Учет и аудит доходов и расходов банка

   Также в ходе проверки важно установить, погашается ли при получении  банком процентов, начисленных за истекший и текущий месяцы, задолженность, исчисляющаяся на счете 47427 «Требования банка по получению процентов», а главное, перенесена ли сумма процентов, отнесенная при начислении на доходы будущих периодов, на текущие доходы, отражается ли она в учете по дебету счета47501 «Предстоящие поступления по операциям, связанным с представлением денежных средств клиентам» и кредиту счета 70101 «Проценты, полученные за предоставленные кредиты» (по соответствующей статье доходов).

    Важно проверить правильность не только формирования финансового результата от выполнения той или иной банковской операции, но и отнесения его на определенную статью доходов (если он положительный).

    При проверке полученных банком штрафов, пеней, неустоек изучаются кредитовые обороты  по счету 70106, при этом следует иметь в виду, что штрафные санкции за нарушение условий, взимаемые по договорам, не облагаемым НДС (например, договорам на расчетно-кассовое обслуживание, кредитным и депозитным договорам), не содержат НДС, а по договорам, облагаемым этим налогом (договора аренды, лизинга, факторинга и др.), НДС содержат.

    Особое  внимание требует проведение проверки других доходов банка (счет 70107). Следует  иметь в виду, что по кредиту  этого счета наряду с реально  полученными доходами (комиссии полученные, доходы от реализации имущества банка, доходы по лизинговым, факторинговым и другим операциям) учитываются суммы, восстановленные на доходах банка со счетов фондов и резервов (по произведенным ранее отчислениям в фонды и резервы, создаваемые за счет текущих расходов, такие, как резервы по возможные потери по ссудам, под возможное обеспечение ценных бумаг).

   Следует проверить, не имели ли место в  отчетном году случаи выявления доходов  прошлых лет. Они обычно возникают, если банк самостоятельно (или по результатам аудиторской проверки за предшествующий год) выявил случаи завышения расходов (например, при отнесении в дебе счета 702 расходов капитального характера) или занижения доходов (например, если доходы относящиеся к отчетному периоду, не списаны своевременно со счета 61304 «Доходы будущих периодов по другим операциям» в кредит счета 70107 «Другие доходы»).

   Необходимо  убедиться, что исправление допущенных ошибок осуществляется путем отнесения  завышенной (заниженной) суммы в  кредит счета 70107 «Другие доходы» по статье 17316 «Другие доходы прошлых лет, выявленные в отчетном году». Следует также проконтролировать правильность отнесения завышенной (заниженной) суммы в дебет соответствующего счета (в данном примере, в первом случае – в дебет счета 60701 «Собственные капитальные вложения», во втором – в дебет счета 61304 «Доходы будущих периодов по другим операциям»).

   Проверка  правильности отражения в учете  доходов банка в иностранной  валюте осуществляется по различным  статьям доходов:

• проценты, полученные за предоставленные валютные кредиты и размещенные валютные депозиты;
• доходы от вложений в ценные бумаги, номинированные в иностранной валюте, комиссии, полученные в валюте по валютным операциям на внутреннем и международном валютном рынке;
• другие доходы, полученные в иностранной валюте (доходы по форфейтинговым операциям, арендные и лизинговые платежи, полученные от нерезидентов и др.).

    При проверке следует убедиться, что  доходы, полученные в иностранной  валюте, пересчитываются в рубли  по официальному курсу ЦБ РФ, действующему на день получения доходов, и отражаются в бухгалтерском учете только в рублях. Следует также проверить, не переоцениваются ли эти доходы в дальнейшем в связи с изменением официального валютного курса и включаются ли в доходы банка вместе с доходами, полученными в российских рублях.

    Проверка  правильности формирования доходов, не увеличивающих налогооблагаемой прибыли  банка, проводится для обеспечения  преемственности бухгалтерского и  налогового учета. Для этих целей  банк ведет раздельный учет доходов, увеличивающих и не увеличивающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, что достигается в системном учете за счет использования так называемых «аналитических позиций», на которых учитываются доходы, не увеличивающие названную базу. На аналитическую позицию банка должны быть отнесены суммы, восстановленные на доходах банка со счетов фондов и резервов, в частности со счетов резервов на возможные потери:

• по ссудам, относящимся к первой группе риска;
• под учтенные банком векселя;
• по необеспеченным ссудам (кроме межбанковских кредитов, депозитов);
• по ссудам, выданным под поручительство Правительства РФ и субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления.

    В аналогичном порядке проверяется  правильность восстановления на доходах  банка отчислений в резервы на возможное обесценивание вложений в нерыночные ценные бумаги.

   Для обеспечения правильности отнесения  на доходы банка, не увеличивающие налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, доходов, связанных  с проведением операций с ценными  бумагами и иностранной валютой, требуется ведение внесистемного (налогового) учета.

2.5.Формирование  расходов банка

    Расходы коммерческого банка можно классифицировать по характеру, форме, способу учета, периоду, к которому они относятся, по влиянию на налогооблагаемую базу, способу ограничения.

    По  характеру расходы банка делятся  на шесть групп: операционные, расходы  по обеспечению хозяйственной деятельности банка, по оплате труда персонала  банка, по уплате налогов, отчисления в  специальные резервы и прочее.

    К операционным расходам относится, во-первых, уплата процентов за привлеченные банком ресурсы на основе депозитных и кредитных операций, выпуска ценных бумаг. Во-вторых, комиссия, уплаченная банком по операциям с ценными бумагами, с иностранной валютой, по кассовым и расчетным операциям, за инкассацию. В-третьих, прочие операционные расходы (дисконтный расход по векселям, отрицательный результат по переоценке ценных бумаг и счетов в иностранной валюте, расход (убыток) от перепродажи ценных бумаг, по операциям с драгоценными металлами и т. д.).

    Таким образом, операционные расходы –  это затраты, прямо связанные  с банковскими операциями.

   Расходы по обеспечению хозяйственной деятельности банка включают амортизацию основных средств и нематериальных активов, расходы по аренде, ремонту оборудования, канцелярские , по содержанию автотранспорта, приобретению спецодежды, эксплуатационные расходы по содержанию зданий и т. д. Расходы по оплате труда персонала банка складываются из заработной платы, премий, начислений на заработную плату.

   Расходы по уплате налогов связаны с  налогами на имущество, земельным, с владельца  автотранспортных средств, на пользователя автодорог и другими налогами, относящимися на себестоимость банковских операций ( т. е. налоги, отражаемые на расходных счетах банка).

    Особой  группой расходов являются затраты  по формированию резервов на покрытие возможных потерь по ссудам, под  обесценивание ценных бумаг и  на покрытие возможных убытков по прочим активным операциям, по дебиторской  задолженности.

    Прочие  расходы банка разнообразны по своему составу. Это расходы на рекламу, командировочные и представительские, на подготовку кадров, по компенсации затрат сотрудникам банка в связи с использованием их личного транспорта для служебных целей, маркетинговые расходы, расходы по аудиторским проверкам, судебные, по публикации отчетности и т. д.

    По  форме различают процентные, комиссионные и прочие непроцентные расходы. Процентные расходы включают проценты, уплаченные банком за полученные кредиты, остатки  средств на счетах до востребования и срочных депозитов, которые открыты для физических и юридических лиц, включая банки, процентные платежи по выпущенным векселям, облигациям, депозитным и сберегательным сертификатам. Банки несут затраты в связи с уплатой комиссии за операции с ценными бумагами и иностранной валютой, за услуги кассовые, расчетные, по инкассации, за полученные гарантии и т. д.

    Прочие  непроцентные расходы имеют форму  дисконтного расходы, расходов спекулятивного характера на рынке, переоценки активов, штрафов, пеней и неустоек, расходы на содержание аппарата управления (оплата труда, подготовка кадров и др.), хозяйственных расходов.

    Для учета расходов банка к балансовому  счету 702 открывается девять балансовых счетов второго порядка. В основу их выделения положены несколько признаков, включая форму расхода, вид пассивной операции, характер расхода. На основе балансовых счетов второго порядка, выделяют следующие группы расходов:

• проценты, уплаченные за привлеченные кредиты;
• проценты, уплаченные юридическим лицом по привлеченным средствам;
• проценты, уплаченные физическим  лицом по депозитам;
• расходы по операциям с ценными бумагами;
• расходы по операциям с иностранной валютой и другими валютными ценностями;
• расходы на содержание аппарата управления;
• расходы по организациям банков;
• штрафы, пени, неустойки уплаченные;
• другие расходы.

   В рамках каждой группы расходов выделяют более детальные их виды, которые  учитываются на аналитических счетах (например, расходы по видам кредиторов, штрафы по видам нарушений, процентные расходы по характеру деятельности и статусу владельцев счетов и т. д. По периоду, к которому относятся расходы, выделяются расходы текущего периода и расходы будущих периодов. Последние могут быть связаны с начисленными, но не выплаченными процентами по кредитным и депозитным операциям, по операциям с ценными бумагами, отрицательными разницами переоценки активов.

   По  способу ограничения расходы  банка делятся на нормируемые  и ненормируемые. К нормируемым  относятся расходы на рекламу, командировочные, на подготовку кадров, представительские, по компенсации расходов, связанных с использованием личного транспорта работников банка. Эти затраты учитываются полностью на расходных счетах банка, но затраты сверх норм увеличивают налогооблагаемую базу банка.

   По  влиянию на налогооблагаемую базу затраты банка делятся на три группы:

1. Расходы, относимые на себестоимость банковских услуг (то есть учитываемые на расходных счетах) и уменьшающие налогооблагаемую базу банка при расчете налога на прибыль.
2. Расходы, учитываемые на расходных счетах, но  не уменьшающие налогооблагаемую базу банка.
3. Расходы, прямо относимые на убытки банка и не учитываемые при расчета налогооблагаемой базы банка.

2.6.Аудит  расходов банка

    Аудит расходов банка предусматривает  рассмотрение методики проведения следующих проверок:

• правильности формирования расходов будущих периодов;
• своевременности списания расходов будущих периодов на текущие расходы;
• правильности формирования текущих расходов.

   В ходе проверки правильности формирования расходов будущих периодов изучаются данные аналитического учета по активному балансовому счету 61403 «Расходы будущих периодов по другим операциям». Следует убедиться, что по дебету этого счета учтены расходы, уплаченные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам (например, подписка на периодическую печать, расходы на обучение кадров; арендная плата, оплаченная арендодателю авансом; предоплата аудиторских, юридических, информационно-консультационных и других услуг и др.).

   Проверяя  правильность ведения аналитического учета по счету 61403, следует убедиться, что на каждый вид расходов открыт соответствующий сводный лицевой счет, например, «Расходы на подписку, уплаченные авансом», «Расходы на подготовку кадров, уплаченные авансом» и др.

   Аналитический учет должен вестись на этих сводных лицевых счетах в разрезе каждого договора.

   В ходе проверки следует иметь в  виду, что в тех случаях, когда  расходы, уплаченные в порядке предоплаты, содержат в себе налог на добавленную  стоимость (например, арендная плата, уплаченная авансом), то по дебету счета 61403 (по соответствующему лицевому счету) должна быть отражена сумма расходов, включая НДС.

   Особое  внимание в ходе проверки заслуживают  те хозяйственные и другие операции, по которым банку оказаны услуги (выполнены работы), наступили сроки оплаты оказанных услуг, но банком денежные средства в оплату еще не перечислены. Кредиторская задолженность начисляемая в таких случаях по кредиту пассивных балансовых счетов 60311 «Расчеты с поставщиками , подрядчиками, покупателями», 60313 «Расчеты банков с фирмами-нерезидентами», 60322 «Расчеты с прочими кредиторами», должна содержаться в корреспонденции со счетом 61403 по соответствующим лицевым счетам: «Просроченная (не уплаченная в срок) оплата аудиторских, юридических, информационно-консультационных услуг» и др. Следует убедиться, что кредиторская задолженность начислена в полной сумме, предусмотренной соответствующим договором, и включает НДС в установленных случаях. Учет подобных сумм является необходимым для целей реального отражения просроченной кредиторской задолженности банка.