощи методов налогового контроля происходит реальное изучение состояния объектов и предметов налогового контроля. [12, с. 14]

     Существуют  различные методы налогового контроля, как-то:

     1) общенаучные методы, такие как статистический, логический, сравнительный и другие;

     2) специальные методы исследования, такие как проверка документов; экономический анализ; исследование  предметов и документов; осмотр  помещений (территорий) и предметов;  инвентаризация; экспертиза и т.д., применение которых характерно именно для определенных видов деятельности, в частности таких, как контрольная деятельность;

     3) методы воздействия на поведение  проверяемых лиц в ходе осуществления  налогового контроля, такие как  убеждение, поощрение, принуждение и др. [19, с. 6]

     Необходимо  отметить, что формы и методы налогового контроля существуют в неразрывном, органичном единстве. Поэтому при  осуществлении контрольной деятельности в правовой форме налоговой проверки уполномоченные органы применяют проверку документов как прием или способ изучения реального состояния расчетов по налогам с бюджетом.

     При этом проверка документов будет являться лишь одним из целого комплекса методов  налогового контроля, применяемых налоговыми органами при проведении своей контрольной деятельности в форме налоговых проверок.

     Таким образом, в рамках одной правовой формы организации контрольной  деятельности могут применяться  различные методы контроля, в некоторых  случаях совпадающие по наименованию с самой установленной налоговым законодательством формой контроля.

     Закрепление форм и методов осуществления  контрольной деятельности на должном  законодательном уровне имеет важное значение для защиты и сохранения баланса интересов обязанных и уполномоченных лиц при осуществлении налогового контроля. [17, с. 8]

     Тем не менее, эффективность отдельных  мероприятий налогового контроля во многом будет зависеть от последовательности и сочетания применяемых при  их проведении методов налогового контроля.

     Поэтому налоговые органы разрабатывают различного рода методические рекомендации, содержащие указания по наиболее эффективному осуществлению тех или иных видов контрольных мероприятий. 

      1.4. Виды налогового  контроля. 
 
 

     Классификация налогового контроля по видам может  быть осуществлена по различным основаниям.

     В зависимости от времени проведения налогового контроля по отношению к  проверяемой финансово-хозяйственной  операции выделяется предварительный, текущий (оперативный) и последующий  налоговый контроль.

     Предварительный налоговый контроль предшествует совершению проверяемых финансово-хозяйственных операций. Поэтому он позволяет предупредить нарушение законодательства о налогах и сборах. Предварительный контроль призван, кроме того, помочь предпринимателям в организации учета и отчетности и не нацелен на выявление нарушений. Предварительным, по сути, является внутренний налоговый контроль, осуществляемый в организациях.

     Текущий, или оперативный, контроль осуществляется налоговыми органами в процессе осуществления налогоплательщиками финансово-хозяйственных операций и представляет собой проверку правильности их отражения в бухгалтерском (налоговом) учете. Примером оперативного контроля может служить контроль за объемами производства и реализации этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей и табачной продукции на налоговых постах. [25, с. 25]

     Последующий контроль сводится к проверке финансово-хозяйственных операций за истекший период времени. Эта форма контроля осуществляется на основе анализа налоговых деклараций, отчетов и балансов. Принимая во внимание цикличность налогообложения, самым распространенным следует признать именно последующий налоговый контроль, который проводится по окончании определенного отчетного периода. В частности, камеральные налоговые проверки осуществляются только в виде последующего контроля. Ведь в соответствии со ст. 88 НК РФ такие проверки проводятся на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

     По  объекту выделяются комплексный  и тематический, а по характеру  контрольных мероприятий — плановый и внезапный налоговый контроль.

     Комплексный контроль охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления всех видов налогов, в отношении которых у налогоплательщика имеются соответствующие обязанности. Тематический контроль ограничивается проверкой правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления отдельных видов налогов, применения льгот и т. п. Например, тематической может быть признана проверка по вопросу уплаты страховых взносов, а в судебной практике тематической была признана проверка по вопросу правомерности применения льготы по освобождению от налога на добавленную стоимость. [24, с. 6]

     Плановый  контроль подчинен определенному планированию, а внеплановый (внезапный) — осуществляется в случае внезапно возникшей необходимости. Налоговое законодательство не ограничивает налоговые органы в части осуществления внезапного налогового контроля. Однако преобладающей формой контрольной деятельности налоговых органов следует признать плановый контроль. На это указывает документ, предназначенный для использования в практической работе налоговых инспекций.

     В нем, в частности, предписывается осуществлять документальные проверки плательщиков налога на прибыль в соответствии с годовыми планами работы инспекций и квартальными графиками проверок, которые составляются по каждому участку работы. Внеплановые же, т. е. внезапные, проверки проводятся лишь в случае необходимости. [25, с. 28]

     Исходя  из метода проверки документов, налоговый  контроль подразделяется на сплошной и выборочный.

     Сплошной  налоговый контроль основывается на проверке всех документов и записей в регистрах бухгалтерского учета за продолжительный период времени, а выборочный налоговый контроль предусматривает проверку части первичных документов за один или несколько месяцев. Как правило, если выборочной проверкой устанавливаются серьезные нарушения налогового законодательства, то после нее проводится сплошная проверка. По месту проведения выделяется камеральный и выездной налоговый контроль. Отличие этих видов контроля заключается в месте проведения проверок. Согласно ст. 88, 89 НК РФ камеральными именуются проверки, проводимые по месту нахождения налогового органа, а выездными — проверки с выездом к месту нахождения налогоплательщика. Выездные проверки являются более эффективными, так как позволяют налоговому органу использовать разнообразные методы контрольной деятельности и соответственно получить гораздо, больше информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. [22, с. 63]

     Преимущество же камерального контроля в том, что он позволяет с наименьшими затратами времени и усилий со стороны налогового органа проверить большое число налогоплательщиков на основе представленных ими налоговых деклараций и других документов.

     В зависимости от неизбежности для налогоплательщика налоговый контроль подразделяется на необязательный (инициативный) и обязательный. Обязательный налоговый контроль имеет место в случае осуществления проверки правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов в бюджет организацией в связи с ее ликвидацией, закрытием филиала (представительства) или прекращением права собственности на недвижимость.

     По  периодичности проведения в налоговом  контроле различаются первоначальный и повторный. Первоначальным контролем являются контрольные мероприятия, проводимые в отношении какого-либо налогоплательщика впервые в течение календарного года. Повторность же возникает в том случае, когда за этот период осуществляются две и более выездных налоговых проверки по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за один и тот же период. Действующее налоговое законодательство ограничивает налоговые органы в праве осуществления повторных выездных проверок. Согласно ст. 87 НК РФ проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок запрещается, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации — налогоплательщика (плательщика сбора — организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Повторная выездная налоговая проверка в порядке контроля за деятельностью налогового органа проводится вышестоящим налоговым органом на основании мотивированного постановления этого органа. [26, с. 15]

     Исходя  из источников получения данных, налоговый  контроль подразделяется на документальный и фактический.

     Документальный  налоговый контроль основан на изучении данных о проверяемом объекте, содержащихся в учетных документах. Фактический налоговый контроль учитывает все источники информации и доказательства, в том числе показания свидетелей, результаты обследования, заключения экспертов и др.

     Выделяется  также встречный налоговый контроль. Он имеет место, когда при проведении камеральных и выездных налоговых проверок налоговые органы получают информацию и документы о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора) от лиц, осуществлявших с ним деятельность или как-либо с ним связанных.