Анализ необходимости единого социального налога в современной налоговой системе

2.2 Порядок исчисления и уплаты налога предпринимателем, осуществляющим выплаты физическим лицам

     Те предприниматели, которые являются источником выплат физическим лицам, работающим у них по трудовым или гражданско-правовым договорам, помимо уплаты ЕСН со своих доходов платят его и по второму основанию.

     В этом случае расчет единого социального налога производится отдельно по каждому работнику с начала текущего налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

     Для этого рассчитывается налоговая база: по каждому работнику суммируются доходы, начисленные за налоговый период в его пользу в денежной или натуральной форме, в виде предоставленных ему материальных, социальных или иных благ или в виде иной материальной выгоды. Затем из нее исключаются доходы, не являющиеся объектом обложения ЕСН (пункты 1 и 3 ст. 236 НК РФ), и выплаты, не подлежащие налогообложению (ст. 238 НК РФ).

     Так как от величины налоговой базы по каждому работнику зависит возможность применения в отношении него регрессивной ставки ЕСН, важным является то обстоятельство, что налогоплательщик при определении налоговой базы не учитывает доходы, полученные этими работниками от других работодателей. Применение или неприменение регрессивной ставки ЕСН зависит от суммы дохода, полученной работником у каждого работодателя (источника выплаты дохода) в отдельности. При этом датой осуществления выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц является день их начисления в пользу граждан (ст. 242 НК РФ).

     Все плательщики ЕСН, в том числе  и предприниматели, обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм ЕСН, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты. Определив налоговую базу по ЕСН по каждому работнику, налогоплательщик рассчитывает сумму налога. При этом ЕСН исчисляется отдельно в разрезе сумм, подлежащих зачислению в федеральный бюджет и в каждый из внебюджетных фондов (ФСС, ФФОМС и ТФОМС).

     Предпринимателям следует помнить о том, что в соответствии с пунктом 3 статьи 238 НК РФ в налоговую базу в части суммы ЕСН, подлежащей уплате в Фонд социального страхования, не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам. Поэтому налогоплательщики должны обеспечить раздельный учет величин налоговой базы, с которой рассчитывается ЕСН, уплачиваемый в ФСС России, а также в другие фонды и федеральный бюджет. Так как эти налоговые базы могут существенно различаться, это может повлиять и на используемые ставки налога (речь идет о праве на регрессивные ставки).

     Особенности порядка исчисления ЕСН налогоплательщиками, осуществляющими выплаты физическим лицам, установлены статьей 243 НК РФ. Главными из них является то, что существует так называемая система вычетов из начисленных сумм ЕСН, только после осуществления которых определяется окончательная сумма, реально подлежащая уплате в бюджет в разрезе каждого из видов платежей. О каких же вычетах идет речь?

     Во-первых, это расходы на цели государственного социального страхования, предусмотренные законодательством Российской Федерации, произведенные налогоплательщиком самостоятельно. Они уменьшают сумму ЕСН, уплачиваемую в составе единого социального налога в Фонд социального страхования.

     В соответствии с законодательством Российской Федерации и иными нормативными правовыми актами, регулирующими деятельность ФСС России, Порядок расходования средств государственного социального страхования регулируется Инструкцией о порядке расходования средств Фонда социального страхования Российской Федерации, утвержденной постановлением Фонда социального страхования РФ от 09.02.2001 N 11.

     Суммы расходов на цели государственного социального страхования учитываются нарастающим итогом за период с начала года с учетом сумм возмещения произведенных расходов, полученных от исполнительного органа Фонда социального страхования РФ.

     Суммы превышения произведенных расходов на цели государственного социального страхования можно засчитывать в счет предстоящих авансовых платежей по ЕСН в части уплаты в Фонд социального страхования. В соответствии с пунктом 2.7 инструкции "О порядке расходования средств Фонда социального страхования Российской Федерации" в случае превышения суммы расходов по государственному социальному страхованию над суммой начисленного единого социального налога, подлежащего зачислению в фонд, суммы перерасхода по указанным средствам возмещает страхователям исполнительный орган фонда.

     Во-вторых, сумма ЕСН (авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается на сумму начисленных за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование. Налог уменьшается на суммы страховых взносов, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ (абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ)..

     При этом сумма налогового вычета не может  превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период. Иными словами, это означает, что максимальный размер налогового вычета ограничен суммой ЕСН, подлежащей уплате в федеральный бюджет, начисленной за тот же период. В то же время размер самих страховых взносов ничем не ограничен и, соответственно, может превышать сумму налога. Сумма уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование учитывается нарастающим итогом.

      2.3 Применение  регрессивных ставок  налога

     Организации выплачивают своим сотрудникам  различные вознаграждения: зарплату, премии, компенсации и т. д. Многие из этих сумм облагаются ЕСН. Чтобы уменьшить сумму этого налога, можно применять пониженную ставку. Она также называется регрессивной.

     Если  организация применяет пониженную ставку по ЕСН, то она может использовать регрессивную шкалу и при расчете взносов в ПФР. Напомним, что эти платежи, как правило, начисляются с тех же сумм, что и ЕСН.

     Регрессивную ставку по ЕСН могут применять те организации, которые выплачивают в среднем одному работнику в месяц не менее 2500 руб. Заметим, что при расчете этих показателей не участвуют самые высокооплачиваемые сотрудники. Если в фирме работают более 30 человек, то не учитывается 10 процентов работников. Если работают 30 или менее человек, то при расчете не принимается 30 процентов сотрудников.

     Таблица 1 Ставки единого социального налога для лиц, производящих выплаты физическим лицам

     Таблица 2 Ставки единого социального налога для налогоплательщиков - сельскохозяйственных товаропроизводителей