Аудиторская проверка материально-производственных запасов

Информационной базой  для проверки материально-производственных запасов служат:

1. нормативные документы, касающиеся приема, учета, хранения и отпуска материальных ценностей;
2. бухгалтерский баланс;
3. Главная книга;
4. приказ об учетной политике;
5. первичные документы по оформлению операций с материально-производственными запасами;
6. регистры по учету материально-производственных запасов.

Аудит правильности учета материалов

В бухгалтерском учете  материалы учитываются в соответствии с Инструкцией по применению Плана  счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной  деятельности организаций, утвержденной приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н, и п. 2, 5 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 09.06.2001 № 44н, на счете 10 «Материалы»  по фактической себестоимости.

При этом материалы принимаются  к бухгалтерскому учету по фактической  себестоимости, которой признается сумма фактических затрат организации  на их приобретение, за исключением  налога на добавленную стоимость  и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). В состав фактических затрат также включаются затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они привлечены для приобретения материально-производственных запасов (материалов) и произведены до даты оприходования материально-производственных запасов на склад организации (п. 6 ПБУ 5/01).

В соответствии с п. 68 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Министерства финансов РФ от 28.12.2001 № 119н, фактическая  себестоимость материалов, приобретенных  за плату, включает:

1. стоимость материалов по договорным ценам;
2. транспортно-заготовительные расходы;
3. расходы по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях.

При этом в состав транспортно-заготовительных  расходов включаются расходы на транспортировку, а также плата за хранение материалов в местах приобретения (п. 70 Методических указаний).

материально-производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути либо переданные покупателю под залог, учитываются  в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с  последующим уточнением фактической  себестоимости. На наш взгляд, аналогичным  образом следует принимать к  учету материалы, право собственности на которые перешло к организации до момента их фактического получения.

Особенности аудита при организации учета материально-производственных запасов по учетным ценам

Если согласно учетной  политике организации учет материально-производственных запасов ведется по учетным ценам  с использованием счетов 15 «Заготовление  и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», то информация об их приобретении отражается в бухгалтерском учете  в соответствии с Инструкцией  по применению Плана счетов на счете 15. В дебет счета 15 относятся фактические  затраты, связанные с приобретением  материально-производственных запасов, в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и  подрядчиками». В кредит счета 15 в  корреспонденции с дебетом счета 10 «Материалы» списывается учетная  стоимость фактически поступивших  в организацию и оприходованных материально-производственных запасов. Сумма разницы (отклонения) в стоимости  приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической  себестоимости приобретения, и учетных  ценах списывается со счета 15 на счет 16. Описанный порядок учета  отклонений установлен также п. 83, 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Министерства финансов РФ от 28.12.2001 № 119н.

В дебет счета 15 относятся  фактические затраты, связанные  с приобретением товара, в корреспонденции  в рассматриваемом случае с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и  подрядчиками». Сумма разницы между  стоимостью приобретенного товара, исчисленной  в фактической себестоимости  приобретения, и учетной ценой  списывается со счета 15 на счет 16.

Накопленные на счете 16 «Отклонение  в стоимости материальных ценностей» разницы согласно Инструкции по применению Плана счетов списываются в дебет  счета учета расходов на продажу  или других соответствующих счетов.

Согласно подп. «в» п. 80 Методических указаний № 119н допускается применение в качестве учетных планово-расчетных цен, которые разрабатываются и утверждаются организацией применительно к уровню фактической себестоимости соответствующих материально-производственных запасов и предназначены для использования внутри организации.

В организациях, ведущих  учет материально-производственных запасов  по планово-расчетным ценам, разрабатывается  номенклатура-ценник в порядке, установленном  в п. 81 Методических указаний № 119н.

В соответствии с Инструкцией  по применению Плана счетов и п. 86 Методических указаний № 119н отклонения в стоимости сырья, относящиеся  к сырью, отпущенному в производство, подлежат ежемесячному списанию на счета  бухгалтерского учета, на которых отражен  расход соответствующего сырья.

Приобретение  материально-производственных запасов, стоимость которых выражена в  иностранной валюте

Согласно п. 4, 5, 6 ПБУ 3/2000 «Учет  активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в  иностранной валюте», утвержденного  приказом Министерства финансов РФ от 10.01.2000 № 2н, стоимость активов и  обязательств, выраженная в иностранной  валюте, для отражения в бухгалтерском  учете и отчетности подлежит пересчету  в рубли по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте. При импорте материально-производственных запасов датой совершения операции считается дата перехода права собственности к импортеру на импортируемые материально-производственные запасы (Приложение к ПБУ 3/2000).

Сумма разницы, образовавшейся вследствие отклонения курса покупки  агентом иностранной валюты от официального курса Центрального банка РФ, установленного на дату покупки этой валюты, может  отражаться в бухгалтерском учете  организации в составе операционных расходов (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 № 33н). Данная операция отражается в бухгалтерском учете  по дебету счета 91 «Прочие доходы и  расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с агентом.

Операции по ввозу товаров  на таможенную территорию Российской Федерации признаются объектом налогообложения  по НДС (подп. 4 п. 1 ст. 146 НК). При этом налоговая база определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 160 НК, ст. 117 ТК. В бухгалтерском учете сумма НДС, подлежащая уплате таможенному органу, отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 68. Сумму НДС, фактически уплаченную при ввозе материалов на таможенную территорию Российской Федерации, организация имеет право принять к вычету (п. 2 ст. 171 НК) после принятия на учет ввезенных материальных ценностей и при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату НДС (п. 1 ст. 172 НК).

Материальные  расходы

Для целей налогового учета  в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 254 НК затраты на приобретение материалов, используемых при производстве продукции, включаются в состав материальных расходов. Стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с НК), включая ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей (п. 2 ст. 254 НК).

Следует отметить, что приведена  в соответствие терминология налогового и бухгалтерского учета. В бухгалтерском  учете порядок отражения материальных расходов регулируется ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина  России от 28.12.2001 № 119н. В налоговом  же учете для аналогичных целей  использовался термин «материально-производственные ценности». С 1 января 2005 г. в налоговом  законодательстве применяется понятие, используемое для целей бухгалтерского учета, – «материально-производственные запасы».

В п. 2 ст. 254 НК уточнен порядок  формирования стоимости материально-производственных запасов. Начиная с 2006 г. она определяется исходя из цен приобретения материально-производственных запасов без учета НДС и  акцизов, за исключением случаев, предусмотренных  НК. Иные налоги и сборы (например, таможенные пошлины и сборы), уплаченные при  приобретении материально-производственных запасов, учитываются в их стоимости. В стоимости материально-производственных запасов по-прежнему учитываются  комиссионные вознаграждения посредническим организациям, расходы на транспортировку  и иные затраты, связанные с приобретением  материально-производственных запасов.

Расходы на содержание заготовительно-складского подразделения организации не включаются в стоимость материально-производственных запасов. Они учитываются в составе  косвенных расходов в соответствии с п. 2 ст. 318 НК.

Транспортные расходы  по доставке материальных ценностей  учитываются при формировании стоимости  материально-производственных запасов (п. 2 ст. 254 НК). В случае доставки материалов силами собственного транспортного  цеха оценка данных услуг производится с учетом оценки готовой продукции (работ, услуг) в соответствии со ст. 319 НК. На это указано в п. 4 ст. 254 НК. Однако услуги транспортного цеха могут быть связаны с приобретением нескольких видов материальных ценностей, в таком случае сумма расходов распределяется между материальными ценностями пропорционально любому обоснованному для этого случая критерию.

Затраты на приобретение работ  и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, учитываются в составе косвенных  расходов. При этом сумма косвенных  расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится  к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных  НК.

Сторона, безвозмездно получающая имущество, отражает его стоимость  в составе внереализационных доходов исходя из рыночных цен, при условии, что на полученное имущество не распространяются положения ст. 251 НК.

Датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в  производство материалов – в части  материалов, приходящихся на произведенные  товары (работы, услуги) (п. 2 ст. 272 НК). Рассматриваемые  расходы относятся к прямым расходам на основании п. 1 ст. 318 НК.

Передача сырья  в переработку

В бухгалтерском учете  передача сырья в переработку  отражается записью по субсчетам  счета 10 «Материалы»: по кредиту субсчета 10-1 «Сырье и материалы» в корреспонденции  с дебетом субсчета 10-7 «Материалы, переданные в переработку» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций).

Стоимость работ по переработке  сырья, выполненных сторонней организацией, также считается материальными  расходами, но относится к косвенным  расходам (подп. 6 п. 1 ст. 254, ст. 318 НК).

Расходы на оплату работ  по переработке сырья участвуют  при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в полном объеме в отчетном периоде, в котором  подписан акт выполненных работ  по переработке, а при формировании бухгалтерской прибыли данные расходы  участвуют по мере изготовления и  продажи готовой продукции, т. е. в последующих отчетных периодах. Следовательно, у организации в отчетном периоде, в котором принят результат работ по переработке сырья, возникают разницы между величиной показателей бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли.

Учет товаров

Товары в соответствии с п. 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 09.06.2001 № 44н, считаются  частью материально-производственных запасов организации, приобретенных  или полученных от других юридических  и физических лиц и предназначенных  для продажи.

Приобретенные товары принимаются  к бухгалтерскому учету по фактической  себестоимости, которой в данном случае считается сумма, уплаченная продавцу товаров, без учета НДС (п. 5, 6 ПБУ 5/01). Сумму НДС, уплаченную продавцу при приобретении товаров, организация имеет право принять  к вычету на основании подп. 2 п. 2 ст. 171 НК при выполнении условий, приведенных в п. 1 ст. 172 НК.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной  деятельности организаций и Инструкцией  по его применению учет товаров ведется  на счете 41 «Товары».

В соответствии с п. 2 ст. 424 ГК изменение цены после заключения договора допускается в случаях  и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном  законом порядке.

Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации  согласно договору скидок (накидок) (п. 6.5 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного  приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 № 33н).

Реализация товаров (за исключением  операций, указанных в п. 3 ст. 39 НК) признается объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1, п. 2 ст. 146 НК).

Аудит выпуска  и продажи готовой продукции

Цикл выпуска и продажи  готовой продукции – основной раздел деятельности промышленного  предприятия. В этом цикле формируются  такие значимые для пользователей  бухгалтерской отчетности показатели, как выручка от продажи, себестоимость  проданной продукции и прибыль (убыток) от продажи. Они отражают эффективность  основной деятельности хозяйствующего субъекта, способность его к расширению своего производственного ассортимента, к удовлетворению социальных и материальных потребностей коллектива, к выполнению обязательств перед бюджетом и другими  организациями.