Международное двойное налогообложение: проблемы и решения

     Однако  по вопросу об устранении двойного налогообложения первые многосторонние соглашения были заключены между  странами — членами СЭВ: в 1977 году — в отношении физических лиц  и в 1978 году — в отношении юридических лиц.

     В настоящее время соглашения об избежании  двойного налогообложения доходов  и имущества заключены между  многими государствами, что способствует инвестированию иностранного частного капитала в национальную экономику  этих государств.  

 

      Международное  налоговое  право  и  международные  договоры  (соглашения)

     Отношения в сфере налогообложения в  отдельной стране регламентируются нормами как национального законодательства, так и международного права. Национальные правовые системы различаются в зависимости от того, что имеет большую юридическую силу – внутригосударственные законы или международные договоры. Формой реализации международного законодательства являются международные договоры и соглашения, статус которых в разных странах неодинаков – в некоторых странах они имеют большую юридическую силу, чем внутренние законы (например, Россия, Белоруссия), а в некоторых меньшую (например, США и ФРГ).

     Для определения влияния последующих  норм национального законодательства на налоговое соглашение важно знать статус международных договоров в данной стране.

     Международные налоговые отношения основываются на международном налогом праве. Международное налоговое право  представляет собой совокупность юридических  принципов и норм, регулирующих международные налоговые отношения. Нормы международного налогового права содержатся в актах налогового законодательства отдельных государств, а также в международных договорах.

     Международный договор по вопросам налогообложения  представляет собой соглашение между  государствами или иными субъектами международного права, устанавливающее их взаимные права и обязанности в сфере международных налоговых отношений. Международные договоры представляют собой основной источник международного налогового права. В международных налоговых отношениях могут применяться различные наименования: договор, соглашение, конвенция, пакт и др. Международные договоры могут быть многосторонними или двусторонними.

     Международные соглашения об избежании двойного налогообложения  обычно распространяются на налоги с прибыли, имущества, капитала. При этом соглашения, как правило, не затрагивают проблемы косвенного налогообложения и не распространяются на налоги на добавленную стоимость, с продаж, на налоги, уменьшающие финансовые показатели прибыльности (налоги с оборота, на рекламу, другие налоги, включаемые в состав расходов).

     В отношении иных налогов зарубежных стран, не подпадающих под действие соглашений об избежании двойного налогообложения (таможенные пошлины, косвенные налоги, разнообразные муниципальные налоги), единственное, что может сделать государство для своих физических и юридических лиц - обеспечить для них национальный режим либо режим наибольшего благоприятствования.

     Национальный  режим применяется наиболее широко, предполагает равенство субъектов иностранного и национального права в области налогообложения. Он проявляется в двух аспектах: непосредственно в налоговом статусе субъектов иностранного права, т.е. в их правах и обязанностях как налогоплательщиков, и в наиболее важных элементах конкретных налоговых обязательств.

     Режим наибольшего благоприятствования  предусматривает обязательство  государства предоставлять государству-партнеру и субъектам его права льготные (наиболее благоприятные) условия по сравнению с теми, которые действуют  или могут быть введены для любой третьей страны.

     Обеспечение указанных режимов в международной  сфере осуществляется посредством  их закрепления:

     - на многостороннем правовом уровне, в частности в Генеральном  соглашении по тарифам и торговле (ГАТТ) и других соглашениях системы Всемирной торговой организации (ВТО), Венской конвенции о дипломатических сношениях 1961 г. Отдельную группу образуют многосторонние таможенные конвенции, содержащие отдельные налоговые нормы: Стамбульская конвенция о временном ввозе 1990 г. и т.д.;

     - на двустороннем уровне - в торговых  договорах, иных специальных международных  соглашениях. Соответствующие режимы  предусматриваются и в правовых  актах международных конференций.  Например, в Заключительном акте  Совещания по безопасности и  сотрудничеству в Европе 1975 г., в резолюциях органов ООН, а также в актах региональных учреждений (Европейской социальной хартии 1996 г. и других документах).

     В Российской Федерации модернизация налогообложения ведется непосредственно  при содействии Международного валютного фонда (МВФ), поэтому основное значение внутри страны придается не проблеме избежания двойного налогообложения, а реструктуризации системы налогового управления. При этом МВФ обращает внимание законодателя на проблемы взимания НДС при экспорте - импорте. Обсуждаются вопросы о необходимости устранения внутренних противоречий между ставками налога на прибыль, налога на доходы физических лиц, единого социального налога и их унификации.

     В рамках сотрудничества Российской Федерации  с европейскими странами необходимо использовать не только наиболее успешный опыт реформирования национальных законодательств, но и опыт модернизации вторичного законодательства Европейского Союза, в том числе касающийся вопросов избежания двойного налогообложения. Результатом подобной интеграции станет:

     - ослабление зависимости Российской  Федерации от международных финансовых  институтов;

     - сближение политических и правовых  систем России и европейских  стран;

     - в перспективе - последующее участие  отечественных юристов в разработке европейского налогового законодательства, начиная с проектной стадии.

     Международные соглашения об избежании двойного налогообложения, применяющиеся на территории Российской Федерации, входят в систему права  Российской Федерации и имеют  приоритетное действие по сравнению с положениями национального налогового законодательства.

     Статьей 15 Конституции Российской Федерации  установлено, что международные  договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы  и если международным договором установлены правила иные, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора.

     Аналогичные правила установлены  статьей 7 НК РФ.

     В связи с этим, при налогообложении  иностранных лиц необходимо исходить прежде всего из положений международных договоров в области налогообложения.

     Международный договор, о котором идет речь в  статье 7 НК РФ, в международном праве  может иметь различные наименования: договор, соглашение, конвенция и  другие.

     Целью заключения международного договора является достижение между государствами или иными субъектами международного права соглашения, устанавливающего их взаимные права и обязанности в налоговых отношениях для избежания двойного налогообложения.

     В системе налогового законодательства международного соглашения по налогообложению делятся на группы:

- международные  соглашения общего характера;

- собственно  налоговые соглашения:

• общие налоговые соглашения (конвенции);
• ограниченные налоговые соглашения;
• соглашения об оказании административной помощи по налогообложению;

- договоры, в  которых затрагиваются и налоговые  вопросы:

• соглашения о налоговых режимах и льготах;
• торговые договоры;

- специфические  соглашения по конкретным международным  организациям.

     Международные соглашения общего характера наряду с другими сферами сотрудничества устанавливают общие правила действия сторон в области налогообложения. Непосредственному применению эти акты не подлежат, но содержащиеся в них принципы используются в иных договорах, а также в национальном законодательстве.

     Необходимо учитывать, что действующие международные налоговые соглашения (об избежании двойного налогообложения) определяют только правила разграничения прав каждого из государств по налогообложению организаций одного государства, имеющих объект налогообложения в другом государстве, однако методы реализации этих положений: порядок исчисления, уплаты налога, взыскания сумм налогов, не уплаченных в установленные сроки, и привлечения к ответственности за допущенные налогоплательщиком нарушения – устанавливают внутригосударственные нормы налогового права.

     Кроме устранения двойного налогообложения, международные соглашения преследуют цель выработки  механизмов по предотвращению уклонения от налогов и уменьшения возможностей злоупотребления нормами  соглашений в целях избежания налога посредством обмена информацией между компетентными органами соответствующих государств.

     Соглашения  об избежании двойного налогообложения (договоры, конвенции) – многосторонние и двусторонние соглашения, устанавливающие  нормы, в соответствии с которыми достигается избежание двойного налогообложения:

     1)    доходов, получаемых физическими  лицами и юридическими лицами;

     2)    имущества и доходов от реализации  имущества;

     3)    доходов и имущества в сфере  международных перевозок;

     4)    доходов от авторских прав  и лицензий (интеллектуальной собственности).

       Соответственно, двойное налогообложение  в международных экономических отношениях может возникать в отношении следующих налогов:

     1)      подоходный налог с физических  лиц;

     2)      налог на прибыль организаций;

     3) налог  на имущество (как физических  лиц, так и юридических лиц,  налог на недвижимость и другие законы).

      Соглашения  об избежании двойного налогообложения,  как правило, содержат:

     1) перечисление видов налогов, регулируемых  соглашением (статья «Налоги,  на которые распространяется  соглашение»);

     2) определение круга лиц, на которых  распространяется соглашение;

     3) определения и установления условий  налогообложения (ограничений по  налогообложению) в государстве  – источнике дохода таких видов  доходов, как:

     - прибыль от коммерческой деятельности;

     - дивиденды;

     - проценты;

     - доходы от зависимой личной  деятельности (доходы от работы по найму);

     - доходы от независимой личной  деятельности (вознаграждения и  гонорары);

     - других доходов;

     4) определение способов избежания  двойного налогообложения (освобождение  от налогообложения или применение  иностранного налогового кредита);

     5) установление порядка выполнения  соглашения сторонами (вступление  в силу, срок действия, порядок  прекращения действия соглашения, применение взаимосогласительных  процедур).

     Отдельные положения указанных Соглашений различаются между собой, поскольку Соглашения носят двусторонний характер и заключаются исходя из характера отношений между Россией и конкретной страной.  Вместе с тем многие соглашения базируются на Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития  (далее ОЭСР) по налогам на доход и капитал и содержат аналогичные положения.

     В связи  с этим можно обобщить принципы налогообложения  доходов в соответствии с международными соглашениями.

       В политике развитых стран налоговые соглашения занимают важнейшее место, поскольку они позволяют не только достигнуть компромисса при разделе налоговых поступлений и обеспечить уверенность своим экспортерам товаров и капитала, но и установить более благоприятный режим для расширения своих зарубежных инвестиций, а в конечном счете — для захвата новых товарных рынков и получения доступа к природным ресурсам других стран.

 

      Действующие двусторонние соглашения