Порядок и методика составления отчета о движении денежных средств

     Строка  «Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов» рассчитывается как сумма чистых денежных средств от текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Если какой-либо показатель по этим строкам заключен в круглые скобки, то этот показатель нужно не прибавлять, а вычитать.

     В результате по данной строке показатель может быть величиной как положительной, так и отрицательной. В первом случае произошло увеличение денежных средств организации, а во втором случае — их уменьшение. Отрицательный показатель заключается в круглые скобки.

     Строка  «Остаток денежных средств на конец отчетного периода» содержит: в графе 3 — остаток денежных средств на 31 декабря отчетного года; в графе 4 — остаток денежных средств на 31 декабря предыдущего года.

     Показатель  по этой строке должен быть равен сумме  соответствующих показателей по строке «Остаток денежных средств на начало отчетного периода» (раздел 1) и строке «Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов» (раздел 5).

     Строка  «Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю» отражает расхождение в оценке иностранной валюты по отношению к рублю за год, то есть курсовую разницу.

     Чтобы рассчитать влияние изменений курса  иностранной валюты, нужно сравнить оценку иностранной валюты по каждой операции в течение года. 
 

2.3 Взаимосвязь показателей  отчета о движении  денежных средств  предприятия с  показателями других  форм бухгалтерской  отчетности

Бухгалтерский баланс (форма № 1) и Отчет о  движении денежных средств (форма № 4)

Вариант взаимоувязки показателей форм N 1 и N 4

     Эта взаимоувязка, пожалуй, самая сложная. Она будет соблюдаться только у тех организаций, у которых  нет существенных остатков валютных денежных средств на начало отчетного периода.

     Если  на начало отчетного года у организации  имелись валютные денежные средства, то их величина на начало года в форме N 4 не совпадет с аналогичными данными, отраженными в столбце 3 строки 260 баланса на начало отчетного года. Это объясняется следующим. В п. 16 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (утверждены Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н) закреплено требование пересчитывать суммы валютных операций в рубли по курсу Банка России на дату составления отчетности. Но не указано, распространяется это требование на данные отчетного года или по этому курсу должны быть пересчитаны и сопоставимые показатели за аналогичный период предыдущего года.

     Очень немногие бухгалтеры умеют правильно  составлять эту форму отчета, так как подробных указаний по данному вопросу в российских стандартах учета нет в отличие от международных, где составление отчета регламентировано отдельным стандартом МСФО 7 "Отчеты о движении денежных средств" (IAS 7 Cash flow statements). В частности, бухгалтеры не умеют исключать внутренние обороты между счетами учета денежных средств и отражать операции по продаже и (или) покупке иностранной валюты. Кроме того, они не умеют заполнять строку "Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю".

     И последнее замечание по данной форме: организация может принять решение  привести в форме N 4 информацию о  движении не только денежных средств, но и эквивалентов - на это прямо  указано в отчете. Однако в российском законодательстве понятие денежных эквивалентов отсутствует, поэтому можно использовать определение, приведенное для данного понятия в IAS 7: под эквивалентом денежных средств понимаются краткосрочные, высоколиквидные вложения, легко обратимые в определенную сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения их стоимости. К таким финансовым инструментам денежного рынка относятся депозитные вклады до востребования, высоколиквидные рыночные ценные и коммерческие бумаги. В последнее время некоторые компании стали показывать движение денежных средств с депозитными вкладами. При этом они забывают, что остатки денежных средств и эквивалентов в форме N 4 не будут равны показателям денежных средств в бухгалтерском балансе. Чтобы не вводить пользователя в заблуждение, в пояснительной записке следует давать детальные разъяснения. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Глава 3. Особенности составления  отчетности о движении денежных средств  предприятия в  российской и международной  практике учета и  отчетности

      Сопоставим  требования отечественного законодательства и МСФО к представлению отчета о движении денежных средств.

      Сразу же отметим, что в отличие от баланса  и отчета о прибылях и убытков, в отчете о движении денежных средств  по российским и международным стандартам будет скорее больше различий, чем общего. Эти различия начинаются уже со значимости данной формы в комплекте форм отчетности. Если в России в качестве основных бухгалтерских отчетов признаются лишь два отчета, а именно, бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, а отчет о движении денежных средств рассматривается лишь как часть пояснений к годовой отчетности и может не представляться в составе промежуточной отчетности, то по МСФО данная форма является основной и должна представляться за каждый период, за который составляется финансовая отчетность.

      Между тем в международной практике отчет о движении денежных средств  получил широкое применение. В  соответствии с МСФО он признается в качестве основного финансового  отчета и его следует представлять за каждый период, в котором представляется финансовая отчетность. Помимо отчета о движении денежных средств полный комплект финансовой отчетности содержит бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет об изменениях в капитале, а также информацию об учетной политике и примечания к финансовой отчетности. Все вышеперечисленные отчеты взаимосвязаны и дополняют друг друга, так как описывают различные аспекты одной и той же финансово-хозяйственной деятельности компании и имеют общую цель - дать пользователям отчетности наиболее полную информацию о компании для принятия экономических решений.

      Каждый  финансовый отчет имеет свою специфику  представления информации о финансово-хозяйственной  деятельности компании. Отчет о движении денежных средств раскрывает ее в  разрезе движения денежных потоков за период, получаемых от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Требования по раскрытию информации об изменениях в денежных средствах изложены в МСФО №7 "Отчет о движении денежных средств", который был введен в действие для финансовой отчетности, охватывающей периоды, начиная с 1 января 1994 г. и заменил предыдущий МСФО №7 "Отчет об изменении финансового положения".

      Следующее отличие касается того, что включается в поток денежных средств при  их отражении в отчете. Если в поток денежных средств по российскому законодательству включаются денежные средства в кассе, на расчетном, валютном и специальных счетах, то в МСФО кроме перечисленных объектов в поток денежных средств включаются еще и так называемые эквиваленты денежных средств, т.е. движение денежных средств между этими статьями не включается в отчет. Эквиваленты денежных средств - это краткосрочные, высоколиквидные вложения, легко обратимые в определенную сумму денежных средств, и подвергающиеся незначительному риску изменения ценности. Обычно в мировой практике в качестве эквивалентов денежных средств рассматриваются финансовые вложения сроком до трех месяцев.

      Денежные  средства требуются каждому предприятию  независимо от основного вида деятельности. Отчет о движении денежных средств предоставляет информацию, которая полезна как внутренним, так и внешним пользователям отчетности (управляющим предприятия, инвесторам, кредиторам). С ее помощью они могут оценить, как предприятие создает и использует денежные средства, способно ли оно производить достаточно денежных средств, чтобы погашать текущие обязательства, выплачивать дивиденды, приспосабливаться к меняющимся условиям. Кроме того, данная информация позволяет определить требуется ли предприятию дополнительное финансирование, иная дивидендная политика, каковы были изменения в инвестиционной и финансовой деятельности за период, как были использованы денежные средства, полученные от размещения обыкновенных акций, выпуска облигаций или привлечения заемных средств и т.д.

      В России отчет о движении денежных средств не имеет широкого применения. Не существует отдельного стандарта, посвященного отчету о движении денежных средств, а действующие требования по предоставлению информации в данном отчете существенно  расходятся с требованиями МСФО №7. Прежде всего, расхождения касаются классификации денежных потоков по видам деятельности и формы представления отчета. Рассмотрим некоторые примеры.

   Так, в соответствии с МСФО №7 компания должна представлять потоки денежных средств за период, классифицируя их по операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Считается, что именно такая классификация обеспечивает информацию, которая позволяет пользователям оценить воздействие каждого вида деятельности на финансовое положение компании и сумму ее денежных средств. Кроме того, эта информация может использоваться для оценки взаимосвязи между видами деятельности. МСФО №7 дает следующие определения видам деятельности:

• Операционная деятельность - основная, приносящая доход деятельность компании и прочая деятельность, кроме инвестиционной и финансовой деятельности.
• Инвестиционная деятельность - приобретение и реализация долгосрочных активов и других инвестиций, не относящихся к денежным эквивалентам.
• Финансовая деятельность - деятельность, которая приводит к изменениям в размере и составе капитала и заемных средств компании.

   По  правилам, предусмотренным российскими  нормативными актами, отчет о движении денежных средств содержит сведения о денежных потоках в разрезе  текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Определения этих видов деятельности имеют следующие расхождения с МСФО:

• В российском отчете о движении денежных средств операционная деятельность называется "текущей" деятельностью. В определении текущей деятельности нет разграничения этого вида деятельности от инвестиционной и финансовой деятельности как это сделано в МСФО.
• В определение инвестиционной деятельности включена деятельность, связанная с выпуском облигаций и других ценных бумаг долгосрочного характера. Данные операции приводят к изменениям в размере и составе капитала и заемных средств компании, поэтому в соответствии с МСФО они относятся к финансовой деятельности.
• В определение финансовой деятельности включена деятельность, связанная с приобретением и продажей краткосрочных финансовых вложений. Краткосрочные финансовые вложения представляют собой инвестиции, не относящиеся к денежным эквивалентам, поэтому в соответствии с МСФО операции по их приобретению и продаже включаются в инвестиционную деятельность.

      Потоки денежных средств как в российском законодательстве, так и в МСФО отражаются в разрезе различных видов деятельности организации. Однако подходы к классификации этих видов деятельности в российских и международных стандартах разные. Напомним, что в российской форме № 4 "Отчет о движении денежных средств" потоки денежных средств отражаются в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. По МСФО потоки денежных средств представляются в классификации по операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Несмотря на близость терминологии экономический смысл, который вкладывают в эти понятия российские и международные стандарты, различен.

      Можно сделать вывод, что отличия российской терминологии от МСФО заключаются в  следующем:

* в российских  стандартах нет разграничения  текущей деятельности на инвестиционную  и финансовую, как это сделано  в МСФО;

* в инвестиционную  деятельность в российских стандартах включена деятельность, связанная с выпуском ценных бумаг долгосрочного характера, что по МСФО относится к финансовой деятельности;

* в финансовую  деятельность в российских стандартах  включена деятельность, связанная  с приобретением и продажей краткосрочных вложений, что относится к инвестиционной деятельности по МСФО.

      Таким образом, потоки денежных средств по российским и международным стандартам будут включать совершенно разные показатели.

      Обратим внимание на еще один аспект различий в представлении информации о движении денежных средств в России и в мировой практике. Этот аспект касается формы представления отчета о движении денежных средств. МСФО дает возможность выбора одного из двух следующих методов представления потоков денежных средств от операционной деятельности, что определяет в конечном итоге форму представления отчета о движении денежных средств:

* прямой  метод, при котором раскрываются  основные виды валовых денежных  поступлений и валовых денежных  платежей;

* косвенный  метод, при котором информация о движении денежных средств от операционной деятельности раскрывается косвенно, через результаты операций неденежного характера.

      Для иллюстрации работы данных методов  приведем следующие фрагменты отчетов  о движении денежных средств.