Анализ нематериальных активов

К объектам, регулируемым авторским правом, относятся:

• программа для ЭВМ - объективная форма совокупности данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств;
• база данных -- объективная форма представления и организации совокупности данных ( статей, расчетов и др.), систематизированных с целью нахождения и обработки этих данных;
• топология интегральных микросхем -- зафиксированная на материальном носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей между ними.

Отложенные затраты - организационные расходы, состоят из затрат по оплате услуг консультантов, по подготовке документации, регистрационных сборов и других расходов организации в период ее создания до момента регистрации. В состав организационных расходов, включаемых в состав нематериальных активов, входят расходы, связанные с образованием юридического лица и признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный капитал.

Расходы организации, связанные с необходимостью переоформления учредительных и иных документов (расширение организации, изменение видов деятельности, представление образцов подписей должностных лиц и др.), изготовление новых штампов, печатей и т.п., включается в состав общехозяйственных расходов организации. Организации, изменяющие организационно-правовую форму, указанные расходы производят за счет прибыли, остающейся в их распоряжении.

Деловая репутация организации - разница между стоимостью фирмы как единого целостного имущественно - финансового комплекса, имеющего определенную репутацию, и балансовой стоимостью имущества этой фирмы. В бухгалтерском учете деловая репутация отражается только при совершении сделок купли-продажи предприятия. При этом деловая репутация может быть положительной или отрицательной. Положительную деловую репутацию необходимо рассматривать как надбавку, выплачиваемую покупателем в обеспечение будущей потенциальной доходности приобретенного предприятия. Это означает, что средства, затраченные на приобретение деловой репутации, принесут экономическую выгоду в будущем. Отрицательную деловую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием у предприятия стабильных покупателей, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления и т.д.

Особенностью материальных активов является их объектность, то есть возможность передачи другим пользователям. В этой связи не относятся к нематериальным активам деловые качества и репутация работников или руководителей предприятия, так как они не могут быть переданы другим лицам.

Переоценка нематериальных активов.

Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007, которое вступило в силу с бухгалтерской отчетности за 2008 год (далее - ПБУ 14/2007 или Положение), утверждено Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н (далее - Приказ N 153н). Приказ N 153н зарегистрирован в Минюсте России 23.01.2008 N 10975.

С вступлением в действие ПБУ 14/2007 впервые нормативно введены механизмы последующей оценки активов. 
В пункте 16 ПБУ 14/2007 сказано: 
"Изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов".

Предписанные в пунктах 17-21 ПБУ 14/2007 правила переоценки нематериальных активов аналогичны механизму переоценки основных средств. Однако есть существенные отличия. 
Во-первых, основные средства переоцениваются по текущей (восстановительной) стоимости, а нематериальные активы - по текущей рыночной стоимости. 
Пунктом 43 Методических указаний по учету основных средств определено: 
"...Под текущей (восстановительной) стоимостью объектов основных средств понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта". 
Пунктом 13 ПБУ 14/2007 установлено: 
"Под текущей рыночной стоимостью нематериального актива понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки". 
Иными словами, текущая восстановительная стоимость может быть определена всегда, а вот текущая рыночная - только при наличии активного рынка, на что дополнительно указано в п. 17 ПБУ 14/2007. 
Что касается активного рынка, то МСФО, например, при регламентации переоценки нематериальных активов исходят из следующего: 
"...Активный рынок для НМА редкое, но, тем не менее, возможное явление. Например, в некоторых юрисдикциях может существовать активный рынок для свободно обращающихся разрешений на перевозку пассажиров, рыбную ловлю, производственные квоты. Однако активный рынок не может существовать для торговых марок, титульных данных, прав на издание музыки и кинофильмов, патентов или товарных знаков, поскольку все эти активы являются уникальными. Кроме того, хотя нематериальные активы являются предметом покупки и продажи, договоры заключаются между отдельными покупателями, а сделки происходят довольно редко. По этим причинам, уплаченная за один актив цена не может служить достаточным подтверждением справедливой стоимости другого актива. Более того, информация о ценах зачастую носит закрытый характер" (параграф 78 МСФО (IAS) 38). 
Обратите внимание! Активный рынок предполагается для объектов, которые в соответствии с ПБУ 14/2007 вообще не являются нематериальными активами. А те, что являются нематериальными активами в соответствии с ПБУ 14/2007 (например, патенты и права на издание кинофильма), не признаются рыночными активами, поскольку уникальны. 
Во-вторых, переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта (п. 15 ПБУ 6/2001), а переоценка объекта нематериальных активов производится путем пересчета остаточной стоимости НМА. 
В-третьих, в ПБУ 14/2007 предписано отражать результаты переоценки в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года. 
Итак, если все же у организации найдутся нематериальные активы, для которых существует активный рынок, то при проведении переоценки организация должна учитывать следующие правила. 
Переоценка нематериальных активов согласно ПБУ 14/2007 проводится: 
- в отношении группы однородных нематериальных активов (п. 17); 
- регулярно (п. 18), но не чаще одного раза в год (п. 17); 
- на начало отчетного периода по текущей рыночной стоимости исключительно по данным активного рынка (п. 17); 
- путем пересчета их остаточной стоимости (п. 19). 
Результаты переоценки нематериальных активов учитываются при формировании баланса на начало текущего года и отражаются в пояснительной записке к отчетности за предыдущий год (п. 20 ПБУ 14/2007). 
Результаты переоценки на счетах учета учитываются в следующем порядке (п. 21 ПБУ 14/2007): 
- сумма дооценки нематериальных активов в результате первой переоценки и уценки активов в пределах сумм добавочного капитала, образовавшихся в результате предыдущих переоценок, отражается в добавочном капитале; 
- суммы уценки нематериальных активов в результате первой переоценки и суммы дооценки нематериальных активов в пределах сумм ранее проведенных уценок отражаются по счету нераспределенной прибыли (убытка); 
- превышение суммы уценки над суммой дооценки, отраженной в добавочном капитале, отражается в нераспределенной прибыли (убытке), а сумма превышения дооценки над суммой уценки, ранее учтенной в нераспределенной прибыли (убытке), отражается в добавочном капитале; 
- при выбытии нематериального актива сумма дооценки списывается в нераспределенную прибыль.

Порядок начисления износа

Стоимость основных средств предприятия погашается путем начисления износа (амортизированной стоимости) и списание на издержки производства в течение всего срока их полезного использования по нормам, утвержденным в установленном порядке.

При использовании НМА их стоимость погашается посредством амортизации.

Начисление амортизации НМА производится в бухгалтерском учете независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде.

Существует три способа начисления амортизации нематериальных активов:

1) линейный способ

2) способ уменьшаемого остатка

3) способ списания стоимости  пропорционально объему продукции (работ)

Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего срока полезного использования.

Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету, исходя из:

- срока действия патента, свидетельства  и других ограничений сроков  использования объектов интеллектуальной  собственности согласно законодательству  РФ.

- ожидаемого срока использования  этого объекта.

Если невозможно определить срок полезного использования нематериальных активов, нормы амортизационных отчислений в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации), то есть исходя из максимального срока действия патента на изобретение.

Для отдельных групп нематериальных активов срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по нематериальным активам начисляется ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

При линейном способе амортизация осуществляется исходя из срока полезного использования. При этом способе первоначальная стоимость нематериальных активов списывается по нормам амортизации, определенным с учетом срока полезного использования.

Линейный способ начисления амортизации.

При линейном способе амортизация осуществляется исходя из срока полезного использования. При этом способе первоначальная стоимость нематериальных активов списывается по нормам амортизации, определенным с учетом срока полезного использования.

Способ уменьшенного остатка

При способе уменьшенного остатка годовая сумма амортизации по приобретенным и использованным в производственной деятельности нематериальным активам должна быть основана на их остаточной стоимости на начало каждого отчетного периода и той нормы амортизации, которая исчислена, исходя из срока полезного использования.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) исходя из натурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической стоимости НМА и предполагаемого объема продукции за весь срок его полезного использования.

Амортизационные отчисления по НМА начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к учету, и начисляются до полного погашения стоимости либо списания этого актива. В течении срока полезного использования НМА начисление амортизации не приостанавливается.

Амортизационные отчисления по НМА прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания этого актива с учета. Амортизационные отчисления по НМА отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности.

Амортизационные отчисления по НМА отражаются одним из способов, отражаемых в разрезе их видов предприятием в учетной политике:

- путем накопления соответствующих  сумм на отдельном счете 05»Амортизация  НМА»

- путем уменьшения первоначальной  стоимости объекта (непосредственно  списываются с кредита счета 04 «НМА» в дебет счетов учета  затрат, расходов на продажу без  исполнения счета 05 «Амортизация  НМА». Причем после полного погашения стоимости данные объекты продолжают числиться в учете (до прекращения срока действия патента, свидетельства и т.д.) в условной оценке с отнесением ее на финансовые результаты.

Существуют некоторые виды НМА, стоимость которых не переносится на издержки производства (расходы на продажу). К ним относятся, например, полученные в пользования активы, исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, по которым остаются у правообладателя (товарные знаки, знаки обслуживания и т.п. Данные активы учитываются на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре.

При этом платежи за предоставленное право использование результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде периодических платежей, включая в расходы отчетного периода. Платежи в виде фиксированного разового платежа, отражаются в учете как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течении срока действия договора.

Отражение в учете выбытия нематериальных активов

Выбытие нематериальных активов может происходить в следующих случаях:

— непригодность к дальнейшему использованию;

— истечение срока их полезного использования;

— передача нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал;

— безвозмездная передача нематериальных активов;

— реализация нематериальных активов.

При выбытии нематериальных активов в результате их продажи, списания, безвозмездной передачи вся сумма накопленной амортизации списывается в дебет счета 05 «Амортизация нематериальных активов» с Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации.

Списание объектов в связи с непригодностью производится на основании акта, который должен быть составлен комиссией, с указанием причины списания, а также других аналитических данных. На основании акта производится отметка о выбытии объекта в карточке учета нематериальных активов (форма № НМА-1).

Очень часто выбытие нематериальных активов происходит в связи с их реализацией. При этом в бухгалтерском учете у продавца производятся следующие записи:

Дебет 62 Кредит 91

— отражена реализация объекта;

Дебет 91 Кредит 68

— начислен НДС;

Дебет 05 Кредит 04

— списана сумма амортизации, накопленная по реализуемому активу;

Дебет 91 Кредит 04

—списана остаточная стоимость выбывающего объекта;

Дебет 91 Кредит 99

—отражен финансовый результат (прибыль) от реализации актива.

Безвозмездная передача имущества оформляется договором дарения. В этом случае списание стоимости передаваемого актива производится на основании договора дарения и прилагаемого акта приемки-передачи, подтверждающих фактическую передачу объекта, а также письменного подтверждения принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта. При безвозмездной передаче нематериальных активов передающая сторона должна составить счет-фактуру и уплатить в бюджет НДС с рыночной стоимости имущества, передаваемого безвозмездно. Организация-покупатель не возмещает из бюджета сумму НДС, указанную в счет-фактуре, а включает ее в первоначальную стоимость объекта.

 

 

Безвозмездная передача нематериальных активов отражается в учете следующим образом:

 

Дебет 05 Кредит 04

— списана сумма амортизации, накопленная по выбывающему объекту;

Дебет 91 Кредит 04

— отнесена на прочие расходы остаточная стоимость выбывающего объекта;

Дебет 91 Кредит 68

— начислен НДС по безвозмездно переданному активу;

Дебет 99 Кредит 91

— отражен убыток от безвозмездной передачи.

При передаче нематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций и в счет вклада в общее имущество по договору простого товарищества остаточная стоимость нематериальных активов списывается с кредита счета 04 в дебет счета 58 «Финансовые вложения». Сумма амортизации по переданным НМА списывается в дебет счета 05 с кредита счета 04. Превышение согласованной стоимости над остаточной стоимостью по переданным нематериальным активам отражают по дебету счета 58 и кредиту счета 91 «прочие доходы и расходы». Обратная разница учитывается по дебету счета 91 и кредиту счета 58.