Начисление амортизации по основным средствам

 

2. Способы начисления амортизации

 

2.1 Начисление амортизации

    Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. По объектам основных средств, которые  законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для  управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и  пользование или во временное  пользование, амортизация не начисляется. 

    Амортизируемое  имущество распределяется по амортизационным  группам в соответствии со сроками  его полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ). В бухгалтерском учете  существует четыре способа начисления амортизации объектов основных средств (п. 18 ПБУ 6/01):  
         1) линейный способ — первоначальная или текущая (восстановительная) стоимость объекта списывается равномерно по нормам, исчисленным исходя из срока полезного использования объекта;  
         2) способ уменьшаемого остатка — годовая норма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией;  
         3) способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования — норма амортизации определяется путем деления числа лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, на сумму чисел лет срока полезного использования объекта. Данная норма применяется к первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости объекта;  
          4) способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) — норма амортизации производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования.

    Однако какой бы способ начисления амортизации ни выбрала организация, для целей налогообложения нужно начислять амортизацию по единым нормам. Только исчисленная по этим нормам амортизация уменьшает налоговую базу при расчете налога от фактической прибыли. Наиболее распространенными способами начисления амортизации является линейный способ и способ уменьшаемого остатка. 

2.2 Линейный способ  начисления амортизации

    При линейном способе годовая сумма  амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости  или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта  основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного  использования этого объекта.

    Срок  полезного использования объектов определяется организацией самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

    Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

• ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
• ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
• нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

    В случаях улучшения (повышения) первоначально  принятых нормативных показателей  функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации, организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

     Если  стоимость объекта равна 200 000 рублей, а срок использования – 8 лет, то годовая сумма амортизационных отчислений в течение всего срока будет составлять 25 000 рублей (200 000 руб. : 8 лет). Ежемесячное отчисление амортизации в бухгалтерском учете будет отражаться проводкой:

    Кт 02 Дт 20 (23, 25, 26, 44) – 2083,33 руб. (25 000 : 12 мес.). 

2.3 Способ уменьшаемого  остатка 

     При начислении амортизации способом уменьшаемого остатка согласно п. 19 ПБУ 6/01, годовая  сумма амортизации исчисляется  исходя из остаточной стоимости объекта  основных средств на начало отчетного  года, нормы амортизации, исчисленной  исходя из срока полезного использования  этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством РФ. В течение  отчетного года амортизационные  отчисления производятся ежемесячно в  размере 1/12 годовой суммы.

     На  данный момент коэффициент ускорения  в России законодательно не установлен. Поэтому он принимается равным единице, то есть в расчете не участвует.

     Допустим, что первоначальная стоимость объекта  основных средств – 200 000 рублей, срок полезного использования 8 лет. Начисление амортизации по данному объекту представлено в таблице 1. 
 

 

     Таблица 1.

 

     Из  таблицы видно, что по окончании  срока полезного использования  остаточная стоимость объекта составляет 68 700,68 рублей или 34,35 % его первоначальной стоимости. На затраты перенесено только 65,65 % стоимости объекта. Что делать дальше?

     Одни  специалисты считают, что отсутствие в п. 19 ПБУ 6/01 четких указаний на то, куда относить сумму недоначисленной амортизации при списании объекта основных средств с истекшим сроком полезного использования, не позволяет организации использовать данный способ начисления амортизации на практике.

     Более смелые считают, что в последний  восьмой год списываются   12,5 % от остаточной стоимости, то есть 68 700,68 рублей или иная сумма, установленная предприятием. При этом остаточная стоимость, не списанная за 8 лет в амортизацию, должна соответствовать цене возможного оприходования материалов остающихся после ликвидации основного средства. 
 
 
 

2.4 По сумме чисел лет срока полезного использования. 

     При начислении амортизации по сумме  лет срока полезного использования, согласно п. 19 ПБУ 6/01, годовая сумма  амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости  объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного  использования объекта, а в знаменателе  – сумма чисел лет срока  полезного использования объекта.

     В течение отчетного года амортизационные  отчисления начисляются ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.

     Допустим, что первоначальная стоимость объекта  – 200 000 рублей, срок полезного использования – 8 лет.

     Сумма чисел лет срока полезного  использования в этом случае составит 36 (1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7 + 8). В первый год  эксплуатации соотношение будет  равным 8/36, во второй – 7/36, в последний, восьмой – 1/36.

     Годовая норма начисления амортизации в  первый год составит 22,22 % (8 : 36 × 100 %), во второй 19,45 % (7 : 36 × 100 %), в последний восьмой – 2,78 % (1 : 36 × 100 %).

     Начисление  амортизации по данному объекту  представлено в Таблице 2.

     Из  приведенного примера видно, что  самая большая сумма амортизации  начисляется в первый год, а затем  уменьшается, накопленная амортизация  возрастает, а остаточная стоимость  каждый год уменьшается до тех  пор, пока не достигнет нуля.

 

      Таблица 2.

 
 

2.5 Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). 

     При начислении амортизации пропорционально  объему продукции (работ), согласно п. 19 ПБУ 6/01, начисление амортизационных  отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в  отчетном периоде и соотношения  первоначальной стоимости объекта  основных средств и предполагаемого  объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта  основных средств.

     При применении этого способа организация  должна определить:

• срок полезного использования;
• предполагаемый объем выпуска продукции за установленный срок использования;
• ежегодный предполагаемый объем выпуска продукции.

     Ежемесячно  амортизацию следует относить на затраты в размере 1/12 годовой  суммы.

     Рассмотрим порядок начисления амортизации пропорционально объему продукции (работ) по тем же исходным данным, что и в предыдущих примерах. Первоначальная стоимость объекта – 200 000 рублей, срок полезного использования – 8 лет, предполагается, что при использовании данного объекта будет изготовлено 2 000 000 единиц продукции.

     В первый год эксплуатации планируется  выпустить 100 000 единиц продукции. Годовая сумма амортизации составит 10 000 рублей (200 000 руб. × 100 000 ед. : 2 000 000 ед.). Ежемесячно на затраты следует относить по 833,33 рубля (10 000 : 12 мес.).

     Во  второй год эксплуатации планируется  выпустить 300 000 единиц продукции. Годовая сумма амортизации 30 000 рублей (200 000 руб. × 300 000 ед.: 2 000 000 ед.), а месячная – 2 500 рублей (30 000 : 12 мес.).

     И так далее.

     Применение  данного метода позволяет более  точно отражать в бухучете затраты  на изготовление продукции (выполнение работ) в зависимости от интенсивности  использования объекта основных средств. Но при этом увеличивается  и трудоемкость учетных работ, особенно при большой номенклатуре основных средств.

     В соответствии с п. 23 п. 19 ПБУ 6/01 и п. 61 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств начисления амортизации по объекту производится до полного переноса его стоимости  на затраты (издержки). Если установленный  при принятии объекта к учету  срок его полезного использования  истек, а стоимость объекта еще  не погашена, то начисление амортизации  продолжается. Подобные случаи могут  возникнуть, например, при переводе объекта на консервацию более  чем на 3 месяца, или при проведении ремонта более 12 месяцев, когда согласно п. 23 ПБУ 6/01 начисление амортизации  не производится.