Этапы развития аудита за рубежом и в России

               Сущность и функции современного аудита

    В настоящее время  общая бухгалтерия на Западе  разделяется на две подсистемы: 
   1) внешнюю (финансовую) бухгалтерию; 
   2) внутреннюю (производственную, управленческую) бухгалтерию. 
    Такое подразделение обусловлено различием в целях и задачах внешней и внутренней бухгалтерий. 
    Во внешней (финансовой) бухгалтерии создается информация о доходах компании и текущих расходах в поэлементном разрезе, состоянии дебиторской и кредиторской задолженности, размерах финансовых инвестиций и доходов от них, состоянии источников финансирования и т. п. 
    Одна из основных задач такой бухгалтерии – достоверность учета финансовых результатов деятельности компании, ее имущественного и финансового состояния. Потребителями этой информации являются в основном внешние пользователи, в частности проверенная многосторонняя финансовая информация нужна: 
    • коммерческим банкам – для компетентного решения вопросов о выдаче кредитов; 
    • акционерам – для контроля за деятельностью компании; 
    • поставщикам – для получения уверенности в возможности полной оплаты полученных товаров, работ и услуг; 
    • покупателям – для получения максимально возможных скидок при приобретении товаров компании; 
    • потенциальным инвесторам – для избежания риска при вложении капитала. 
    Ведение финансовой бухгалтерии для различных компаний является обязательным. 
    Финансовая отчетность, составленная по учетным данным финансовой бухгалтерии, не представляет коммерческой тайны организации, она открыта к публикации и, как правило, в случае необходимости заверяется независимой аудиторской фирмой. 
    Необходимость заверения информации финансовой бухгалтерии аудиторской фирмой обусловлена тем, что: 
    • операции организаций могут быть многочисленными и сложными, информацию о них пользователи не могут получить самостоятельно из-за недостатка опыта, поэтому нуждаются в услугах аудиторов – бухгалтеров-профессионалов; 
    • пользователи финансовой информации обычно не имеют доступа к учетным записям организации; 
    • последствия решений, принимаемых пользователями, могут быть так значительны для них, что достоверность и полнота информации им абсолютно необходимы. 
    Все это создает общественную потребность в услугах аудиторов – посредников, устанавливающих объективность финансовой информации. 
    Международные бухгалтерские и аудиторские стандарты, основные принципы учета имеют отношение именно к системе финансового учета и отчетности. 
    Существует следующее определение внешнего аудита, раскрывающее его сущность. 
    Аудит – это процесс уменьшения до приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов. 
    Во внутренней бухгалтерии (системе производственного учета) создается прежде всего информация об издержках – одном из основных объектов управленческого учета. Они группируются и учитываются по видам, местам возникновения и носителям затрат. 
    Места возникновения затрат – структурные единицы и подразделения организации, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цехи и т. п.). 
    Носители затрат – виды продукции (работ, услуг) данной организации, предназначенные для реализации на рынке. 
    В системе производственного (управленческого) учета обязательно выделяются такие объекты учета, как центры ответственности. Управление издержками осуществляется посредством деятельности людей, которые должны отвечать за целесообразность возникновения того или иного вида расходов. 
    Центр ответственности – структурный элемент организации, в пределах которого менеджер ответствен за целесообразность понесенных расходов. 
    Администрация организации самостоятельно решает: 
   • с учетом чего классифицировать затраты; 
   • насколько детализировать места возникновения затрат; 
   • как их увязать с центрами ответственности. 
    Другим объектом управленческого учета являются результаты, которые могут также учитываться по местам возникновения и носителям затрат. 
    В процессе сопоставления затрат и результатов разных объектов учета выявляется эффективность производственно-хозяйственной деятельности организации. 
    Информация управленческой бухгалтерии обычно представляет собой коммерческую тайну организации, не подлежит публикации и носит конфиденциальный характер. Администрация организации самостоятельно устанавливает состав, сроки и периодичность представления внутренней отчетности. Система внутреннего учета и отчетности практически не регламентируется ни зарубежным, ни российским законодательством, т. е. каждая компания (организация) имеет свою систему управленческого учета, что вызывает потребность в создании собственных служб внутреннего аудита. 
    Сказанное определяет основные функции аудита. Современный аудит выполняет две основные функции: 
   1) поставщика достоверной (проверенной) информации пользователям; 
   2) гаранта финансовой деятельности организации, когда в случае финансовых потерь вследствие использования информации, заверенной аудитором, но оказавшейся недостоверной, аудитор возмещает потери клиентам.

    Внутренний и внешний аудит, цели его проведения

    В соответствии с  делением бухгалтерии на внешнюю (финансовую) и внутреннюю (производственную) аудит также разделяется на внешний и внутренний, которые дополняют друг друга и в то же время существенно различаются. 
    Внутренний аудит связан с работой производственной бухгалтерии. 
    Институт внутренних аудиторов (Institutе of Internal Auditors – IIА) дает следующее определение: «Внутренний аудит есть независимая деятельность в организации (на предприятии) по проверке и оценке ее работы в ее интересах. Цель внутреннего аудита – помочь членам организации эффективно выполнять свои функции. Внутренние аудиторы представляют своей организации (предприятию) данные анализа и оценки, рекомендации и другую необходимую информацию, являющуюся результатом проверок». 
    Внутренний аудит имеет следующие особенности: 
   • проводится внутри организации ее служащими (внутренними аудиторами); 
   • организуется по желанию руководства организации; 
   • информация, получаемая в результате внутреннего аудита, как правило, предназначена для удовлетворения потребностей управленческого персонала; 
   • затраты на содержание системы внутреннего аудита берет на себя сама организация. 
    Таким образом, служба внутреннего аудита создается не по указанию сверху, а для того, чтобы с его помощью успешно конкурировать на рынке благодаря росту качества производимой продукции, снижению ее себестоимости, знанию потребностей рынка, т. е. в итоге за счет эффективной работы. Предприниматель (управляющий) изыскивает все средства, чтобы получить прибыль, поскольку в противном случае неминуемо банкротство. Поэтому он заинтересован в эффективной работе системы внутреннего аудита и постоянно оценивает, какую пользу он получает от внутренних аудиторов (ревизоров) и какие затраты несет на их содержание. Если «баланс» будет не в пользу внутреннего аудита, то предпринимаются меры по улучшению работы как организации так и внутренних аудиторов либо по ликвидации службы аудита. 
    Деятельность внутренних аудиторов во многом аналогична деятельности внешних. В перечень услуг внутренних аудиторов могут быть также включены: 
   • проверка систем контроля; 
   • оценка экономичности и эффективности операций организации; 
   • проверка уровня достижения программных целей. 
    Некоторые виды внутреннего аудита называются управленческим аудитом. 
    Управленческий аудит — это изучение деловых операций с целью выработки рекомендаций по экономичному и эффективному использованию ресурсов, достижению конечного результата и выработке политики организации. Он должен помогать руководителям в выполнении их функций и приводить к повышению прибыльности организации. 
    Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров (American Institute of Certified Public Accountants – AICPA) определилуправленческий аудит как вид консультационных услуг в помощь клиенту для повышения эффективности использования его мощностей и ресурсов и достижения намеченных целей. В США он выполняется независимыми компаниями дипломированных общественных бухгалтеров. 
    Внешний (финансовый) аудит проводится для контроля за внешней (финансовой) бухгалтерией. 
    Комитет Американской бухгалтерской ассоциации по основным концепциям учета, созданный в 1971 г., дал такое определение финансового аудита: «Аудит – это системный процесс получения и оценки объективных данных об экономических действиях и событиях, устанавливающий уровень их соответствия определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям». 
    Следовательно, внешний аудит имеет свою цель и логику проведения, не являясь беспорядочным или незапланированным. 
    AICPA так определил основную цель финансового аудита: «Составить мнение о точности, с которой в финансовых отчетах представлены финансовое положение, результаты операций и движение денежных средств экономической единицы в соответствии с общепринятыми бухгалтерскими принципами. Отчет аудитора есть средство выражения его мнения или, в зависимости от обстоятельств, отказ дать заключение. Причем в любом случае аудитор сообщает, была ли проведена проверка в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами». 
    Таким образом, основная цель внешнего аудита – проверка финансового отчета с целью подтвердить представленные данные или опровергнуть их и составление заключения. Внешний аудит осуществляется на договорной основе и может быть обязательным или частным (инициативным).

    Для привлечения аудитора  заключают договоры на платной  основе с независимыми аудиторскими  фирмами. Обязанности внешних аудиторов  зафиксированы в законодательных  и нормативных актах, что дает  возможность сравнивать информацию  о результатах финансовой деятельности  разных организаций. 
    Информация, получаемая в ходе внешнего аудита, направляется внешним потребителям («аудит по закону»). Внешний аудитор в большей степени не зависит от контролируемого субъекта и несет ответственность перед внешними потребителями его информации. 
    Проводя внешний аудит, аудитор определяет качество работы внутреннего аудитора и степень возможного доверия к информации, получаемой в результате деятельности внутреннего аудитора.

       Критерии классификации аудита

    Представим классификацию  аудита по разным признакам. 
    По объекту проверки — финансовая бухгалтерия или производственная – аудит разделяется на внешний и внутренний. 
    По стадии развития аудит разделяется на три вида: 
    1) подтверждающий аудит – проверка и подтверждение достоверности бухгалтерских документов и отчетности; 
    2) системно ориентированный аудит – аудиторская экспертиза на основе анализа эффективности СВК; 
    3) аудит, базирующийся на риске, – концентрация аудиторской работы в областях с более высоким возможным аудиторским риском. 
    По сфере деятельности субъекта аудит разделяется на четыре вида: 
   1) общий аудит (аудит организаций и их объединений независимо от организационно-правовых форм); 
   2) банковский аудит; 
   3) аудит страховых организаций; 
    4) аудит бирж, внебюджетных фондов, инвестиционных институтов и прочей деятельности. 
    По характеру заказа аудиторские проверки разделяются на два вида: 
    1) обязательные аудиторские проверки — в случаях, установленных законодательством или по поручениям государственных органов. Объем и порядок проведения обязательного аудита регламентируется законодательными органами; 
    2) инициативный (добровольный) аудит – добровольно по решению экономического субъекта. Характер и масштабы такой проверки определяет экономический субъект. 
    По периодичности проведения аудит разделяется на два вида: 
    1) первоначальный аудит, который проводится аудитором (аудиторской организацией) впервые для данного экономического субъекта. Это существенно увеличивает риск и трудоемкость аудита, так как аудиторы не располагают необходимой информацией об особенностях деятельности субъекта, его СВК и пр.; 
    2) согласованный (повторяющийся) аудит, который осуществляется аудитором (аудиторской организацией) повторно или регулярно и основан поэтому на знании специфики субъекта, его положительных и отрицательных сторон в организации бухгалтерского учета, СВК и др. 
    Практика работы аудиторских фирм свидетельствует о преимуществах согласованного (повторяющегося) аудита.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ.

Таким образом, можно сделать следующие выводы. Аудит имеет древнюю историю. Полагают, что фактически еще в Древнем Египте (около 2600 г. до н. э.) существовали чиновники, которые совмещали функции учета, управления и контроля.

В Римской империи (1 – 26 гг. н. э.) контрольные функции осуществлялись специальными служащими (кураторы, прокураторы, квесторы). После падения Римской империи аудит получил широкое распространение в Италии. Купцы Флоренции и Венеции использовали труд аудиторов для проверки платежеспособности капитанов торговых судов, которые везли огромные богатства на свой континент. В это время аудит имел строго целевое направление – предотвращение ошибок. Родина современного аудита – Англия. Еще в 9 в. был дан толчок к «счету и мере» в Британской хозяйственной жизни. Когда сохранившихся в стране древних культах и в Нормандии бухгалтерские приемы римлян получили вновь житейское приложение к учету экономических явлений.

Считается, что аудит, как вид профессиональной деятельности возник в Англии. Одними из древнейших англоязычных учетных документов, которые дошли к нашим временам, являются упоминания об аудите в архиве Казначейства Англии и Шотландии 1130 г., также есть данные о существовании аудита с 1299 г. и до 1324 г., когда королевским указом были предназначенны аудиторы в графствах Оксфорд, Беркшир, Южный Эмптон. Уилтс, Самсет и Дорсет. В XVI ст. правовой контроль учетных книг был официально введен в многих странах мира. Для обозначения лица, которое осуществляло проверку учетных записей, в Англии уже использовался термин «аудитор».

Ранний аудит в Британии развивался по двум направлениям:

а) проверка избранными представителями горожан правильности фискальной политики правительственных чиновников;

б) проверка аудитором правильности ведения учета и исчисления налогооблагаемой прибыли по тем хозяйствам, которые имели обязательства по оплате налогов.

В конце XVII века в Шотландии был принят первый закон о запрете определенным должностным лицам служить в качестве городского аудитора. А в 1853 г. был официально учрежден Эдинбургский институт аудиторов.

Исторической родиной аудита является Англия, где с 1844 года выходит серия законов о компаниях, согласно которым правления акционерных компаний обязаны приглашать не реже одного раза в год специального человека для проверки бухгалтерский счетов и отчета перед акционерами.

В США в 1887 г. была образована Ассоциация аудиторов, а в 1896 г. в штате Нью-Йорк законодательным путем была регламентирована аудиторская деятельность. Уже тогда должность аудитора мог занимать дипломированный бухгалтер, успешно сдавший экзамен по специальности и получивший лицензию на право заниматься аудиторской деятельностью.

В Японии попытки утвердить западные модели бухгалтерского учета и аудита удались далеко не полностью. Так и не удалось создать независимые профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов (кроме JICPA, фактически подконтрольного Министерству финансов), которые могли бы служить гарантами прогресса и усовершенствования практики учета и аудита. Внутренний аудит в японских корпорациях не прижился, что значительно снижает эффективность корпоративного контроля

Мировой экономический кризис 1929-1933 гг., вызвавший массовые банкротства различных предприятий, а особенно акционерных обществ, явился мощным стимулом дальнейшего развития видов аудиторской деятельности, которая в последующие годы совершенствовалась в направлении организационно-правовых основ. Особое внимание уделялось формированию этических и поведенческих норм во взаимоотношениях аудиторов с клиентами, соблюдения принципа доверительности и конфиденциальности, как в процессе проведения проверки, так и после выдачи заключения по ее результатам.

Необходимо отметить, что аудиторская деятельность как таковая порождена рыночной экономикой и является составной частью механизма этой экономики.

Официальное название ревизоров (аудиторов) в разных странах различно. Так, в Англии и ряде других англоязычных стран профессионалов бухгалтерского учета называют «привилегированными бухгалтерами» (Chartered Accountants), в США — «присяжными бухгалтерами» или «дипломированными бухгалтерами высшей квалификации» (Certified Public Accountant), во Франции — «бухгалтерами-экспертами» (Expert Comptable) и «комиссарами по счетам» (Commisaire aux covptes), в Германии — «контролер хозяйства» (Wirtschaftsprufer) или «контролер книг» (Buchpriifer). В большинстве стран аудитор должен иметь высшее образование, определенный стаж работы, сдать квалификационные экзамены и, конечно, иметь безупречную репутацию.