Основы международных стандартов по учету собственного капитала

Вариант 2 

Вопрос 21. Основы международных стандартов по учету собственного капитала

Собственный капитал  предприятия является третьим основным элементом финансовой отчетности. Он определяется как разница между активами и обязательствами предприятия и представляет собой часть активов, принадлежащую собственникам. Синонимом термина «собственный капитал» является термин «чистые активы».

Структура собственного капитала зависит от юридической  формы предприятия, законодательных требований и ряда других факторов. Практика учета собственного капитала широко варьируется, поэтому в международных стандартах отсутствует стандарт, регламентирующий порядок учета собственного капитала, хотя требования, касающиеся отражения собственного капитала в отчетности, предписываются рядом международных стандартов (например, МСФО 1) и их интерпретаций (например, Интерпретации 16 и 17).

Американские  стандарты определяют детальные  требования, касающиеся учета выпуска акций (в том числе по подписке), добавочного капитала, безвозмездно полученного капитала, накопленной нераспределенной чистой прибыли, выплаты различного вида дивидендов, операций с собственными выкупленными акциями, опционов на акции и др.

Собственный капитал предприятия может быть разделен на две составные части

1. вложенный (инвестированный) капитал;
2. заработанный капитал:

• доходы и расходы, относимые напрямую на капитал,

• накопленная нераспределенная чистая прибыль,
• резервы, создаваемые из чистой прибыли.

Вложенный капитал  представляет собой величину средств, внесенных собственниками в предприятие. Величина вложенного капитала может меняться только за счет дополнительных инвестиций или изъятий собственников.

Заработанный капитал  представляет собой величину средств, заработанных собственниками и реинвестированных в деятельность предприятия (часть заработанных средств может изыматься собственниками, например, в виде дивидендов). Данная величина показывает, насколько увеличились чистые активы предприятия в результате деятельности за все время его существования.

Изменение чистых активов обусловлено доходами и расходами, имеющими различные причины возникновения и по-разному отражаемыми в учете. Одни доходы и расходы отражаются напрямую в собственном капитале, другие первоначально отражаются в отчете о прибылях и убытках и лишь затем — в разделе собственного капитала в балансе, либо в форме накопленной нераспределенной чистой прибыли, либо в форме резервов, создаваемых за счет чистой прибыли.

Наиболее  сложной является структура капитала корпораций — акционерных компаний. Кроме того, наиболее заинтересованными в полной информации о капитале пользователями являются акционеры, приобретающие акции на рынке. Поэтому понятие собственного капитала будет рассматриваться в основном применительно к акционерным компаниям.

Вложенный капитал

Вложенный капитал акционерной компании, как правило, состоит из двух частей:

1. номинальный выпущенный капитал — суммарная величина номинальной стоимости выпущенных акций;
2. добавочный капитал от выпуска акций — величина средств, дополнительно (сверх номинальной стоимости) полученных от выпущенных акций.

Номинальный выпущенный капитал представляет собой  суммарную величину номинальной (или объявленной) стоимости выпущенных акций.

Добавочный  капитал от выпуска акций представляет собой величину средств, внесенных акционерами сверх номинальной стоимости приобретенных акций.

При отсутствии номинальной стоимости все внесенные  средства представляют собой номинальный капитал.

С выпуском акций  также связаны понятия разрешенных  к выпуску акций, выпущенных акций и акций, находящихся в обращении.

Разрешенные к выпуску акции — это максимальное количество акций, которое разрешено выпустить компании.

Выпущенные  акции представляют собой часть  разрешенных к выпуску акций, которая выпущена компанией. Оставшаяся часть называется невыпущенными акциями. Величина невыпущенных акций имеет принципиальное значение для существующих акционеров компании, поскольку отражает степень возможного размывания их долей.

Находящиеся в обращении акции — это  выпущенные и находящиеся в обращении акции. После того как компания выпустила акции, она может их выкупить на рынке для последующей перепродажи или погашения. Выкупленные акции отражаются в разделе капитала с минусом. Они либо вычитаются из величины выпущенных акций (если учитываются по номинальной стоимости), либо отражаются как уменьшение всего собственного капитала (если учитываются по цене выкупа). Прибыли/убытки, связанные с выкупом и повторной продажей собственных акций, учитываются напрямую в капитале компании.

Акционерные компании могут  выпускать обыкновенные и привилегированные акции. Обыкновенные акции — это акции, дающие владельцу право голоса, дивиденды на которые начисляются в зависимости от прибыли компании. Часто обыкновенные акции называют остаточным капиталом компании, поскольку все остальные держатели ее ценных бумаг имеют преимущественные права. Привилегированные акции не дают держателю права голоса, однако предоставляют определенные преимущества, оговариваемые при их выпуске: первоочередность в получении дивидендов, сумма которых обычно фиксирована, возможность накопления дивидендов, если они не объявлялись, возможность конвертации и др.

Часто компании всю информацию о разрешенных  к выпуску и выпущенных акциях (виде акций, номинале, количестве) отражают непосредственно в балансе.

Если компании выпускают акции по подписке, т.е. с оплатой в рассрочку, то задолженность по подписке обычно отражается с минусом в разделе собственного капитала, как правило, после вложенного капитала (данная практика характерна для американского учета). Расходы, связанные с выпуском акций, обычно отражаются как уменьшение вложенного капитала (в частности, добавочного капитала от выпуска акций). Вложенный капитал может меняться только в результате операций с собственниками акций (за счет дополнительного выпуска акций, выплаты дивидендов акциями, увеличения/уменьшения номинальной стоимости акций, приобретения и погашения собственных акций).

Заработанный  капитал

Заработанный  капитал формируется за счет доходов  и расходов, полученных и понесенных компанией за все время ее существования.

Величина  собственного капитала (чистых активов) компании может изменяться в течение отчетного периода за счет: инвестиций собственников (влияют на вложенный капитал); изъятий собственников (влияют на вложенный капитал и уменьшают заработанный капитал, если это дивиденды); доходов и расходов.

Таким образом, величина заработанного капитала формируется  за счет изменений в чистых активах компании, за исключением инвестиций и изъятий собственников, т.е. доходов и расходов. Изменения в чистых активах компании, за исключением инвестиций и изъятий собственников, за отчетный период называют совокупным (всеобъемлющим, полным) доходом. Исходя из этого заработанный капитал — это накопленный совокупный доход.

Доходы и расходы, меняющие величину собственного капитала, имею» различные причины возникновения и по-разному отражаются в учете. Часть из них отражается напрямую в собственном капитале компании (например, результат переоценки основных средств или долгосрочных финансовых инвестиций), другие первоначально отражаются в отчете о прибылях и убытках, формируют чистую прибыль/убыток компании, которая затем переносится в собственный капитал и накапливается.

В соответствии с правилами  отнесения доходов и расходов заработанный капитал можно разделить на две части :

1. доходы и расходы, признаваемые напрямую в собственном капитале;
2. доходы и расходы, признаваемые первоначально в отчете о прибылях и убытках.

Доходы и  расходы, признаваемые напрямую в собственном  капитале, должны отражаться отдельно в зависимости от причин их возникновения, например, от переоценки (резерв переоценки) основных средств и переоценки (нереализованные прибыли (убытки)) долгосрочных инвестиций и т.п. Данные доходы и расходы возникают не за счет действий компании, а в результате изменений внешних условий ее функционирования.

Доходы и  расходы, возникающие в результате текущей деятельности компании за отчетный период, первоначально отражаются в отчете о прибылях и убытках. Разница между ними представляет собой чистую прибыль (чистый убыток) за отчетный период, которая затем переносится в баланс. Чистая прибыль, заработанная компанией за все время ее функционирования, формирует накопленную чистую прибыль, которая частично может быть распределена между собственниками, например в качестве дивидендов (при принятии решения о выплате дивидендов та часть накопленной прибыли, которая будет выплачена, переходит из разряда собственного капитала в разряд обязательств, за исключением дивидендов в виде собственных акций), или зарезервирована на определенные цели. Оставшаяся часть, на использование которой нет никаких ограничений, представляет собой накопленную нераспределенную чистую прибыль.

Таким образом, доходы и  расходы, признаваемые первоначально  в отчете о прибылях и убытках, будут отражены в балансе в разделе собственного капитала как накопленная нераспределенная чистая прибыль и резервы

Накопленная нераспределенная чистая прибыль представляет собой величину заработанного капитала, которая может быть распределена между собственниками.

Резервы, создаваемые из чистой прибыли, представляют собой часть накопленной чистой прибыли компании, зарезервированной на определенные цели. Создание таких резервов может быть обусловлено требованиями законодательства (обязательные резервы) или же целями и задачами самой компании (например, резервирование на расширение производства). Отметим, что за счет таких резервов не могут быть списаны никакие расходы. Их создание, как правило, информирует собственников об ограничениях 1 на выплату дивидендов, накладываемых на нераспределенную прибыль. Когда цели, для которых создавался резерв, выполнены, величина резерва вновь присоединяется к накопленной нераспределенной чистой прибыли.

В итоге заработанный капитал компании состоит из двух основных частей:

1. доходы и расходы, относимые напрямую на капитал;
2. доходы и расходы, отражаемые первоначально в отчете о прибылях и убытках:

• накопленная нераспределенная чистая прибыль,

• резервы, создаваемые из чистой прибыли.

Если результатом деятельности компании является убыток, то он уменьшает накопленную нераспределенную чистую прибыль, а при ее отсутствии — отражается с минусом в разделе собственного капитала в балансе.

Все изменения  в величине и структуре собственного капитала за отчетный период отражаются в специальном отчете о движении собственного капитала, который является важной частью финансовой отчетности компаний.

 

Задача 1. п.2. (требования к качеству информации, концепции ФБУ).

Компания  опубликовала финансовую отчетность через  восемь месяцев после окончания отчетного периода. Какое требование к качеству информации нарушено?

Ответ: Нарушено требование своевременности.

Информация считается  уместной, если она своевременна, существенна  и представляет ценность для составления прогнозов и оценки результатов. Своевременность информации означает, что вся значимая информация своевременно, без задержки на выяснение несущественных деталей включена в финансовую отчетность и такая финансовая отчетность представлена вовремя.

 

Задача 2. ((3) основное бухгалтерское равенство).

Укажите, как  изменятся активы, обязательства и собственный капитал, проставив в соответствующей графе таблицы + (увеличение) или - (уменьшение), в результате следующих операций.

1. Получение денег за предоставленные услуги.
2. Приобретение активов (оплата денежными средствами).
3. Приобретение активов (в кредит).
4. Оплачены транспортные расходы.
5. Выплачена заработная плата.
6. Собственник инвестирует в бизнес основное средство.
7. Собственник изымает деньги из бизнеса.
8. Дебитор оплачивает свою задолженность.
9. Начисляются проценты за пользование кредитом.

 

Операция	Актив	Обязательства	Капитал
Получение денег за предоставленные услуги.	+/-
Приобретение активов (оплата денежными средствами).	+/-
Приобретение активов (в кредит).	-	+
Оплачены транспортные расходы.	-	-
Выплачена заработная плата.	-	-
Собственник инвестирует в бизнес основное средство.	+		+
Собственник изымает деньги из бизнеса.	-		-
Дебитор оплачивает свою задолженность.	+/-
Начисляются проценты за пользование кредитом.		+	-