Учет движения основных средств

      Комментарии к рисунку:

      1 — поступили основные средства. Все расходы, связанные с их поступлением, собираются на калькуляционном счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»;

      2 — отражен НДС по приобретенным основным средствам;

      3 — принимаются к учету (вводятся в эксплуатацию) основные средства;

      4 — начисляется амортизация основных средств, т. е. ранее капитализированные в них расходы постепенно, по мере эксплуатации, списываются на расходы организации, т. е. рекапитализируются;

      5 — отражается выбытие основных средств. При этом выявляется их остаточная стоимость (первоначальная за минусом накопленной амортизации), которая списывается на прочие расходы — декапитализируется.

      Таким образом, здесь в центре учета  стоит счет 01 «Основные средства».

     Построение  аналитического учета на данном счете  должно обеспечивать получение информации о суммах накопленной амортизации по отдельным инвентарным объектам и других данных, необходимых для управления организацией и составления бухгалтерской отчетности.

      Оценка  основных средств  представляет собой  денежное выражение  стоимости, в которой они находят отражение в бухгалтерском учете. Применяются три вида их оценки: первоначальная, текущая (восстановительная) и остаточная.

      Основные  средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая определяется:

      • по объектам, приобретенным за плату, — по сумме фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, за исключением НДС и других возмещаемых налогов;

• для объектов, поступивших безвозмездно, — по текущей рыночной стоимости на дату их принятия к учету;
• для объектов, вносимых учредителями в счет их вкладов в уставный (складочный) капитал, — по денежной оценке, согласованной учредителями;
• для объектов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, — по стоимости  переданного или  подлежащего передаче имущества исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно определяется стоимость аналогичных товаров (ценностей). При невозможности установить стоимость ценностей,   переданных  или  подлежащих  передаче  организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.

      Таким образом, способ оценки основного средства зависит от варианта поступления объекта на предприятие. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях их достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, а также в результате переоценки.

      Восстановительная стоимость (полная восстановительная стоимость) — стоимость аналогичных объектов основных средств в действующих условиях воспроизводства, т. е. стоимость всех затрат на приобретение (строительство) основных средств, включая затраты на транспортировку, установку и т. п. по действующим рыночным ценам и тарифам на определенную дату. С течением времени первоначальная стоимость отклоняется от восстановительной в силу различных причин - высокого уровня инфляции, удешевления производства, состояния рынка и пр. В том случае, когда величина отклонения становится существенной, первоначальная стоимость переоценивается и доводится до уровня восстановительной, что соответствует теории статического баланса.

      Остаточная  стоимость основных средств — это первоначальная стоимость за вычетом суммы начисленной амортизации. По остаточной стоимости основные средства отражаются в бухгалтерском балансе. Аналогично полной восстановительной стоимости используется понятие остаточной восстановительной стоимости.

      В учете особое значение придается  формированию первоначальной стоимости основных средств, другими словами — капитализации расходов, принимаемых в учете как основные средства. При этом, чем больше первоначальная стоимость амортизируемого объекта, тем больше величина начисляемой амортизации и меньше величина прибыли.

      Заметим, что величина первоначальной стоимости  объекта, которая будет декапитализироваться путем начисления амортизации в бухгалтерском учете, и первоначальная стоимость объекта, которая будет амортизироваться, в налоговом учете, как правило, не совпадают.

      Для исчисления первоначальной стоимости  основных средств во всех случаях  их поступления предназначен счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». По дебету этого счета собираются затраты на приобретение, изготовление и сооружение основных средств, стоимость основных средств, оприходованных по другим вариантам поступления, а также расходы, связанные с подготовкой их к эксплуатации. В зависимости от вида основных средств и способа их поступления первоначальная стоимость объектов основных средств отражается на различных субсчетах.

      Сформированная  первоначальная стоимость объектов основных средств после их ввода в эксплуатацию, принятия к учету на основе акта приемки-передачи и других документов списывается с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 01 «Основные средства» или счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности». При этом бухгалтерские записи отличаются по каждому из приведенных выше случаев.

      Рассмотрим  их.

      Приобретение  основных средств  за плату. Действующим законодательством деятельность по приобретению, изготовлению и сооружению основных средств рассматривается как инвестиционная деятельность, осуществляемая в форме капитальных вложений (долгосрочных инвестиций).

     Пункт 8 ПБУ 6/01 определяет общие правила  формирования первоначальной стоимости  основных средств, приобретенных за плату, по фактическим затратам на их приобретение, сооружение и изготовление, которые слагаются из следующих сумм:

-  выплаченных организацией в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- уплачиваемых организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

-  выплаченных за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

-  регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

-  таможенных пошлин и иных платежей;

-  невозмещаемых налогов, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств;

- вознаграждений  посреднической организации, через  которую приобретен объект основных средств;

-  иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств (например, начисленные до принятия объекта основных средств к учету проценты по заемным средствам).

      Не  включаются в фактические затраты  на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные или иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

      Объект  основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, оценивается в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

      Таковы  общие правила формирования оценки основных средств. В конкретных случаях процесс формирования первоначальной стоимости основного средства зависит от способа его приобретения, технологических и других особенностей подготовки к эксплуатации. В связи с этим можно выделить следующие категории основных средств:

• отдельные объекты основных средств, не требующих осуществления строительно-монтажных работ при подготовке к эксплуатации. К ним относятся: земельные участки, объекты природопользования, отдельные объекты основных средств, приобретаемые вне  строительства  (оборудование,  транспортные средства и т. д.) и др.;
• объекты, требующие монтажа (сборки);
• объекты, вводимые капитальным строительством.

      Рассмотрим  особенности формирования оценки и  принятия к учету каждой из перечисленных групп основных средств.

Рис. 2. Схема  бухгалтерских записей по приобретению основных средств, не требующих  
осуществления строительно-монтажных работ при подготовке к эксплуатации

      Поясним записи:

1. — отражаются суммы, уплачиваемые продавцам и контрагентам за приобретение, доставку, и прочие расходы, связанные с подготовкой к использованию объектов основных средств;
2. — учтен НДС, предъявленный продавцами и контрагентами;
3. — отражены расходы по подготовке объектов к использованию, осуществляемые собственными силами организации;
4. — начислены проценты по кредитам и займам;
5. — введен объект основных средств в эксплуатацию;
6. — принят к налоговому вычету НДС.

      Основные  средства, требующие  монтажа. Объекты, требующие монтажа (сборки) (технологическое, энергетическое и Производственное оборудование), учитываются при поступлении по дебету счета 07 «Оборудование к установке» в сумме фактической себестоимости приобретения, которая определяется в соответствии с порядком, установленным для учета материально-производственных запасов (см. рис. 3).

Рис. 3. Схема  учета приобретения объектов основных средств, требующих монтажа

     Поясним записи: 

1. — отражаются суммы, уплачиваемые продавцам (поставщикам) и контрагентам за приобретение, доставку, и прочие расходы, связанные с приобретением оборудования;
2. — учтен НДС, предъявленный продавцами (поставщиками) и контрагентами;
3. — передано оборудование в монтаж;
4. —отражены расходы на монтажные работы, выполненные подрядным способом (без НДС);
5. — отражены расходы на монтажные работы, выполненные хозяйственным способом;
6. — начислен НДС на стоимость монтажных работ, выполненных хозяйственных способом;
7. — введен объект в эксплуатацию;
8. — принят к налоговому вычету НДС.

      Объекты, вводимые капитальным  строительством. Объектами, вводимыми капитальным строительством» являются здания, сооружения со всеми относящимися к ним обустройствами (галереями, эстакадами), оборудованием, мебелью, инвентарем, а также при, необходимости с прилегающими к ним инженерными сетями, объектами внешнего благоустройства и пр.

      Бухгалтерский учет операций по капитальному строительству ведется в порядке, установленном ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» и Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций.

      При капитальном строительстве организация  строительства объектов, контроль за его ходом, бухгалтерский учет производимых при этом затрат выполняются застройщиками. Застройщики — это предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных функций, а также действующие предприятия (заказчики), осуществляющие капитальное строительство. 

      Строительно-монтажные  работы могут выполняться силами  специализированных организаций (подрядный способ) или собственными силами застройщика-заказчика (хозяйственный способ).

      К расходам, формирующим первоначальную стоимость объекта, вводимого строительством, относятся затраты на строительные работы, на монтаж оборудования, на приобретение оборудования, требующего и не требующего монтажа, инструмента, инвентаря и другие расходы, предусмотренные сметами. Заказчик-застройщик отражает соответствующие расходы по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 03 «Строительство объектов основных средств»).