1. Теоретические основы  налоговых льгот

    1.1 Сущность и виды налоговых льгот

    Налоговые льготы представляют собой один из элементов налогообложения, присутствующий в различных налогах и принимающий множество форм. Согласно п. 1 статьи 56 Ч.I НК РФ, «льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере».

    Это определение налоговых льгот  обладает одновременно широтой и  конкретностью - широтой, потому что  позволяет отнести к категории  льготы преимущества для налогоплательщика величины вне зависимости от их формы, конкретностью, так как устанавливает необходимый и достаточный признак налоговой льготы - наличие определенных преимуществ по сравнению с другими налогоплательщиками.

    Налоговые льготы, согласно п. 2 статьи 17 НК РФ, являются факультативным элементом обложения. Налоговые льготы, практически всегда приводят к уменьшению доходов бюджета, тем самым как бы препятствуют налогу выполнять фискальную функцию. Отсюда становится очевидным, что налоговые льготы выступают единственным элементом налогообложения, ориентированным на выполнение иной функции налогообложения - регулирующей.

    Льготирование налогоплательщиков и плательщиков сборов является одним из важнейших  методов осуществления налоговой  политики. При установлении налоговых  льгот налогооблогающие субъекты в первую очередь исходят из необходимости:

    - соблюдения  справедливости при перераспределении  финансовых средств; 

    - улучшения  материального положения отдельных  категорий физических лиц;

    - повышения  финансовой устойчивости отдельных категорий организаций; 

    - стимулирования  определённых видов деятельности  производств;

    - создания  благоприятного инвестиционного  климата в государстве или  на отдельных территориях.

    В зависимости от того, изменение каких  элементов налогообложения предполагает та или иная налоговая льгота, и с учетом характера этих изменений, можно выделить следующие их виды:

    - изъятие;

    - скидка;

    - понижение ставки налога;

    - освобождение от уплаты налога;

    - изменение срока уплаты налога;

    - реструктуризация задолженности по налогам, пени и штрафам.

    Изъятие — это разновидность налоговых льгот, дающих право налогоплательщику исключать из налогооблагаемой базы (освобождать от налогообложения) отдельные её части.

    Скидка  предоставляет налогоплательщику право уменьшения налогооблагаемой базы на сумму определённых вычетов.

    Понижение ставки налога, как льгота дает возможность уплачивать налог (сбор) по ставкам меньшим, чем те, которые установлены в общем порядке.

    Освобождение  от уплаты налога (налоговая  привилегия) предусматривает полный или частичный отказ налогооблагающего субъекта от налоговых притязаний в отношении отдельных категорий налогоплательщиков в течение определённого срока или бессрочно.

    Изменение срока уплаты налога — льгота, позволяющая уплачивать налоги в более поздние сроки.

    Реструктуризация  задолженности по налогам, пени и штрафам  предоставляет налогоплательщикам возможность отсрочки исполнения обязанностей по уплате недоимок, пеней и штрафов за нарушения законодательства о налогах и сборах.

    Наряду  с льготами, предоставляемыми отдельным категориям налогоплательщиков, налогооблагающие субъекты могут устанавливать на территории государства или части его территории льготные режимы для всех налогоплательщиков или для тех из них, которые являются нерезидентами. Такие государства и территории именуются как зоны льготного налогообложения или иначе — оффшоры.

    К числу наиболее распространенных налоговых  льгот относятся те, которые предоставляют возможность исключения из налогооблагаемой базы отдельных её частей (изъятия) либо уменьшения налогооблагаемой базы на сумму определённых вычетов (скидки).

    Примером  изъятия может служить право плательщиков налога на доходы физических лиц исключать из налогооблагаемой базы (освобождать от налогообложения) доходы в виде процентов, получаемые налогоплательщиками по вкладам в банках, находящихся на территории Российской Федерации, если проценты не превышают ставку рефинансирования Банка России (ст. 217 НК РФ).

    Разновидностью  изъятия является так называемый необлагаемый минимум. Под ним понимается та минимальная часть объекта налогообложения, которая не облагаемая налогом. Так, налог на доходы физических лиц не взимается с подарков, полученных налогоплательщиками, если их стоимость не превышает 4 тыс. руб. (ст. 217 НК РФ).

    Как уже определено выше, скидка предоставляет налогоплательщику право уменьшения налогооблагаемой базы на сумму определённых налоговых вычетов. Как скидку, например, следует рассматривать, предусмотренное ст. 252 НК РФ право плательщиков налога на прибыль организаций уменьшать полученные доходы на сумму произведенных ими расходов (затрат).

    В зависимости от того, предусмотрено  ограничение размера скидки или нет, выделяются лимитированные и нелимитированные скидки. Лимитированным можно признать вычет в размере 600 руб. на ребенка за каждый месяц налогового периода до получения налогоплательщиком дохода, превышающего 40 тыс. руб. (ст. 218 НК РФ).

    Изменением  срока уплаты налогов признается перенос уполномоченным органом установленного срока уплаты налога на более поздний. Срок уплаты налога может быть изменен в отношении всей подлежащей уплате суммы налога либо её части, как с начислением процентов на неуплаченную сумму налога, так и без начисления. Изменение срока уплаты налога не отменяет существующей и не создает новой обязанности по уплате налога.

    К числу обстоятельств исключающих изменение срока уплаты налогов, относятся:

    - возбуждение в отношении налогоплательщика, претендующего на льготу, уголовного дела по признакам налогового преступления;

    - проведение в отношении налогоплательщика, претендующего на льготу, производства по делу о налоговом правонарушении либо по делу об административном правонарушении в области налогов и сборов, таможенного дела в части налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации;

    - наличие достаточных оснований полагать, что лицо, претендующее на льготу, воспользуется таким изменением для сокрытия своих денежных средств или иного имущества, подлежащего налогообложению;

    - наличие данных о том, что лицо, претендующее на льготу, собирается выехать за пределы Российской Федерации на постоянное жительство.

    Эти же обстоятельства являются основаниями для отмены ранее предоставленного изменения срока уплаты налогов (сборов). Об отмене вынесенного решения в трехдневный срок письменно уведомляются заинтересованное лицо и налоговый орган по месту учёта этого лица (ст. 62 НК РФ).

    Изменение срока уплаты налогов осуществляется органами, в компетенцию которых входит принятие соответствующих решений, к числу которых относятся:

1. Федеральная налоговая служба — по федеральным налогам и сборам (за исключением налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу, государственной пошлины и единого социального налога);
2. налоговые органы по месту нахождения (жительства) заинтересованного лица по согласованию с финансовыми органами субъектов Российской Федерации, муниципальных образований соответственно — по региональным и местным налогам;
3. Федеральная таможенная служба или уполномоченные ею таможенные органы — по налогам, подлежащим уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации;
4. уполномоченные органы государственной власти и лица — по государственной пошлине;
5. Федеральная налоговая служба по согласованию с соответствующими органами государственных внебюджетных фондов — по единому социальному налогу.

    Если  законодательством предусмотрено  перечисление федерального налога и сбора в бюджеты разного уровня, срок уплаты такого налогового платежа в части сумм, поступающих в федеральный бюджет, изменяется на основании решения ФНС России. Однако в части сумм, поступающих в нижестоящие бюджеты, изменение сроков уплаты налогов осуществляется этим федеральным органом исполнительной власти по согласованию с финансовыми органами субъектов Российской Федерации или муниципальных образований соответственно в зависимости от того, в бюджет какого уровня они зачисляются (ст. 63 НК РФ).

    Формами изменения срока  уплаты налога и сбора  являются:

    - отсрочка;

    - рассрочка;

    - налоговый кредит;

    - инвестиционный налоговый кредит.

    Отсрочка  или рассрочка  по уплате налога представляют собой изменение срока уплаты налога при наличии соответствующих оснований на срок от 1 до 6 месяцев соответственно с единовременной (отсрочка) или поэтапной (рассрочка) уплатой налогоплательщиком суммы задолженности (ст. 64 НК РФ).

    Отсрочка (рассрочка) по уплате налога может  быть предоставлена по одному или нескольким налогам.

    К числу оснований для подобных изменений срока уплаты налога относятся:

1. причинение заинтересованному в льготе лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы;
2. задержка этому лицу финансирования из бюджета или оплаты выполненного этим лицом государственного заказа;
3. угроза банкротства этого лица в случае единовременной выплаты им налога;
4. неспособность физического лица осуществить единовременную уплату налога из-за затруднительного имущественного положения;
5. сезонный характер производства и (или) реализации товаров, работ или услуг, осуществляемых лицом (в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 6 апреля 1999 г. № 382 «О перечнях сезонных отраслей и видов деятельности, применяемых для целей налогообложения» сезонный характер, например, носит заготовка сельскохозяйственной продукции и сырья, добыча драгоценных металлов и драгоценных камней из россыпных месторождений, перевозка пассажиров и грузов, погрузочно-разгрузочные работы в районах с ограниченным сроком навигации);

    6) наличие оснований, предусмотренных таможенным законодательством в отношении налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.

    По  общему правилу на сумму задолженности  начисляются проценты исходя из ставки, равной ½ ставки рефинансирования Банка России, действовавшей за период отсрочки или рассрочки. Однако если изменение срока по уплате налогов (сборов) разрешено ввиду причинения заинтересованному в льготе лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы, а также задержки финансирования из бюджета или оплаты государственного заказа на сумму задолженности проценты не начисляются.

    Решение о предоставлении отсрочки или рассрочки  по уплате налога (сбора) или об отказе в её предоставлении принимается уполномоченным органом (по согласованию с финансовым органом) в течение 1 месяца со дня получения заявления заинтересованного лица. Такое заявление подается в соответствующий уполномоченный орган с приложением документов, подтверждающих наличие оснований.

    Копия указанного выше заявления также  должна быть направлена заинтересованным лицом в десятидневный срок в налоговый орган по месту его учёта.