Эволюция бухгалтерского учета, его практики и теории

 

                                                               

1. Эволюция бухгалтерского  учета, его практики и теории

1.1. Возникновение хозяйственного учета и развитие бухгалтерского учета

Хозяйственный учет возник на самых ранних стадиях перехода людей к организованному добыванию  средств существования - к общинному  хозяйству. Большинство историков  считают, что в первобытном обществе большая часть сведений о хозяйственной  деятельности содержалась в уме, поскольку примитивные учетные  записи возникали редко. Развитие цивилизации, укрупнение хозяйств, потребовали освоения и применения учетных записей на материальных носителях. В Месопотамии это были глиняные таблички в Древнем Египте - папирусные свитки, на Руси - берестяные грамоты.

Хозяйственный учет древности  нельзя назвать бухгалтерским. Это  скорее, первичный учет, то что мы теперь называем оперативным учетом. В Древнем Египте уже в 3-м тысячелетии  до н.э. существовал хорошо поставленный материальный учет; в Древнем Вавилоне наряду с материальным учетом существовал  весьма развитый учет расчетов, в том  числе с работниками; в Персии была организована государственная  статистика расходов государства; в  Китае 7 тысяч лет назад по отдельным  продуктам составляли материальные балансы.

Исторические изыскания  свидетельствуют, что в Древнем  Вавилоне хронологическая и систематическая  записи появились одновременно, о  чем позволяют судить найденные  при раскопках записи. Судя по историческим раскопкам, факты хозяйственной  жизни вавилоняне отражали по следующим  характеристикам:

количество и вид полученного  товара;

имя лица, от которого они  поступили;

имя получателя;

дата совершения сделки.

 

 

                                                                                                                                                

Во время греко-римской  цивилизации появились такие  предшественники бухгалтерского учета  как инвентарь и контокоррент (взаиморасчеты), зародился учет кредитно-ссудных  операций. Система хозяйственного учета  стала более совершенной, но материальный учет вели обособленно от учета денег  и денежных расчетов, балансовый метод  применялся для решения локальных  задач. Общий имущественно-денежный комплекс единичного хозяйства и  его хозяйственная деятельность не обобщались в едином денежном измерителе.

Хозяйственный учет Средневековья  в его ранний период деградировал и не развивался. Элементы учета  сохранились в основном в монастырях и крупнейших хозяйствах. В это  время начали вести учетные книги. Постепенно в учете стали выделяться счета имущества по классификационным  группам, денежным средствам, расчетам. В счетах начали разделять записи по дебету и кредиту, но записи велись в самостоятельных книгах (отдельно приход, отдельно расход). Возникло новое  явление - учет и отчетность о доходах  и расходах. Начали появляться трактаты, описывающие требования к достоверному учету. Отчетность приобретала черты  публичности.

Поступательное, всестороннее развитие хозяйственного учета создавало  необходимые предпосылки возникновения  бухгалтерского учета. Эта высшая форма  учета, для развития которой требовались  объективные условия, начала внедряться при капитализме..

В развитии бухгалтерского учета можно выделить пять основных периодов :

1 период - с момента возникновения  товарно-денежных отношений до  конца XVII века. Для этого периода  характерно: появление различных  способов регистрации фактов  хозяйственной жизни в учетных  регистрах в виде систематических  и хронологических записей; мануфактурное  производство; сосуществование натурального  обмена и товарно-денежных отношений.  Венцом периода становления бухгалтерского  учета стало широкое использование  метода двойной записи. В 1494 году  итальянский профессор математики  Лука Пачоли опубликовал «Трактат  о счетах и записях», из которого  явствует, что венецианские купцы  делали записи в трех книгах: черновой, журнале и главной, не  считая копировальной книги и  инвентарной. 

Лука Пачоли рекомендовал для использования так 

                                                                                                                                              называемую аналитическую запись. О значении этого трактата свидетельствует тот факт, что в течение нескольких веков им пользовались в Италии, Франции, Англии, Германии как основным руководством по бухгалтерскому дел. А способ двойной записи не потерял своего значения и поныне.Автором, изложившим правила ведения записей в учетных книгах по двойной системе был также Бенедикт Котрульи, живший в XV веке. Эти правила были им сформулированы в работе «О торговле и частном торговце», однако издано это сочинение было лишь в 80-х годах XVI века.

2 период - конец XVII - конец  XVIII веков. Для этого периода  характерны единообразные подходы  к основам систематизации бухгалтерских  записей. Так, до середины XVIII века  доминировала «Развитая итальянская  форма счетоводства»; в дальнейшем  Гельвигом (1774) была предложена  «Мемориально-кассовая форма». Счетоведение  рассматривается в основном как  форма практической деятельности.

3 период - конец XVIII - конец  XIХ веков. В этот период выходит  большое количество работ по  бухгалтерскому делу, возникают  теории счетоводства: юридическая  - во Франции, экономическая - в  Италии, камеральная - в Германии. В этот период сформировались  основные направления в науке  счетоведения, по которым и пошло  ее дальнейшее развитие.

4 период - конец XIХ - начало  ХХ веков - период становления  бухгалтерского учета как области  научных знаний. Большинство авторов  стремились сформулировать теоретические  основы бухгалтерского учета,  определить область тех явлений,  изучение которых составляет  объект этой науки.

5 период - начало ХХ столетия - до наших дней целесообразно  разделить на две основные  стадии:

- начало - середина ХХ  столетия характеризуются разработкой  базовых принципов объективной  оценки имущественно-правового положения  самостоятельно хозяйствующего  субъекта, отраслевой направленностью  в построении системы бухгалтерского  учета, расширением государственной  регламентации национальной системы  бухгалтерского учета и отчетности;

- с середины ХХ столетия  до нашего времени - разрабатываются  принципы оценки имущественно-правового  положения хозяйствующих субъектов  в 

                                                                                                                                                

условиях внешней рыночной среды и в связи с принятием  эффективных хозяйственных решений  по извлечению будущих экономических  выгод; разработкой и внедрением Международных стандартов по бухгалтерскому учету и аудиту.

Лука Пачоли

В середине XV века было изобретено книгопечатание и одной из первых печатных книг и первым теоретическим  исследованием в области бухгалтерского учета считается трактат XI «О счетах и записях». Этот трактат является частью труда францисканского монаха, ученого, математика с мировым именем Луки Пачоли (около 1445 - около 1517 гг.) «Сумма знаний по арифметике, геометрии, отношениям и пропорциональности» (1487 г.), изданный в Венеции в 1494 году.

В этом трактате был описан способ двойной записи для ведения  учета торговых операций и применение бухгалтерского баланса. Пачоли в своей  работе сформулировал цели учета, главными из которых он считал: получение  информации о состоянии дел и  определение финансового результата совершаемых сделок. Пачоли сформулировал две цели учета:

1) получение информации  о состоянии дел, ибо учет  следует вести так, «чтобы можно  было без задержки получать  всякие сведения, как относительно  долгов, так и требований»;           

2) исчисление финансового  результата, ибо «цель купца состоит  в том, чтобы приобрести дозволенно  соответственную выгоду для своего  содержания».

Обе цели, стоящие перед  учетом, достигаются с помощью  счетов и двойной записи

Трактат «О счетах и записях» итальянца Пачоли содержал все, что  знали о бухгалтерском учете  в этот период и эти знания стали  распространяться по другим странам  и способствовали дальнейшему развитию теоретической мысли.

Таким образом, первые ступени  развития бухгалтерский учет прошел в Италии.

 

                                                                                                                                               

Именно с этих времен закрепились  многие термины бухгалтерского учета, которые имеют итальянское (латинское) происхождение и переводятся  как: дебет - «он должен»; кредит - «ссуда, долг»; сальдо - «расчет, остаток»; жиро - «оборот, обращение»; калькуляция - «счет, подсчет»; делькредо - «на веру» и  др.

С развитием бухгалтерского учета связаны имена: итальянского счетовода Николо д'Анастасио (созданная  им система обеспечивала жесткий  контроль за движением средств); итальянского теоретика и юриста Франческо  Вилла (определил цель учета в  контроле за движением хозяйственных  ценностей с начала периода и  регистрации всех доходов и расходов); Джузеппе Чербони (создатель учения по логической записи фактов хозяйственной  деятельности, предопределившей классификацию  счетов); Фабио Беста (определил учет как науку об экономическом контроле, приводящем в движение ценности отдельного предприятия); швейцарского ученого  И.Ф. Шера (считавшего, что бухгалтерия - это историография хозяйственной  жизни, изложенная законом систематизации счетов и делением их на активные и  пассивные, а также порядком записи на них); французских ученых Е. Леоте  и А. Гильбио (выдвинули доктрину трех функций счета: счетоводной, социальной и экономической); английских ученых Джона Стюарта Миля и Герберта Спенсера (выдвинули концепцию, согласно которой в основе бухгалтерского учета лежат не голые процедуры, а некие процессы: механические или  органические).

Существенный вклад в  развитие теории бухгалтерского учета  внесла американская школа счетоводства, одними из представителей различных  направлений которой стали И. Фишер и Д. Скотт.

Ирвинг Фишер (1867 - 1947) - экономист, создатель современной теории денежного  обращения, статистик, сформулировавший основные положения теории индексов, оказал большое влияние на теорию бухгалтерского учета.

В начале XX века как в Европе, так и в Америке господствовало убеждение в том, что баланс - это  центральная категория, объясняющая  все детали бухгалтерии и рассматривающаяся, как основа всей финансовой отчетности.

Фишер отводит центральное  место в бухгалтерской отчетности не балансу, а отчету о прибылях и  убытках.

                                                                                                                                                

 Он меняет представление  о капитале, утверждая, что капитал  - это запас благосостояния, существующий  в конкретный момент времени.  Наращивание и поддержание производственной  мощи капитала должно стать  целью предприятий и экономической  политики государства. Но достичь  этого можно только тогда, когда  денежная единица будет стабильной. Поэтому все объекты бухгалтерского  учета, должны быть, выражены в  денежных единицах одинаковой  покупательной силы, что предполагает  постоянную переоценку ценностей,  представленных в учете, посредством  индексов. А инфляция - это болезнь,  которая исчезает при применении  индексов.

 

Д. Скотт (1887 - 1954) - социолог, статистик, известный бухгалтер.

Скотт считал, что баланс отражает весь функционирующий капитал  и поэтому является причиной отчета о прибылях и убытках, который  отражает следствие использования  капитала. Таким образом, баланс рассматривается  как основная категория, характеризующая  хозяйственную деятельность и финансовое положение фирмы. Он приходит к выводу, что покупательная сила любой  денежной единицы все время колеблется и никакими индексами это положение  исправить нельзя. А инфляция - это  естественный спутник экономической  жизни, а не случайная болезнь.

Скотт разработал ориентирующие  положения, которые должны обеспечить связь практического учета с  экономической и правовой средой, в которой приходится работать бухгалтеру.

Главными из этих положений  являются:

истинность - бухгалтерская отчетность должна быть представлена с достаточной точностью, и содержать убедительную картину финансового положения фирмы;

беспристрастность - бухгалтерская отчетность должна быть составлена нейтрально по отношению к интересам тех или иных участников хозяйственного процесса;

 

                                                                                                                                               

адаптация - все правила, процедуры и приемы бухгалтерского учета должны время от времени пересматриваться, приспосабливаясь к меняющимся условиям социально-экономической среды;