Классификация бухгалтерских счетов

Большинство регулирующих счетов Плана счетов 2000 г. являются контрактивными, т.е. пассивными счетами. Они являются парными к следующим  активным счетам: 02 "Амортизация  основных средств" - к счету 01 "Основные средства"; 05 "Амортизация нематериальных активов" - к счету 04 "Нематериальные активы"; 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" - к счету 10 "Материалы" и другим счетам; 42 "Торговая наценка" - к  счету 41 "Товары"; 59 "Резервы  под обесценение вложений в ценные бумаги" - к счету 58 "Финансовые вложения"; 63 "Резервы по сомнительным долгам" - к счету 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками". Поскольку регулирующие счета не имеют самостоятельного значения, то непосредственно в бухгалтерском  балансе они не представлены.

Контрарные счета  по отношению к пассивным основным счетам называются контрпассивными  с остатком регулятива по дебету, т.е. они относятся к числу активных счетов. Контрпассивные счета в Плане  счетов 2000 г. тоже не представлены.

Регулирующие  счета могут быть и контрарно - дополнительными, как, например, счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". Регулятив этого счета  в зависимости от своего содержания то прибавляется (как у дополнительного  активного счета) к текущей оценке объекта основного счета 10 (перерасход по сравнению с плановой текущей  оценкой материалов), то, как у  контрактивного счета, вычитается из нее (экономия по сравнению с плановой текущей оценкой материалов). Отклонения в виде перерасхода или экономии с кредита этого счета в  соответствующей доле списываются  по мере отпуска материалов со склада.

Особый характер имеет контрарно - дополнительный счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", применяемый при использовании  в учете нормативной себестоимости  в качестве текущей оценки готовой  продукции.

Сначала с кредита  счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" списывается в дебет счета 43 "Готовая  продукция" оприходованная на склад  готовая продукция по нормативной  себестоимости, а в конце отчетного  периода после определения ее фактической себестоимости она  списывается на дебет счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" с кредита  счета 20 "Основное производство".

Образовавшаяся  на регулирующем счете 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" разница между фактической  и нормативной себестоимостью списывается  дополнительной записью как перерасход или сторнировочной записью как  экономия на счет 90 "Продажи". Отсутствие остатка характеризует этот счет и как контрарно - дополнительный, и как собирательно - распределительный  одновременно.

Операционные  счета делятся в зависимости  от их строения на три группы: собирательно - распределительные, бюджетно - распределительные  и калькуляционные.

Отличительной особенностью собирательно - распределительных  счетов является отсутствие на них  остатка. Поэтому в бухгалтерском  балансе они не представлены. Эти  счета выполняют функцию контроля за соблюдением сметных ассигнований по таким накладным расходам, как общепроизводственные или общехозяйственные. Поэтому их называют также контрольно - распределительными счетами. Собирают на них затраты в разрезе сметных статей по дебету. Списание собранных на дебете за отчетный период расходов осуществляется с кредита этих счетов в целях их косвенного распределения по калькуляционным объектам.

Принцип соответствия доходов и расходов и их временной  привязки к соответствующему отчетному  периоду обеспечивается наличием в  счетном Плане бюджетно - распределительных  счетов, к которым относятся: 96 "Резервы  предстоящих расходов"; 97 "Расходы  будущих периодов"; 98 "Доходы будущих  периодов".

Счета 96 и 97 имеют  много общего. На обоих по дебету отражаются фактические расходы, связанные  с производственно - хозяйственной  деятельностью предприятия, а с  их кредита эти расходы равномерно по установленным нормам списываются  на соответствующие объекты калькулирования. Разница между ними состоит в  том, что на счете 97 "Расходы будущих  периодов" сначала по дебету отражают расходы, производимые иногда единовременно  и в больших размерах, а затем  по кредиту их постепенно списывают (погашают). В результате на этом счете  остаток еще не списанных расходов отражается по дебету счета, поэтому  он относится к активным счетам.

На счете 96 "Резервы  предстоящих расходов" сначала  по кредиту отражается создание необходимого резерва для покрытия предстоящих  расходов путем их нормативного включения  в себестоимость продукции, а  затем по дебету отражаются фактически произведенные расходы. В результате на этом счете остаток неиспользованного  резерва отражается по кредиту счета, поэтому он относится к пассивным  счетам. При недостаточности созданного резерва этот счет может превратиться в свою противоположность - счет 97 "Расходы  будущих периодов".

Счет 98 "Доходы будущих периодов" позволяет равномерно относить доходы на финансовые результаты соответствующего отчетного периода. По кредиту этого счета сначала  отражаются доходы будущих отчетных периодов, а в соответствующем  отчетном периоде, учитывая произведенные  расходы, с дебета этого счета  доходы списываются на финансовые результаты отчетного периода. Остаток еще  не списанных доходов будущих  периодов отражается по кредиту счета 98, поэтому он относится к пассивным  счетам.

Все бюджетно - распределительные  счета имеют отношение к бухгалтерскому балансу, хотя и размещены в Плане  счетов 2000 г. в разд.VIII "Финансовые результаты".

На калькуляционных  счетах формируется информация для  калькуляционных расчетов фактической  себестоимости заготовленных производственных запасов, произведенной продукции  и т.д.

По дебету калькуляционных  счетов отражаются затраты, связанные  с формированием: инвентарной стоимости  основных средств (счет 08 "Вложения во внеоборотные активы"); себестоимости  заготовления материалов (счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей"); себестоимости производственной продукции (счет 20 "Основное производство") и т.д. Полученные и оприходованные материальные ценности списываются  по исчисленной себестоимости по кредиту калькуляционных счетов. Наличие дебетовых остатков по ним  свидетельствует о том, что у  них есть и признаки инвентарных  счетов. Это активные счета. У таких  счетов, как 28 "Брак в производстве" и 44 "Расходы на продажу", есть все признаки собирательно - распределительных  счетов, а счет 28 вообще не имеет  остатка, следовательно, не связан с  балансом.

Говоря о классификации  счетов, следует иметь в виду, что у некоторых счетов имеются  признаки нескольких классификационных  групп. Определять их место в классификации  следует по их главному признаку.

В представленной классификации счетов многие счета  разд.VIII "Финансовые результаты" Плана счетов 2000 г. по своим структурным  характеристикам отнесены к операционным счетам. Счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" имеет структуру  собирательно - распределительного счета, а счета 96 "Резервы предстоящих  расходов", 97 "Расходы будущих  периодов" и 98 "Доходы будущих  периодов" - структуру бюджетно - распределительных счетов.

Счета 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы" отнесены к группе финансово - результатных счетов. Сюда же входит и итоговый счет прибылей и убытков 99 "Прибыли и убытки". Эти три бухгалтерских счета  составляют единый блок взаимосвязанных  счетов, информация которых используется для формирования показателей отчета о прибылях и убытках.

Счета 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы" отнесены к сопоставляющим. По их кредиту  отражаются доходы, а по дебету - расходы. При превышении доходов над расходами  разница списывается в виде прибыли  на кредит счета 99 "Прибыли и убытки", а при превышении расходов - в  виде убытка на дебет счета 99. Остаток  на обоих счетах отсутствует, поэтому  к бухгалтерскому балансу они  прямого отношения не имеют.

Счет 99 "Прибыли  и убытки" - итоговый. Он служит для  подведения финансовых результатов  деятельности предприятия и является активно - пассивным. Если финансовый результат - прибыль, он пассивный, убыток же делает его активным по сути, но в балансе  любой финансовый результат находит  отражение в пассиве в виде нераспределенной прибыли или непокрытого  убытка, показываемого со знаком "минус".

Взаимосвязь бухгалтерских  счетов с бухгалтерским балансом и принадлежность каждого счета  к соответствующей классификационной  группе (группам) показаны в табл. 1.

Таблица 1

Классификационная характеристика счетов

Плана счетов 2000 г.

По характеру  остатка счета в табл. 1 поделены на активные (А), пассивные (П) и счета  без остатка (БО), что означает отсутствие связи с балансом.

По способу  формирования статей баланса счета  поделены на три группы:

прямой механический перенос суммы сальдо по счету  в баланс;

предварительные арифметические (алгебраические) действия, в результате которых балансовая статья формируется на основе информации, содержащейся на нескольких бухгалтерских  счетах (субсчетах);

предварительные арифметические действия, в результате которых балансовые статьи формируются  по данным, полученным путем разложения информации одного счета на две балансовые статьи.