Аудит финансовой отчетности

    Как показывает анализ практики крупных  международных и отечественных  аудиторских фирм, процесс аудита финансовой отчетности включает в себя до 10 этапов. Хотя стратегия и порядок  орагнизации проверок конкретных компаний весьма различны, в большинстве случаев они проводятся по одной и той же схеме.

    С учетом прогрессивного опыта стран  СНГ процесс аудита финансовой отчетности можно разделить на четыре этапа: сбор информации, планирование, осуществление  аудита и представление отчета.

    На  первом этапе аудита финансовой отчетности обследуется деловая среда, в  условиях которой ведет свою деятельность проверяемая фирма. Применительно  к условиям этой среды руководство  фирмы должно отразить в отчетности следующие  вопросы:

1. Какова клиентура фирмы;
2. Ведется ли разработка новых видов продукции;
3. Состояние закупок необходимых производственных ресурсов;
4. Организационные характеристики производственного процесс;
5. Реализация продукции (работ, услуг);

    В пояснительной записке к годовой отчетности должны раскрываться все особенности предпринимательской деятельности. В частности, как фактически осуществляется отгрузка выпускаемой продукции и оказание услуг потребителям.

    Основными процедурами второго этапа технологии аудита финансовой отчетности являются оценка уровня аудиторского риска, разработка стратегии и общего плана проверки по следующим направлениям:

1. Разработка конкретных программ проверок по объектам и циклам деятельности компании-клиента;
2. Определение уровней существенности аудиторского риска;
3. Проверка статей баланса и Главной книги, определение счетов, корреспондирующих со счетами затрат и финансовых результатов, проверка правильности отнесения затрат на себестоимость продукции, работ и услуг;
4. Аудит цикла получения доходов и реализации продукции, работ и услуг;
5. Аудит закупочного цикла;
6. Аудит цикла производства и расходования ресурсов;
7. Проверка порядка формирования и использования чистого дохода;
8. Проверка порядка начисления и выплаты заработной платы;
9. Проверка порядка начисления и своевременности уплаты налогов в бюджет;
10. Проверка формирования и использования собственного капитала;
11. Проверка правильности и своевременности погашения обязательств;
12. Проверка расчетов с дебиторами и кредиторами;
13. Аудит долгосрочных активов (основных средств, долгосрочных инвестиций в дочерние и зависимые организации, ассоциированные компании);
14. Аудит денег и прочих текущих активов (касса, текущие и валютные счета, ценные бумаги и краткосрочные финансовые инвестиции, товарно-материальные запасы).

    На  третьем этапе осуществляется сбор и оценка компетентных сведений и фактов, чтобы выразить независимое мнение о состоянии предмета и объектов проверок. Этот этап тесно взаимосвязан с предыдущим, т.е реализацией стратегии, общего плана и программ аудита. При выполнении аудита может возникнуть необходимость в пересмотре и корректировке стратегии, плана и программ аудита.

    Внимание  аудитора должно быть направлено не столько  на показатели финансовых отчетов, сколько  на те выводы, которые руководство  исследуемой фирмы сделало на их основе. В процессе аудиторской проверки финансовой отчетности устанавливаются правильность составления бухгалтерского баланса, отчетов о доходах и расходах, движении денег, изменениях в собственном капитале, достоверность информации об учетной политике и пояснительной записки.

    Например, аудитор проверяет отчет о  доходах и расходах в целях  установления правильности расчета  дохода от обычной деятельности до налогообложения. Совокупный доход  должен быть определен финансовой результативностью  по предприятию в целом и отдельно по его структурным подразделениям и видам деятельности. Если такие расчеты на предприятии не ведутся, аудитор должен их выполнить самостоятельно для обоснования своих выводов.

    Вместе  с тем аудитор должен проверить:

1. Полноту выполнения решений собственников предприятия об изменениях объемов уставного капитал;
2. Тождество данных синтетического и аналитического учета по счетам активов, собственного капитала и обязательств, отраженных в балансе;
3. Полноту включения в финансовую отчетность дебиторской и кредиторской задолженностей, расходов и доходов будущих периодов, правильность оценок активов и т.д.

    Как правило аудиторской проверке подлежат все операции, приносящие предприятию  более 50% дохода или оборота; крупные  сделки и операции, зарегистрированные в конце квартала или финансового года; коэффициенты и контрольные цифры, отличающиеся от исчисленных в среднем за последние 5 лет; ситуация с оборотными средствами; факты необоснованной необходимости резкого поднятия доходов и расходов для удержания цен на акции; причина и характер судебных исков к предприятию, особенно в связи с претензиями акционеров и другие.

    После анализа значимости отчетных данных необходимо выявить риск аудиторской ошибки, т.е. определить вероятность того, что вывод аудитора может оказаться ошибочным, т.к. он основывался на данных, значимость которых была определена не верно.

    Выполнив  оценку значимости и определив вероятность аудиторской ошибки, можно добиться существенного сокращения объема работы по бухгалтерской проверки и связанных с этим затрат, сил и средств. Оценка степени риска аудиторской ошибки должна осуществляться с учетом величины аудиторского риска, внутренне присущего данной форме, связанного с системой контроля и с возможностью обнаружения ошибок.

    На  заключительном этапе обобщаются итоги проверок, выявляются резервы, обосновываются и формулируются выводы, разрабатываются рекомендации по устранении. Обнаруженных недостатков, оптимизации и повышению эффективности деятельности хозяйствующих субъектов.

    При этом особое внимание уделяется выявлению и классификации типичных ошибок по ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности. [4, С. 141]

    Искажение бухгалтерской отчетности, т.е. неверное отражение и представление данных бухгалтерского учета из-за нарушения установленных правил его организации и ведения, может быть двух видов: преднамеренное и непреднамеренное.

    Преднамеренное  искажение бухгалтерской отчетности является результатом преднамеренных действий (или бездействия) персонала  аудируемого лица. Они совершаются в корыстных целях для введения в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности.

    Непреднамеренное  искажение бухгалтерской отчетности является результатом непреднамеренных действий (или бездействий) персонала  аудируемого лица. Эти искажения могут быть следствием арифметических или логических ошибок в учетных записях, неправильного отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояния имущества.

    При аудите следует учитывать наличие  определенных факторов, способствующих повышению риска появления как непреднамеренных, так и преднамеренных искажений. Например, значительные финансовые вложения в кризисные отрасли или в отрасли с повышенным предпринимательским риском; несоответствие величины оборотных средств быстрому росту объему продаж экономического субъекта или значительному снижению прибыли; нетипичные сделки, которые не соответствует профилю деятельности клиента и многие другие, в том числе и внешние факторы.

    В случае выявления искажений бухгалтерской  отчетности экономического субъекта аудиторская организация должна оценить их влияние на достоверность проверяемой отчетности во всех существенных аспектах. Как преднамеренное, так и непреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности может быть существенными и несущественными.

    Если  аудитор приходит к выводу о том, что искажения могут оказаться  существенными, ему необходимо снизить  аудиторский риск посредстовм  проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства  аудируемого лица внесения поправок в бухгалтерскую отчетность. В том случае, если руководство аудируемого субъекта отказывается вносить поправки в финансовую отчетность, а результаты расширенных аудиторких процедур не позволяет аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, аудитору следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения.

    В случае, если совокупность неисправленных искажений приближается к уровню существенности, аудитору необходимо определить,  существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с обнаруженными, но неисправленными искажениями, могут превысить установленный уровень существенности. Следовательно, по мере того, как совокупные неисправленные искажения приближаются к уровню существенности, аудитор рассматривает вопрос о снижении аудиторского риска посредством дополнительных аудиторских процедур или требует внесения поправок в финансовую отчетность с учетом выявленных искажений. [4, С. 141]

    Опыт  аудиторских проверок свидетельствует о том, что наиболее серьезные недостатки в бухгалтерском учете связаны с оформлением и обработкой первичных документов и ведением учетных регистров с нарушением установленных стандартов и правил.

    В результате не обеспечивается юридическая  сила документов, создаются возможности их повторного использования и других злоупотреблений.

    Имеет место случаи, когда предприятия  вводят не предусмотренные Типовым  планом счетов бухгалтерского учета, счета  и субсчета или не обоснованной отказываются от ведения некоторых из них.

    Ошибки  в распределении расходов между  отчетными периодами в основном связаны с неправильным отражением и погашением затрат на основания новых производств и предприятии, не равномерно производимых в течение года ремонта основных средств, расходами на подготовительные заключительные работы в сезонных отраслях, а также с исчислением и погашением затрат на оплату отпусков и другое.

    Кроме того много нарушений допускается  в учете внешнеэкономической деятельности предприятий, особенно при ведении валютных операций: не учитываются курсовые разницы за период совершения операций и на конец месяца. [4, С. 141]

    Все выявленные в процессе аудита факты  искажений бухгалтерской отчетности аудитор подробно отражает в своей  рабочей документации, оформленной  в установленном порядке. Аудиторская организация должна включать в аналитическую часть аудиторского отчета сведения о выявленных искажениях бухгалтерской отчетности.

3. Правовое  регулирование аудита финансовой отчетности

    В рамках аудита финансовой отчетности аудитор не ставит своей целью выявить все факты несоблюдения законодательных и нормативных актов, так как это предмет специального аудиторского задания при оказании сопутствующих аудиту услуг. Тем не менее проведение ежегодного аудита может способствовать предотвращению несоблюдения законодательных и нормативных актов проверяемой организацией.

    Степень влияния законодательных и нормативных  актов на финансовую отчетность организации  может быть различной.  Некоторыми законодательными и нормативными актами определяются форма финансовой отчетности, порядок формирования ее показателей, раскрытия информации в финансовой отчетности организации.

      Правовые и этические механизмы регулирования взаимоотношений, связанных с осуществлением аудиторской деятельности, могут разрабатываться как государственными, так и профессиональными независимыми органами финансового контроля. В нашей стране создана государственная система нормативно-правового регулирования аудита финансовой отчетности. Основными элементами законодательной базы организации независимого финансового контроля являются:

• Конституция РК;
• Гражданский Кодекс РК;
• Уголовный Кодекс РК;
• Налоговый Кодекс;
• Кодекс РК «Об административных нарушениях»;
• Закон РК «Об аудиторской деятельности»;
• Закон РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности»;
• Законы РК «Об акционерных обществах», «О банкротстве», «Об иностранных инвестициях» и др.

    Основным  нормативным правовым актом, регулирующим процедуру проведения аудита финансовой отчетности, является Закон Республики Казахстан от 20 ноября 1998 года «Об  аудиторской деятельности» в редакции, изложенной в Законе РК от 17 июля 2009 года «О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Республики Казахстан по вопросам аудиторской деятельности».