Задачи и основы организации бухгалтерского учёта товаров и товарооборота в розничной торговле

В тех случаях, когда  материально ответственные лица обнаружат после инвентаризации ошибки в описях, они должны немедленно (до открытия склада, кладовой, секции и т.п.) заявить об этом председателю инвентаризационной комиссии. Инвентаризационная комиссия осуществляет проверку указанных фактов и при их подтверждении производит исправление выявленных ошибок в установленном порядке.

По окончании инвентаризации могут проводиться контрольные проверки правильности проведения инвентаризации. Они осуществляются с участием членов инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц обязательно до открытия склада, кладовой, секции, где проводилась инвентаризация.

В межинвентаризационный  период в организациях с большой номенклатурой ценностей могут проводиться выборочные инвентаризации материальных ценностей в местах их хранения и переработки.

Контрольные проверки правильности проведения инвентаризаций и выборочные инвентаризации в межинвентаризационный период осуществляются инвентаризационными комиссиями по распоряжению руководителя организации.

Инвентаризация товарно-материальных ценностей, проводится в порядке расположения ценностей в данном помещении. При хранении товарно-материальных ценностей в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения. После проверки ценностей вход в помещение не допускается и комиссия переходит для работы в следующее помещение.

Товарно-материальные ценности, поступающие во время проведения инвентаризации, принимаются материально  ответственными лицами в присутствии  членов инвентаризационной комиссии, приходуются по реестру или товарному  отчету после инвентаризации и заносятся  в отдельную опись под наименованием "Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации". В описи указываются дата поступления, наименование поставщика, дата и номер приходного документа, наименование товара, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии (или по его поручению члена комиссии) делается отметка "после инвентаризации" со ссылкой на дату описи, в которую записаны эти ценности.

При длительном проведении инвентаризации в исключительных случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации в процессе инвентаризации товарно-материальные ценности могут отпускаться материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии.

Эти ценности заносятся  в отдельную опись под наименованием "Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации", оформляется  опись по аналогии с документами  на товарно-материальные ценности, поступившие  во время инвентаризации. В расходных документах делается отметка за подписью председателя инвентаризационной комиссии или по его поручению члена комиссии.

При инвентаризации большого количества весовых товаров ведомости  отвесов ведут раздельно один из членов инвентаризационной комиссии и материально ответственное лицо.

В конце рабочего дня (или окончании перевески) данные этих ведомостей сличают, и выверенный итог вносят в опись. Акты обмеров, технические  расчеты и ведомости отвесов  прилагают к описи.

 

 

 

6. Особенности налогового учета торговых операций

 

1. Налог на прибыль

Исчисление и уплата налога на прибыль  для коммерческих организаций любых  отраслей (независимо от организационно-правовой формы и вида деятельности) регулируются нормами главы 25 «Налог на прибыль  организаций» НК РФ, со вступлением в силу которой прекратило действовать Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденное постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 № 552.

Соответственно утратили силу и  отраслевые положения, и методические указания по формированию себестоимости  товаров (работ, услуг). В то же время  письмом Минфина России от 29.04.2002 № 16-00-13/03 «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)» разъяснено, что действующими законодательными и нормативными документами в ряде случаев не уделяется должного внимания вопросам исчисления себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) как объективного показателя, который зависит не от содержания тех или иных нормативных актов, а от состава и размеров учтенных фактических затрат на производство продукции (товаров, работ, услуг) исходя из особенностей технологического процесса, структуры производства, местонахождения хозяйствующего субъекта и прочих факторов, влияющих на размер и перечень расходов.

Поэтому Минфин России рекомендовал организациям до завершения работ по разработке и утверждению министерствами и ведомствами соответствующих отраслевых нормативных документов по вопросам организации учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) в соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 № 283, руководствоваться имеющимися в настоящее время отраслевыми инструкциями (указаниями) с учетом требований, принципов и правил признания в бухгалтерском учете показателей, раскрытия информации в бухгалтерской отчетности согласно принятым нормативным документам по бухгалтерскому учету.

В то же время Минфин России отметил в письме от 15.10.2001 № 16-00-14/464, что организация производственного учета является внутренним делом хозяйствующих субъектов. В условиях рыночной экономики руководство организации должно самостоятельно принимать решение, как классифицировать свои затраты, насколько детализировать места их возникновения и каким образом увязывать расходы с центрами ответственности. При этом выбор того или иного подхода в решении вопросов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) зависит от нужд управления организацией. Кроме того, должны учитываться стоящие перед организацией задачи по формированию полной и достоверной отчетной информации, порядок раскрытия этой информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с принятыми нормативными документами по бухгалтерскому учету.

Таким образом, в части, не противоречащей действующим и нормативным документам, организациям, осуществляющим торговую деятельность, можно руководствоваться  ранее принятыми методиками, в  частности:

– Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденными Роскомторгом и Минфином России 20.04.1995 № 1-550/32-2 (далее – Методические рекомендации по учету издержек обращения);

 

– Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в  организациях торговли, утвержденными  письмом Роскомторга от 10.07.1996 № 1-794/32-5 (далее – Методические рекомендации по учету товаров).

Однако все вышеприведенное  относится исключительно к сфере  бухгалтерского учета операций по движению товаров, исчислению их фактической  себестоимости и определению  состава издержек обращения.

Организации, осуществляющие торговые операции, должны руководствоваться только действующим налоговым законодательством.

Формирование фактической  себестоимости товаров, подлежащих дальнейшей перепродаже, происходит для  целей обложения налогом на прибыль в порядке, аналогичном порядку, действующему в бухгалтерском учете.

Так, согласно подпункту 3 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации товаров  налогоплательщик вправе уменьшить  доходы от таких операций на стоимость  реализованных товаров, в частности  при реализации покупных товаров – на стоимость приобретения данных товаров.

Причем при реализации товаров организация-налогоплательщик также вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с  данной реализацией, например, на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.

Но из вышеприведенных  положений налогового законодательства совершенно не ясно, как формируется  покупная стоимость товаров и  что понимается под стоимостью их приобретения.

Обратимся к ст. 268 НК РФ, где приводится дополнительная ссылка, согласно которой при реализации покупных товаров расходы, связанные  с их покупкой и реализацией, формируются  с учетом положений ст. 320 НК РФ, где  отражается порядок учета издержек обращения организаций, осуществляющих торговые операции. В частности, такие организации имеют право:

– формировать издержки обращения в соответствии с положениями  ст. 320 Кодекса, а именно в течение  текущего месяца издержки обращения  формируются в соответствии с  главой 25 НК РФ. При этом в сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика – покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров. К издержкам обращения не относится стоимость приобретения товаров по цене, установленной условиями договора.

В рассматриваемом варианте учета издержек обращения все  расходы, связанные с приобретением  товаров (помимо их договорной стоимости), полностью включаются в издержки обращения (косвенные расходы), списываемые в конце текущего периода (месяца) на расходы организации. Исключение составляют только расходы на транспортировку товаров до склада (места нахождения) организации-налогоплательщика (о чем речь пойдет ниже).

Соответственно покупная стоимость товаров, сформированная в бухгалтерском учете, будет  отличаться от стоимости товаров, сформированной для целей налогообложения. Согласно п. 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, фактическая себестоимость приобретенных товаров формируется исходя из всех расходов, связанных с их приобретением. Таким образом, на сумму всех прочих расходов, связанных с приобретением товаров и не являющихся их договорной ценой, будет возникать расхождение между бухгалтерским и налоговым учетом.

Чтобы этого избежать, организация может воспользоваться  другим положением п. 1 ст. 320 НК РФ, которое приведено ниже;

– формировать стоимость  приобретения товаров с учетом всех расходов , связанных с приобретением  этих товаров.

В этом случае покупная стоимость  товаров для целей налогообложения  будет формироваться практически  идентично бухгалтерскому учету. Хотя и в данной ситуации возможны исключения в части процентов по заемным обязательствам, полученным на приобретение этих товаров. В бухгалтерском учете организация может выбирать между включением таких процентов в фактическую себестоимость товаров, которые начислены до момента формирования этой стоимости и отражения товаров на балансе предприятия, и отнесением их на прочие расходы (на счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы»).

Что касается налогообложения, то подобные затраты включаются налогоплательщиком в состав внереализационных расходов (подпункт 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Поэтому организация, осуществляющая торговые операции, должна установить в своей учетной политике, каким  образом она будет формировать  стоимость приобретения товаров в бухгалтерском и налоговом учете, в частности, она обязана отразить в учетной политике:

– порядок формирования покупной стоимости товаров для  целей налогообложения, а именно: включаются в нее прочие расходы, связанные с приобретением товаров (помимо их договорной стоимости), или нет;

– каким образом учитываются  проценты по заемным обязательствам, полученным на приобретение товаров  для целей бухгалтерского учета: включаются ли они в фактическую  себестоимость товаров или полностью  относятся на прочие расходы.

При реализации товаров  организации, осуществляющие торговую деятельность, вправе уменьшить доходы, полученные от торговых операций, на стоимость  реализованных товаров, которая  определяется в соответствии с принятой на предприятии учетной политикой для целей налогообложения одним из следующих методов оценки покупных товаров (п. 1 ст. 268 НК РФ):

– по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

– по стоимости последних  по времени приобретения (ЛИФО);

– по средней стоимости;

– по стоимости единицы товара.

Поскольку данные методы списания фактической себестоимости  реализованных товаров совпадают  с аналогичным порядком, применяемым  для целей бухгалтерского учета, рассмотрим их более подробно в разделах данного издания, посвященных бухгалтерскому учету торговых операций.

Читателям следует обратить особое внимание на то, что убыток от реализации товаров (то есть превышение стоимости приобретения этих товаров  с учетом расходов, связанных с  реализацией, над выручкой от их продажи) учитывается (принимается) для целей налогообложения (п. 2 ст. 268 НК РФ).

В налоговом законодательстве отдельно не выделяется порядок формирования фактической себестоимости реализованных  товаров организациями розничной  торговли, ведущими учет таких товаров  по продажным ценам. Поэтому все вышеприведенное в части формирования стоимости товаров для целей налогообложения относится к организациям, осуществляющим как оптовые торговые операции, так и розничную (мелкорозничную) торговлю.

Продажной ценой понимается цена, по которой товар реализуется покупателю. Поэтому в бухгалтерском учете помимо затрат, связанных с приобретением этих товаров, такая цена включает также торговую наценку, исчисляемую самой организацией исходя из уровня издержек обращения и рентабельности, и НДС (естественно, если операции по реализации товаров облагаются данным налогом). В бухгалтерском учете подробно расписан механизм исчисления величины торговой наценки, приходящейся на реализованные товары (речь об этом пойдет ниже). Однако в налоговом учете подобные методы не применяются.