Налоговые санкции. Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение

Формы налоговых деклараций так часто меняются, что налогоплательщики иногда не успевают отследить появление новой формы и сдают отчетность на бланках по старой форме. Это не может служить основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ.

3. Неуплата  или неполная уплата сумм налога. Налоговое правонарушение по  ст. 122 НК РФ выражается в неисполнении (ненадлежащим исполнении) налогоплательщиком  обязанности по уплате законно установленных налогов, когда:

- налоги  вообще не уплачиваются (неуплата  сумм налога);

- налоги  уплачиваются частично, то есть  не полностью (неполная уплата  сумм налога).

Неуплата налога - это полное неисполнение налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога, установленной пп. 1 п. 1 ст. 23 и п. 1 ст. 45 НК РФ. Неполная уплата налога - частичное исполнение обязанности по уплате налога. Неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Если же неправильное исчисление налога не повлекло неуплату или неполную уплату налога в бюджет, применение мер ответственности по ст. 122 НК РФ будет необоснованно.

Также не может быть признана неуплатой налога ситуация, когда организация неправомерно указала в декларации сумму вычетов по НДС, но вычет не произвела, так как сумма начисленного налога по этой декларации была равна нулю. Поскольку недоимка по налогу не возникла, то и штрафовать организацию за неуплату налога нельзя.

В тех случаях, когда налогоплательщик завысил сумму вычетов по НДС, оштрафовать его за неуплату налога можно, только если налог реально возвращен из бюджета. Если же возмещение лишь заявлено, но реально налог еще не возвращен, то у налогоплательщика нет недоимки по налогу, а, следовательно, нет и штрафа за неуплату налога.

Санкция по п. 1 ст. 122 НК РФ четко определяет только два конкретных случая неправомерного поведения налогоплательщика, а именно:

- занижение  налоговой базы;

- неправильное  исчисление налога.

Налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности по ст. 122 НК РФ лишь на основании неуплаты (неполной уплаты) сумм налога в установленный срок, если налоговая декларация представлена им своевременно и содержит достоверные сведения.

Кроме того, недоимка у налогоплательщика должна существовать на момент принятия налоговым органом решения о привлечении к ответственности по ст. 122 НК РФ. В противном случае привлечение налогоплательщика к ответственности по данной норме неправомерно.

Много споров по вопросу применения ст. 122 НК РФ возникает в ситуациях, когда в ходе одной налоговой проверки у налогоплательщика выявлены и переплата, и недоимка.

Для привлечения к ответственности в этом случае налоговый орган должен сначала доказать, что переплата уже зачтена в счет погашения иной задолженности налогоплательщика.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных п. 4 ст. 81 НК РФ8.

Пункт 3 ст. 122 НК РФ предусматривает взыскание штрафа в размере 40% за умышленное совершение деяний, предусмотренных п. 1 ст. 122 НК РФ. Из этого следует, что налоговые правонарушения, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ, должны быть совершены по неосторожности.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. Ответственность за налоговые  правонарушения в России

В 2014 г. вступили в силу новые поправки по налоговым штрафам.

Первая поправка позволит налоговикам штрафовать за непредставление или несвоевременное представление деклараций не только плательщиков соответствующих налогов, но и иных лиц, обязанных представлять декларации в силу требований НК. В первую очередь на ум приходят спецрежимники, выставившие своим покупателям счета-фактуры с выделенной суммой НДС или оплатившие аренду госимущества, но не сдавшие декларацию по НДС.

Новая формулировка санкции в пункте 1 статьи 119 покончит с либерализмом ФНС. Старая редакция нормы позволяла налагать минимальный штраф на налогоплательщиков, которые не только не вовремя сдали декларацию, но и с опозданием уплатили налог по ней. Все, что для этого надо было сделать, - рассчитаться с бюджетом до вынесения ИФНС решения о привлечении к ответственности. Ведь сумма штрафа по старой редакции этой нормы считалась от "неуплаченной суммы налога", подлежащей уплате по "просроченной" декларации. Вот и получалось, что, если на дату вынесения решения о привлечении к ответственности вся сумма налога уплачена, посчитать штраф за просрочку подачи декларации не от чего. Но чтобы всяким чересчур забывчивым товарищам Налоговый кодекс сказкой не казался, штраф за это нарушение будет считаться от суммы налога, которая не уплачена в установленный законом срок.

Пример 1. Расчет суммы штрафа за непредставление декларации. Организация представила годовую декларацию по налогу на прибыль 29 апреля, в этот же день в бюджет был уплачен налог, исчисленный к уплате по этой декларации, в размере 2 000 000 руб.

Просрочка в представлении декларации составила месяц и 1 день (в расчет принимаются дни с 29 марта по 29 апреля), то есть 1 полный и 1 неполный месяц. Штраф за несвоевременное представление декларации по НДС составит:

- если нарушение  допущено в 2013 г. - 1000 руб.;

- если нарушение  допущено в 2014 г. - 200 000 руб. (2 000 000 руб. х 5% х 2).

В связи со статьей 119 НК следует упомянуть еще о двух проблемах, разрешенных Пленумом ВАС в Постановлении N 57.

Проблема первая возникла из-за того, что ФНС искренне считала, будто минимальный штраф по статье 119 НК - 1000 рублей - не может быть уменьшен в связи с наличием смягчающих обстоятельств. Но ВАС не согласился с этим выводом, и налоговикам придется это учитывать.

Вторая проблема была вызвана позицией самого ВАС, высказанной 3 года назад в Постановлении Президиума N 3299/10. В нем суд решил, что декларация по налогу на прибыль упрощенной формы, представляемая по итогам отчетных периодов, - это не расчет авансового платежа, а именно декларация. Аргумент для этого решения был один: раз назвал законодатель в статье 289 НК этот документ декларацией, значит, он декларация. Поэтому налогоплательщиков, которые не вовремя отчитались по налогу на прибыль за отчетный период, можно было штрафовать по статье 119 НК. Но прошло 3 года, и ВАС обратился к первой части Кодекса, которая проводит четкую грань между налогом и авансовым платежом и между декларацией и расчетом авансового платежа. Что и позволило судьям прийти к обратному выводу: расчет авансовых платежей, как бы он ни назывался во второй части НК, остается расчетом и штрафовать за его несвоевременное представление по статье 119 НК нельзя.

Конечно, это не означает, что штрафовать за не вовремя сданный расчет авансовых платежей по налогу на прибыль не будут вовсе. Будут, но по пункту 1 статьи 126 НК, а это совсем другой штраф. Он в 5 раз меньше даже минимального штрафа по статье 119 НК и составляет всего 200 рублей.

Следующее изменение максимально расширит круг субъектов, которых можно привлечь к ответственности за грубое нарушение правил учета доходов, расходов или объектов налогообложения. Все, что для этого потребовалось, - исключить из пункта 1 статьи 120 НК слово "организацией", а из последнего абзаца - слово "налогоплательщика".

В итоге штрафовать за это нарушение можно будет не только организации, но и предпринимателей, не только налогоплательщиков, но и налоговых агентов. Например, предпринимателя, у которого есть хотя бы один работник, но нет налогового регистра по НДФЛ, можно будет оштрафовать минимум на 10 000 рублей. Такой же штраф может быть наложен на организацию, которая в течение 2014 года не отразит в налоговом регистре по НДФЛ, например, материальную помощь, выплаченную работнику, и сделанный ему же подарок. Штраф в любой из этих ситуаций будет, даже если НДФЛ рассчитан и удержан правильно. И это притом что регистр нам нужен только для правильного исчисления и удержания налога. Однако обратите внимание: налоговых агентов можно будет штрафовать только по пунктам 1 и 2 статьи 120 НК. Поскольку нарушение, предусмотренное пунктом 3 этой статьи, они совершить не могут. Конечно, неправильное отражение налоговым агентом на счетах бухучета, в бухгалтерских или налоговых регистрах начислений в пользу налогоплательщика может привести к занижению налоговой базы. Но штраф за это нарушение считается от суммы неуплаченного налога, а налоговый агент налог не платит, а только перечисляет. Поэтому агента за неправильный расчет налоговой базы налогоплательщика, из-за которого налог был исчислен в заниженном размере, можно штрафовать только по статье 123 НК. Даже, когда причиной занижения налоговой базы станет грубое нарушение правил учета. Ведь именно статья 123 Кодекса устанавливает ответственность за неперечисление налога9.

Ответственность за административные правонарушения в области налогов установлена также следующими статьями КоАП:

1) Нарушение  срока постановки на учет в  налоговом органе.

1. Нарушение  установленного срока подачи  заявления о постановке на  учет в налоговом органе - влечет  предупреждение или наложение  административного штрафа на  должностных лиц в размере  от пятисот до одной тысячи  рублей.

2. Нарушение  установленного срока подачи  заявления о постановке на  учет в налоговом органе, сопряженное  с ведением деятельности без  постановки на учет в налоговом  органе, - влечет наложение административного  штрафа на должностных лиц  в размере от двух тысяч  до трех тысяч рублей. 
Административная ответственность, установленная в отношении должностных лиц в статьях 15.3 - 15.9 и 15.11 КоАП РФ, не применяется к индивидуальным предпринимателям.

2) Нарушение срока представления сведений об открытии и о закрытии счета в банке или иной кредитной организации. Нарушение установленного срока представления в налоговый орган информации об открытии или о закрытии счета в банке или иной кредитной организации - влечет предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от одной тысячи до двух тысяч рублей.

3) Нарушение сроков представления налоговой декларации 
Нарушение установленных законодательством о налогах и сборах сроков представления налоговой декларации в налоговый орган по месту учета - влечет предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от трехсот до пятисот рублей.

4) Непредставление (несообщение) сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

1. Непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы, таможенные органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде, за исключением случаев, предусмотренных частью 2 настоящей статьи, - влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от ста до трехсот рублей; на должностных лиц - от трехсот до пятисот рублей.

2. Нарушение должностным лицом государственного органа, органа местного самоуправления, организации либо дипломатического представительства или консульского учреждения либо нотариусом предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах сроков представления (сообщения) сведений в налоговые органы, связанных с учетом организаций и физических лиц, либо представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде - влечет наложение административного штрафа в размере от пятисот до одной тысячи рублей.

5) Нарушение порядка открытия счета налогоплательщику 
1. Открытие банком или иной кредитной организацией счета организации или индивидуальному предпринимателю без предъявления ими свидетельства о постановке на учет в налоговом органе - влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от одной тысячи до двух тысяч рублей.

2. Открытие  банком или иной кредитной  организацией счета организации  или индивидуальному предпринимателю  при наличии у банка или  иной кредитной организации решения  налогового органа либо таможенного  органа о приостановлении операций  по счетам этого лица - влечет  наложение административного штрафа  на должностных лиц в размере  от двух тысяч до трех тысяч  рублей.

6) Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (взноса). Нарушение банком или иной кредитной организацией установленного срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента о перечислении налога или сбора, а равно инкассового поручения (распоряжения) налогового органа, таможенного органа о перечислении налога или сбора, соответствующих пеней и (или) штрафов в бюджет - влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от четырех тысяч до пяти тысяч рублей.

7) Неисполнение  банком решения о приостановлении  операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового  агента 
Осуществление банком или иной кредитной организацией расходных операций, не связанных с исполнением обязанностей по уплате налога или сбора либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджет, по счетам налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, сборщика налогов и (или) сборов или иных лиц при наличии у банка или иной кредитной организации решения налогового органа, таможенного органа о приостановлении операций по таким счетам - влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух тысяч до трех тысяч рублей.

8) Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности. Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов - влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух тысяч до трех тысяч рублей.

Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается: