РН - это риск, который аудитор хочет  определить на тот случай, если он не сумеет найти материальные ошибки и  пропуски во внешней отчетности при  проведении им аудита. При этом предполагается, что СВК не смогла выявить и исправить эти ошибки.

    Этот  показатель качества работы аудитора в большей мере зависит от его  уровня квалификации и стажа работы, нежели от специфичности деятельности клиента.

    Аудиторский риск как важный элемент планирования аудита представляет собой синтетическую величину, изменяющуюся под воздействием трех видов риска. (Таблица 2.2.3.)

Таблица 2.2.3.Таблица зависимости между компонентами аудиторского риска

    Примечание. Заштрихованные клетки таблицы относятся к риску необнаружения. Единые требования к пониманию систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля содержатся в федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом».

    Под «…системой бухгалтерского учета» в стандарте понимают упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

    Термин  «…система внутреннего контроля»  означает совокупность организационных  мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в  качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной  деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

    Система внутреннего контроля выходит за рамки тех вопросов, которые непосредственно относятся к системе бухгалтерского учета, и включает контрольную среду. Под контрольной средой понимаются осведомленность и действия руководства аудируемого лица, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, а также понимание важности такой системы. Контрольная среда влияет на эффективность конкретных средств контроля.

    К процедурам контроля, принятым руководством аудируемого лица, относятся:

• подотчетность одних работников другим;
• внутренние проверки и сверки данных по вопросам финансово-хозяйственной деятельности;
• сравнение результатов подсчета денежных средств, ценных бумаг и товарно-материальных запасов с бухгалтерскими записями (инвентаризация);
• сравнение данных, полученных из внутренних источников, с данными внешних источников информации;
• проверка аналитических счетов и оборотных ведомостей и арифметической точности записей;
• осуществление контроля за прикладными программами и компьютерными информационными системами, в том числе посредством установления контроля за изменениями компьютерных программ и за доступом к файлам данных, за правом доступа при вводе и выводе информации из системы;
• ограничение доступа к активам и записям;
• сравнение и анализ финансовых результатов с плановыми показателями.

    В процессе аудита финансовой отчетности аудитор уделяет внимание только тем основным целям и конкретным процедурам в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, которые имеют отношение к  процессу подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

    Характер, временные рамки и объем процедур получения понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля могут изменяться в зависимости  от многих факторов.

    Аудитор на основе своего профессионального  суждения самостоятельно принимает решение о количестве информации, необходимой для составления заключения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.  

    2.3. Обобщение полученной информации и оценка результатов аудиторской проверки учета денежных средств

    По  окончанию аудиторской проверки просматриваются все рабочие документы, проверяется качество проведения аудиторских процедур и правильность сделанных выводов, а также соблюдение требований аудиторских стандартов. Итогом проверки является письменная информация руководству.

    По  договоренности подготавливается предварительный вариант письменной информации с требованиями по устранению обнаруженных недостатков. Выполнение этих требований является обязательным для последующего представления положительного аудиторского заключения. Подготовленный окончательный вариант письменной информации передается в те же сроки, что и аудиторское заключение.[18]

    В аудиторской практике применяются следующие  виды аудиторского заключения:

    1) аудиторское заключение с выражением  безоговорочно положительного мнения;

    2) модифицированное   аудиторское заключение:

    3) аудиторское заключение с выражением  мнения, не являющегося безоговорочно  положительным;

    4) аудиторское заключение с отрицательным  мнением;

    5) аудиторское заключение с отказом  от выражения мнения.

    Безоговорочно положительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к  заключению о том, что финансовая отчетность дает достоверное представление  о финансовом положении и результатах  финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки отчетности в Российской Федерации.[4]

    Аудиторское заключение считается  модифицированным, если возникли:

• факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.

    При определенных обстоятельствах аудиторское  заключение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую отчетность, но рассмотренной в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторское заключение модифицируется посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, не оказывающей существенного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и не раскрытой (или недостаточно полно раскрытой) или раскрытой некорректно в пояснениях к этой отчетности.

    Единство  формы и содержания аудиторского заключения соблюдаются, чтобы облегчить  его понимание пользователем. Аудиторское заключение содержит три части: вводную, аналитическую и итоговую.

    Аудиторы  указывают в аудиторском заключении дату, когда был завершен аудит, так  как данное обстоятельство предоставляет  основания полагать, что аудиторы учли влияние, которое оказали влияние  на финансовую (бухгалтерскую) отчетность события и операции, имевшие место с даты окончания проведения аудита до даты подписания аудиторского заключения.

    Аудиторское заключение подписывают руководитель аудиторской фирмы (или лицо, уполномоченное руководителем) и аудитор, проводивший  проверку. Заключение заверяют печатью аудиторской фирмы.

    Сбор  аудиторских доказательств

    Единые  требования к количеству и качеству доказательств, которые ему необходимо получить при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств определяет федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 5 «Аудиторские доказательства». Количество информации, необходимой для аудиторских оценок, стандартом жестко не регламентируется.

      Виды аудиторских  доказательств:

    1. Аудиторские доказательства могут  быть внутренними, внешними и  смешанными.

    2. Аудиторские доказательства могут  быть прямыми и обратными.

    3. Аудиторские доказательства могут  быть личными (объяснения) и вещественными.

    4. Аудиторские доказательства могут быть устными и письменными. Доказательства в форме документов и письменных показаний обычно являются более достоверными, чем устные показания.

    Источниками получения аудиторских  доказательств (доказательной информацией) являются:

• первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;
• регистры бухгалтерского учета экономического субъекта;
• результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;
• устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;
• сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц;
• результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономического субъекта;
• бухгалтерская отчетность.

    Качество  доказательств зависит от их источников. Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в  результате исследования хозяйственных  операций. Независимо от вида аудиторских доказательств, они должны быть достоверными, достаточными и иметь надлежащий характер. Их достаточность в каждом конкретном случае определяют на основе оценки системы внутреннего контроля и величины аудиторского риска. Для составления объективного и обоснованного заключения аудитор обязан собрать достаточное количество качественных доказательств. Понятия достаточности и надлежащего характера взаимосвязаны и применяются к аудиторским доказательствам, полученным в результате тестов средств внутреннего контроля и проведения аудиторских процедур.

    Таким образом, достаточность представляет собой количественную меру аудиторских  доказательств, а надлежащий характер является качественной стороной аудиторских  доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и ее достоверность.

    Для уменьшения аудиторского риска аудитор  использует доказательства, полученные из различных источников и разные по форме представления. Если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из другого источника, аудитор использует дополнительные аудиторские процедуры, чтобы разрешить возникшие противоречия и быть уверенным в достоверности собранных доказательств и обоснованности полученных выводов.