Классификация и виды производственных затрат

     1.2.  Классификация затрат  для определения  себестоимости, оценки  стоимости запасов  и полученной прибыли 

     Для определения себестоимости, оценки стоимости запасов и полученной прибыли дается следующая классификация  затрат.

     Входящие  и истекшие затраты (затраты и  расходы). Входящие затраты – это затраты, связанные с теми ресурсами предприятия, которые показываются в активе бухгалтерского баланса, т.е. это стоимость тех ресурсов, которые были приобретены, имеются в наличии, которые принесут предприятию прибыль только в будущем.

     Если  эти средства (ресурсы) в течение  отчетного периода были израсходованы  для получения доходов и потеряли способность приносить доход  в дальнейшем, то они переходят  в разряд истекших. Истекшие – те затраты, которые были включены в себестоимость продукции, реализованной в отчетном периоде, и по данным затратам уже была показана соответствующая прибыль в пассиве баланса.

     Правильное  деление затрат на входящие и истекшие имеет особое значение для оценки прибылей и убытков.

     В качестве примера входящих затрат торгового предприятия можно привести одну статью актива баланса - товары. Если эти товары не реализованы и хранятся на складе, то они регистрируются в балансе как входящие. Если же эти товары проданы, то понесенные в связи с ними закупочные затраты следует отнести к истекшим. В балансе промышленного предприятия входящие затраты в части производственных запасов представлены тремя статьями, каждая из которых являет собой стадию процесса производства: запасы материалов (на складе и в ожидании переработки), запасы в незавершенном производстве (полуфабрикаты собственного производства) и запасы готовой продукции.

     Итак, входящие затраты являются синонимом  термина «затраты», а истекшие - тождественны понятию «расходы». Расходы - это  часть затрат, понесенных предприятием в связи с получением дохода.

     Производственные  и внепроизводственные (периодические  затраты, или затраты периода). В  соответствии с Международными стандартами  бухгалтерского учета для оценки запасов произведенной продукции  только производственные затраты должны включаться в себестоимость продукции. Поэтому в управленческом учете  затраты классифицируются на:

     - входящие в себестоимость продукции (производственные);

     - внепроизводственные (затраты отчетного периода, или периодические затраты).

     Распределяемые  – затраты, которые группируются по трем направлениям: остатки ГП (готовой продукции) на складе; НЗП (незавершенное производство); реализованная продукция.

     Затраты, входящие в себестоимость продукции (производственные), - это материализованные  затраты, и поэтому их можно инвентаризировать. Они состоят из трех элементов: прямые материальные затраты; прямые затраты  на оплату труда; общепроизводственные затраты.

     В управленческом учете их часто называют запасоемкими, так как они распределяются между текущими расходами, участвующими в исчислении прибыли, и запасами. Затраты на их формирование считаются  входящими, являются активами фирмы, которые  принесут выгоду в будущих отчетных периодах.

     Внепроизводственные затраты, или затраты отчетного  периода (периодические затраты) – затраты, которые возникают в данном периоде времени и полностью списываются на результаты финансовой деятельности этого же периода времени. В управленческом учете данные затраты иногда называют издержками определенного периода, так как их размер зависит не от объемов производства, а от длительности периода. Эти расходы, как правило, связаны с полученными в течение отчетного периода услугами. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета они не используются в расчетах себестоимости готовой продукции (незавершенного производства), а, следовательно, и для оценки производственных запасов предприятия. Поэтому их иногда называют незапасоемкими. Периодические расходы представлены издержками непроизводственного характера, не связанными непосредственно с производственным процессом. Они состоят из коммерческих и административных расходов. Первые предполагают расходы, связанные с осуществлением продаж и поставок продукции, вторые - расходы по управлению предприятием. Периодические затраты всегда относятся на месяц, квартал, год, в течение которых они были произведены. Они не проходят через стадию запасов, а сразу же оказывают влияние на исчисление прибыли. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета в отчете о прибылях и убытках их вычитают из выручки как расходы, не принимаемые в расчет при калькулировании и оценке производственных запасов.

     Сравнивая промышленный и торговый учет, можно  выявить различия между такими затратами  как заработная плата, амортизация, страхование. В промышленности многие из подобных затрат относятся к производственной деятельности, и поэтому общепроизводственные затраты становятся расходами лишь тогда, когда продукция (работа, услуга) реализована. На предприятиях торговли эти издержки являются затратами  периода.

     Существуют  различные методы оценки себестоимости  реализованной продукции и остатков готовой продукции на складе. Остановимся  на двух из них. В первом методе остатки  незавершенного производства и готовой  продукции на складе оценивают по сокращенной производственной себестоимости, а общехозяйственные и коммерческие расходы считаются периодическими и полностью включаются в себестоимость  реализованной продукции. Этот метод  распределения затрат получил название «абзорпшен-костинг». Существует модификация  абзорпшен-костинга, в которой периодическими признаются только коммерческие расходы, а общехозяйственные подлежат распределению между реализацией и остатками.

     В этом случае остатки оцениваются  по полной производственной себестоимости, в которую включают часть РСЭО, ОПР и ОХР – пропорционально той части продукции, которая осталась в незавершенном производстве, а также на складе готовой продукции в данном периоде времени.

     Второй  метод («директ-костинг») основан на делении текущих затрат предприятия  на переменные и постоянные.

     Переменные  затраты подлежат распределению, а  постоянные являются периодическими и  полностью списываются на реализованную  продукцию.

     В рамках управленческого учета можно  применить и третий метод распределения  затрат. Если технология производства на предприятии устаревшая, неспособная  формировать будущую прибыль  предприятия, то РСЭО и ОПР следует  считать периодическими затратами  и полностью списывать на реализацию, тем самым уменьшая прибыль, а  в некоторых случаях показывая  убытки.

     Такой метод распределения затрат возможен исключительно в рамках управленческого  учета, поскольку противоречит бухгалтерским  стандартам учета и распределения  затрат.

     Прямые  и косвенные расходы. Прямые затраты – это те затраты, которые непосредственно можно отнести на объект учета затрат. К ним относят прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда, их можно отнести непосредственно на определенное изделие.

     Косвенные – это такие затраты, которые  одновременно относятся к нескольким объектам учета и поэтому не всегда их можно однозначно распределить по объектам учета. В момент зарождения затраты всегда прямые по отношению  к тому объекту, где они появились. Далее при продвижении по технологической  цепи они могут стать косвенными. Например, объект учета затрат –  ремонтно-механический цех; затраты  – заработная плата ремонтных  рабочих, приписанных к данному  цеху. Если составляется смета затрат ремонтного цеха, то заработная плата  ремонтников по отношению к своему цеху – затраты прямые. По отношению  к основным цехам заработная плата  ремонтников – это затраты  косвенные и их необходимо распределять по этим цехам, например, пропорционально времени, отработанному ремонтными рабочими в основных цехах.

     Таким образом, при разделении затрат на прямые и косвенные всегда следует указывать  объект учета затрат, поскольку при  смене объекта характер затрат также  меняется. Другой пример – заработная плата начальника мебельного цеха. По отношению к объекту «цех»  его заработная плата – прямые затраты; по отношению к объектам «продукция цеха» – столы, шкафы, диваны – это затраты косвенные, поскольку начальник цеха сам  продукцию не выпускает и его  зарплату придется распределять по видам  продукции искусственно, пропорционально  каким-нибудь прямым затратам: стоимости  материалов или трудоемкости данного  вида продукции.

     Косвенные затраты распределяются между отдельными изделиями согласно выбранной предприятием методике (пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, количеству отработанных станкочасов, часов отработанного времени  и т.п.).

     Остановимся подробнее на сущности прямых и косвенных  затрат.

     1. Прямые материальные затраты.  Каждое производственное изделие  состоит из каких-либо материалов. Основные материалы - это материалы,  которые становятся частью готовой  продукции, их стоимость можно  прямо и экономично, без особых  затрат относить на определенное  изделие.

     В ряде случаев экономически невыгодно  учитывать расход материалов, приходящийся на каждый вид продукции. Примерами  подобных затрат являются гвозди в  мебели, болты в автомобилях, заклепки в самолетах и т.п. Такие материалы  считаются вспомогательными, а расходы  по ним - косвенными общепроизводственными  расходами, которые учитываются  в целом за отчетный период, а  затем специальными методами распределяются между отдельными видами продукции.

     2. Прямые расходы на оплату труда  включают все расходы по оплате  рабочей силы, которые можно прямо  и экономично отнести на определенный  вид готовых изделий. Издержки  на оплату труда за работу, которые нельзя прямо и экономично отнести на определенный вид готовых изделий, называют косвенными расходами на оплату труда. Эти расходы включают оплату труда таких рабочих, как механики, контролеры и другой вспомогательный персонал. Подобно расходам на вспомогательные материалы косвенные расходы на оплату труда относятся к косвенным общепроизводственным расходам.

     Размер  прямых издержек на единицу продукции  практически не зависит от объема производства, и снизить его можно  путем повышения эффективности  производства, производительности труда, введения новых ресурсо- и энергосберегающих  технологий.

     3. Косвенные расходы. Сюда входят  все издержки, которые нельзя  отнести к первой и второй  группам. Косвенные расходы - это  совокупность издержек, связанных  с производством, которые нельзя (или экономически нецелесообразно)  отнести непосредственно на конкретные  виды изделий. В отечественной  экономической литературе их  также называют накладными расходами.

     Косвенные расходы подразделяются на две группы:

     - общепроизводственные (производственные) расходы - это общецеховые расходы на организацию, обслуживание и управление производством;

     - общехозяйственные (непроизводственные) расходы осуществляются в целях управления производством; они напрямую не связаны с производственной деятельностью организации.

     Отличительной особенностью общехозяйственных расходов является то, что в пределах масштабной базы (определенный интервал объема производства (продаж), в котором затраты ведут себя определенным образом, имеют какую-либо четко выраженную тенденцию) они остаются неизменными. Изменить их можно управленческими решениями, а степень их покрытия - объемом продаж.

     На  некоторых производствах выпускающих  однородную продукцию, например в энергетической, угольной, нефтедобывающей отраслях промышленности, все расходы будут  прямыми. На обрабатывающих предприятиях (в машиностроении, легкой, пищевой  промышленности и др.) косвенные расходы весьма существенны. Таким образом, деление затрат на прямые и косвенные зависит от технологических особенностей производства.

     Основные  и накладные расходы. По своему назначению издержки делятся на основные и расходы  на управление предприятием (накладные).

     К основным расходам относятся все  виды ресурсов (предметы труда в  виде сырья, основных материалов, покупных полуфабрикатов; амортизация основных производственных фондов; заработная плата основных производственных рабочих  с начислениями на нее и др.), потребление  которых связано с выпуском продукции (оказанием услуг), непосредственно связаны с технологическим процессом. На любом предприятии они составляют важнейшую часть затрат.

     Накладные расходы вызываются функциями управления, которые по своему характеру, назначению и роли отличаются от производственных функций (связаны с общими процессами управления). В соответствии с методом отнесения затрат на носитель (объект калькулирования) накладные расходы являются косвенными.