Модели развития бухгалтерского учёта в разных странах

Германия имеет давние традиции бухгалтерского дела, оказавшие влияние на формирование учета в дореволюционной России. Законодательной основой учета и отчетности в Германии является Торговый кодекс, который наряду с другими вопросами регулирует вопросы составления отчетности; в нем детально рассматриваются правила, касающиеся содержания и составления баланса и отчета о прибылях и убытках.  В Германии действует единый план счетов, на основе которого разработаны отраслевые планы для промышленности, торговли, организаций финансовой сферы. [8 c 311]

Огромное влияние на учет и отчетность в Германии оказывает налоговое законодательство, практически запрещающее пользование налоговыми льготами, если они не нашли отражения в бухгалтерском учете.

В связи с отсутствием в Германии официально сформулированных общепринятых бухгалтерских принципов многие спорные вопросы отчетности и учетных данных решаются в суде. Выработкой рекомендаций по бухгалтерскому учету и отчетности, не имеющих обязательного характера, но тем не менее принимаемых во внимание при разработке законодательства, занимается Институт бухгалтеров (Institut der Wirtschaftspufer), созданный в 1931 г.

Если попытаться ранжировать различные немецкие источники, регулирующие вопросы ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, то по значимости можно выделить следующие группы документов:

1) коммерческие нормативные  акты;

2) налоговое законодательство;

3) налоговые инструкции;

4) материалы учетной практики;

5) рекомендации профессиональных  организаций.

В немецком законодательстве гораздо большее внимание уделяется информации о деятельности компаний, т.е. отчетности, чем организации учета. В книге Й. Бетге "Балансоведение" приводится следующее определение отчетности: "Отчетность есть отражение вверенного капитала в том смысле, что внешние пользователи отчетности, так же как и ее составитель, получают настолько полное, ясное и релевантное представление о хозяйственной деятельности организации, что могут составить собственное суждение об управляемом имуществе и полученном с его помощью результате".

Италия по праву считается родиной бухгалтерского учета, поскольку еще в конце XV в. францисканский монах-математик Лука Пачоли сформулировал принципы двойной записи в своем "Трактате о счетах и записях", опубликованном в Венеции в 1494 г. Однако в дальнейшем лидерство Италии в развитии бухгалтерского учета было утрачено.

Законодательной основой итальянской системы учета является Гражданский кодекс, а также указы Президента Республики и приказы Министерства финансов, содержащие в том числе рекомендации профессиональных организаций. [8 c 352]

В Италии действует профессиональная организация - Национальный совет специалистов по коммерции и бухгалтерскому учету (Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e dei Ragionaieri - CNDCR), издающая учетные стандарты, отличающиеся очень широким трактованием. Тем не менее, эти стандарты используются Итальянской национальной комиссией по биржам - CONSOB (Commissione Nazionale per le Societa e la Borsa - аналог американской SEC). Эта Комиссия оказывает влияние на представление отчетности акционерными компаниями, акции которых котируются на фондовой бирже.

В Нидерландах, как и в Великобритании, на бухгалтерский учет и отчетность большое влияние оказали законодательство о компаниях и профессиональные организации, а не налоговое законодательство или требования фондового рынка. До принятия в 1970 г. Закона об отчетности организаций вопросы ведения учета и составления отчетности в Нидерландах практически законодательно не регулировались. Положения данного Закона позднее были включены в Гражданский кодекс и в дальнейшем приведены в соответствие с директивами ЕС. По указанию правительства (1970 г.) был создан издающий указания по бухгалтерскому учету Совет по годовой отчетности, в состав которого были включены и работодатели, и наемные работники, а также специалисты по бухгалтерскому учету.

Компании не должны в обязательном порядке следовать его указаниям, которые расцениваются лишь как мнения влиятельной частной группы, а аудиторы не обязаны констатировать факты несоблюдения рекомендаций Совета.

Налоговое законодательство, как и требования фондовой биржи, оказывает лишь косвенное влияние на бухгалтерский учет в Нидерландах.

3. МСФО (Международные стандарты финансовой отчетности)

3.1. Понятие МСФО (Международные стандарты финансовой отчетности)

В понятие МСФО (Международные стандарты финансовой отчетности) объединена совокупность следующих документов:

-предисловие к положениям  МСФО;

-принципы подготовки  и представления финансовой отчетности;

-стандарты;

-разъяснения к ним.

Все эти документы взаимосвязаны, образуют единую систему и не могут применяться по отдельности. Вместе с тем каждый документ - элемент системы имеет свое назначение. [6 c 42]

В Предисловии к положениям МСФО кратко излагаются цели и порядок деятельности Комитета по МСФО, а также разъясняется порядок применения международных стандартов.

Основополагающие принципы МСФО:

-Принцип начислений (accrual basis) означает, что хозяйственные операции отражаются в момент их совершения, а не по мере получения или выплаты денежных средств. Таким образом, операции будут учитываться в том отчетном периоде, в котором они возникли. Данный принцип дает возможность получить объективную информацию о будущих обязательствах и будущих поступлениях денежных средств, т.е. позволяет прогнозировать будущие результаты предприятия. Возможное неполучение части объявленных к получению денежных средств может корректироваться своевременным начислением резерва на сомнительные долги за счет уменьшения финансовых результатов отчетного периода.

-Принцип непрерывности  деятельности (going concern) предполагает, что предприятие продолжит свою деятельность в ближайшем будущем. А поскольку у предприятия нет намерения сокращать масштабы деятельности, его активы будут отражаться по первоначальной стоимости без учета ликвидационных расходов.

МСФО устанавливают лишь общие принципы формирования показателей финансовой отчетности (характер, оценка, форма представления, приоритет содержания над формой, надежность, существенность и пр.).

Международные стандарты финансовой отчетности представляют собой систему принятых в общественных интересах положений о порядке подготовки и представления финансовой отчетности. Эти стандарты применяются в силу признания различными регулирующими организациями по всему миру важности гармонизации правил составления финансовой отчетности, поддержки ими деятельности Комитета по МСФО, а также профессиональной убежденности бухгалтеров, аудиторов, финансовых менеджеров и др. Стандарты предназначены для подготовки финансовой отчетности, пользователи которой полагаются на нее как на основной источник финансовой информации о компании. [3 c 7]

Разъяснения Международных стандартов финансовой отчетности подготавливаются Постоянным комитетом по разъяснениям и принимаются Правлением Комитета по МСФО. В них толкуются положения стандартов, содержащие неоднозначные или неясные решения.

Система МСФО предназначена для составления финансовой отчетности любых торговых, производственных и иных коммерческих компаний (включая банки, страховые компании и иные финансовые институты) независимо от вида деятельности, отраслевой принадлежности и организационно-правовой формы. Она пригодна для использования как в частном, так и государственном секторе.

Стандарты могут использовать и некоммерческие организации после определенной адаптации.

Финансовая отчетность МСФО состоит из:

- бухгалтерского баланса,

-сведений о прибылях  и убытках, о движении денежных  средств и собственного капитала, о распределении чистой прибыли;

-пояснений и примечаний, раскрывающих содержание приведенных  показателей.

При этом пояснения и примечания составляют важную часть отчета.

Из 39 международных стандартов, действующих в настоящее время, 37 касаются признания, оценки и дополнительного раскрытия информации в пояснениях и примечаниях. Информация, имеющаяся в финансовой отчетности в зависимости от ее экономического содержания, объединяется в общие категории, называемые элементами отчетности.

3.2.Международные стандарты  и российский учет

Приведение российского бухгалтерского учета в соответствие с требованиями МСФО настолько же сложно и многогранно, насколько важно и прогрессивно. Если учесть, что в Европе эту проблему начали решать более 30 лет назад и там не все еще решено, можно себе представить, сколь тернист этот путь в России. В марте 1998 г. правительство РФ приняло решение о реформировании бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами. Были созданы Институт профессиональных бухгалтеров и Международный центр реформы системы бухгалтерского учета (МЦРСБУ) — некоммерческая негосударственная организация, действующая в рамках программы перехода с российской системы бухгалтерского учета на МСФО. Они оказывают профессиональное содействие российским организациям, участвующим в процессе разработки новых правил учета на базе международных стандартов финансовой отчетности.

До недавнего времени наиболее крупным препятствием для ведения учета в полном соответствии с МСФО являлся несовершенный, устаревший План счетов. С 1 января 2002 г. все организации обязаны были перейти на новый План счетов, утвержденный Приказом Минфина от 31.10.2000 г. №94н. Принципиально новым для Плана счетов является введение в его структуру группы счетов, предназначенных для управленческого учета. Их предполагается вести наравне с финансовым учетом в рамках единой системы. Таким образом, российский бухучет медленно, но верно сближается с мировой системой учета.

Основные различия между МСФО и российской системой учета связаны с разницей в конечных целях использования финансовой информации. На Западе финансовая отчетность используется инвесторами, а также другими предприятиями и финансовыми институтами для принятия управленческих решений. В налоговые органы предоставляются только декларации по налогам, поскольку именно в них приводятся вся информация и все расчеты, связанные с исчислением налогов. У нас же отношение инвесторов и финансовых институтов к отчетности достаточно формально. Акционеры ее, конечно, смотрят, утверждают на годовом собрании, но для принятия управленческих решений практически не используют (т.е. отчетность не используется по своему прямому назначению!). Для принятия же решений, как правило, специально подготавливается дополнительная информация (по сути, управленческая). В чем же причина такого разделения? Проблема заключается в том, что в сознании многих директоров и бухгалтеров закрепилось, будто российская финансовая отчетность составляется исключительно по требованию МНС РФ и, таким образом, преимущественно учитывает интересы последней. Впрочем, с 2002 г. налогоплательщикам предписано вести и налоговый учет, правда, пока что только по налогу на прибыль.

Один из принципов, являющийся обязательным в МСФО, но не всегда применяемый в российской системе учета, — это приоритет содержания над формой представления финансовой информации. В соответствии с МСФО содержание операций или других событий не всегда соответствует тому, каким оно представляется на основании их юридической или отраженной в учете формы. В соответствии с российской системой учета операции, как правило, учитываются строго в соответствии с их юридической формой, а не отражают экономическую сущность операции. Примером, когда в российской системе учета форма превалирует над содержанием, является случай отсутствия надлежащей документации для списания основных средств, что не дает оснований для их списания, несмотря на то, что руководству известно, что такие объекты более не существуют по указанной балансовой стоимости.

Как отмечалось выше, в международных стандартах учета затраты отражаются в периоде ожидаемого получения дохода, в то время как в российской системе учета затраты отражаются после выполнения определенных требований в отношении документации. Необходимость наличия надлежащей документации зачастую не позволяет российским предприятиям учесть все операции, относящиеся к определенному периоду. Эта разница приводит к различиям в моменте учета этих операций.

Что касается Плана счетов в МСФО, то все счета являются либо активными, либо пассивными (т.е. нет аналога российским активно-пассивным счетам, как, например, счет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»). Одному российскому счету может соответствовать несколько счетов МСФО, и, наоборот, в плане счетов МСФО сначала идут балансовые счета (в порядке возрастания ликвидности), затем счета прибылей и убытков.

4. Унификация систем бухгалтерского учета

Современные международные процессы регулирования бухгалтерского учета и отчетности характеризуются все более широким распространением МСФО. Использование МСФО и GAAP США не так однозначно, однако следует отметить такие важнейшие характеристики обеих систем учета, как надежность, уместность и сопоставимость.  

В последние пять лет отмечается рост числа использующих МСФО в своей практике европейских компаний. Одновременно треть компаний либо полностью использует в своей системе GAAP США, либо осуществляет трансформацию отчетности в эту систему. Если по каким-либо причинам МСФО не займут приоритетного положения, GAAP США могут сделать это де-факто.

Процесс унификации систем бухгалтерского учета в разных странах заключается в обеспечении прозрачности отчетности и отражении реальной экономической ситуации в компании, что позволит пользователям отчетности принимать правильные экономические решения. Однако любые изменения системы учета являются дорогостоящими и требуют больших временных затрат, в связи с чем должны быть очевидны сопоставимые экономические выгоды такой унификации.