При системе директ-костинга схема построения отчетов о доходах многоступенчатая. В них содержатся, по крайней мере, два финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль (табл. 1).

 

     Таблица 1

Схема отчета о доходах и расходах

     Важной  особенностью директ-костинга является то, что благодаря ему можно  изучать взаимосвязи и взаимозависимости  между объемом производства, затратами  и прибылью (рис.1.)³.

     

Рис.1. Взаимосвязь объема производства, себестоимости и прибыли

     Три главные линии показывают зависимость  переменных затрат, постоянных затрат и выручки от объема производства. Этот график и многочисленные его  модификации используют при анализе  и принятии управленческих решений.

     Таким образом, принципиальное отличие системы  «директ-костинг» от калькулирования  полной себестоимости состоит в  отношении к постоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимости постоянные общепроизводственные расходы участвуют в расчетах, при калькулировании по переменным издержкам они из расчетов исключаются. Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции.

     Однако  в соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета  метод «директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется  во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и  для принятия оперативных управленческих решений. 

 

2. РОЛЬ И ЗНАЧЕНИЕ  ЗАТРАТ В СИСТЕМЕ  «ДИРЕКТ-КОСТИНГ»

 

     Система учета «Директ-костинг» требует четкой детальной классификации затрат для контроля за их поведением в процессе функционирования предприятия.

     Все затраты, образующие себестоимость  продукции (работ, услуг), не одинаковы  не только по своему составу, но и по значению в изготовлении продукта, выполнении работ и услуг. Одни затраты  – непосредственно связаны с изготовлением и выпуском продукции (затраты сырья, материалов, оплата труда рабочих и др.), другие – с управлением и обслуживанием производства (расходы на содержание аппарата управления, на обеспечение производственного процесса необходимыми ресурсами, на содержание основных средств в рабочем состоянии и т.д.), а третьи, не имея непосредственного отношения к производству, все-таки по действующему законодательству включаются в издержки производства (отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, социальные нужды населения и др.). Кроме того, часть затрат прямо включается в себестоимость конкретных видов готовых изделий, а другая часть, в связи с производством нескольких видов продукции – косвенно.

     В системе учета «Директ-костинг» поведение затрат, в первую очередь, зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить.

     Решению каждой задачи должен соответствовать  свой классификационный признак.

     По  экономическому содержанию затраты  целесообразно группировать в разрезе  экономических элементов и статей калькуляции.

     Экономическим элементом принято называть первичный, однородный вид затрат на производство и реализацию продукции, который  на уровне предприятия невозможно разложить  на составные части.

     Действующим Положением о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции, установлен единый для всех организаций следующий перечень экономически однородных элементов затрат:

     - материальные затраты;

     - затраты на оплату труда;

     - отчисления на социальные нужды;

     - амортизация;

     - прочие затраты.

     Поэлементная  группировка затрат показывает, сколько  произведено тех или иных видов  затрат в целом по предприятию  за определенный период времени независимо от того, где они возникли и на производство какого конкретного изделия  они использованы.

     К сожалению, классификация затрат по экономическим элементам не позволяет  исчислять себестоимость отдельных  видов продукции, установить объем  затрат конкретных структурных подразделений  организации. В этих целях используют классификацию затрат по статьям  калькуляции.

     Калькуляционной статьей принято называть определенный вид затрат, образующий себестоимость  как отдельных видов, так и  всей продукции в целом.

     Группировка затрат по калькуляционным статьям  позволяет определять назначение расходов и их роль, организовать контроль над  ними, выявлять качественные показатели хозяйственной деятельности как  предприятия в целом, так и  отдельных его подразделений, устанавливать, по каким направлениям необходимо вести  поиск путей снижения издержек производства. На основании этой группировки строится аналитический учет затрат на производство, составляется плановая и фактическая  калькуляция себестоимости отдельных  видов продукции.

     В наиболее общем виде номенклатура статей калькуляции для производственных предприятий при применении системы  учета «Директ-костинг» может выглядеть следующим образом:

     - сырье, основные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия;

     - полуфабрикаты собственного производства;

     - возвратные отходы (вычитаются);

     - вспомогательные материалы;

     - топливо и энергия на технологические цели;

     - расходы на оплату труда производственных рабочих;

     - отчисления на социальные нужды;

     - расходы на подготовку и освоение производства;

     - потери от брака;

     - общепроизводственные расходы;

     - прочие производственные расходы;

     - итого производственная себестоимость.

     По  местам возникновения затраты следует  группировать и учитывать в разрезе  производств, цехов, участков, отделов, бригад и других структурных подразделений  организации, т.е. центров затрат. Такая  группировка затрат необходима для  организации учета по центрам  ответственности и определения  производственной себестоимости продукции (работ, услуг). Это позволяет оперативно контролировать затраты и результаты на разных уровнях и оценивать  деятельность каждого подразделения  и ответственного менеджера.

     Предыдущая  классификация затрат наилучшим  образом проявляет себя в зависимости  от сферы их возникновения и функциональной деятельности предприятия. По данному  признаку затраты необходимо подразделять на:

     - снабженческо-заготовительные;

     - производственные;

     - сбытовые;

     - организационно-управленческие.

     Такая группировка затрат способствует укреплению внутрихозяйственного расчета и  усилению взаимосвязи и взаимозависимости  между центрами ответственности, обеспечивает более точное предоставление информации о произведенных затратах, помогает менеджерам принимать совместные обоснованные решения о виде, составе, цене, путях сбыта продукции и способствует повышению эффективности производственно-коммерческой деятельности предприятия.

     По  способу включения в себестоимость  продукции затраты организации  в системе учета «Директ-костинг» подразделяются на прямые и косвенные.

     Прямыми являются расходы по производству конкретного  вида продукции. Поэтому они могут  быть отнесены на конкретные объекты  калькуляции в момент их совершения или начисления прямо на основании  данных первичных документов. К ним  относятся: затраты сырья, материалов, заработная плата производственных рабочих и др. Они учитываются  по дебету счета 20 «Основное производство», и их можно отнести непосредственно на себестоимость определенного конкретного изделия.

     Косвенные же расходы связаны с выпуском нескольких видов продукции. Такие  расходы сначала собираются на соответствующих  собирательно-распределительных счетах, а затем распределяются между  отдельными изделиями согласно выбранной  организацией методике (базе) их распределения (заработной плате производственных рабочих, количеству часов отработанного  времени и т.п.).

     Деление затрат на прямые затраты и косвенные  имеет условный характер. Так, в добывающих производствах, где, как правило, добывается один вид продукции, расходы прямые. В комплексных производствах, в  которых из одних и тех же видов  сырья и материалов изготавливаются  несколько видов изделий, основные затраты являются косвенными. Расширение удельного веса прямых затрат способствует более точному определению себестоимости  продукции.

     По  роли, выполняемой в технологическом  процессе изготовления продукции, и  целевому назначению затраты организации  необходимо подразделять на основные и накладные. Данное деление затрат необходимо для планирования, учета, анализа, контроля и регулирования производственной деятельности как организации в целом, так и отдельных подразделений.

     К основным расходам относятся все  виды ресурсов, потребление которых  связано с выпуском продукции  или оказанием услуг, т.е. это затраты, непосредственно связанные с  технологическим процессом изготовления продукции. К ним относятся: стоимость  сырья, материалов и полуфабрикатов; стоимость топлива и энергии, израсходованных на технологические  цели; расходы на оплату труда производственных рабочих и отчисления на социальные нужды; расходы по эксплуатации производственных машин и оборудования и т.д.

     Накладные расходы образуются в связи с  организацией, обслуживанием производства, реализацией продукции и управлением. Они состоят из комплексных общехозяйственных  расходов и расходов на продажу.

     Основные  затраты чаще всего выступают  в виде прямых затрат, а накладные  – косвенных, но они не являются тождественными.

     Группировка затрат на основные и накладные необходима при организации учета по системе  «Директ-костинг». Кроме того, одни и те же затраты, в зависимости от их роли в процессе изготовления продукции, могут выступать в качестве основных, а по способу включения в себестоимость отдельных видов изделий в условиях одновременного производства из одного исходного материала нескольких видов изделий – в качестве косвенных.

     В зарубежной литературе основные затраты  называются затратами на продукт (product cost), а накладные – затратами периода (period cost). Такое разделение затрат основано на том, что в себестоимость продукции должны включаться только производственные затраты. Они, как необходимые, формируют производственную себестоимость изделий и используются для расчета себестоимости единицы продукции. Затраты периода не являются необходимыми для производства продукции и не учитываются при определении себестоимости единицы продукции. Они используются для обеспечения процесса реализации продукции и функционирования предприятия как хозяйственной единицы и непосредственно списываются на уменьшение прибыли от реализации продукции.