Министерство образования и науки Республики Казахстан

                                                     Курсовая работа

по дисциплине «Аудит и ревизия»

Тема: «Мировой опыт аудиторской деятельности »

Выполнил: Байгелов И. С

Курс: 3

Группа: 3-05

Алматы

2012 г.

Содержание.

Введение

1.  Сущность аудита  …………………………………………………………….…… 5          

1.1. Предмет, цель, задачи и объекты аудита …………………………... 6

1.2 Стадии эволюции аудита и его принципы ………………….……...11

2.  Мировой опыт аудиторской деятельности ……………………….……………...18

2.1.Обзор международной практики аудита ……………………………21

2.2 Перспективы развития аудита в РК …………….………………….33

Заключение

Введение

В РК аудиторская деятельность – явление достаточно новое, обусловленное переходом к рыночной экономике. В начале 90-х годов, когда по мере акционирования предприятий сократилась сфера государственного контроля и ведомственные ревизионные службы прекратили свое существование, начался процесс массового создания аудиторских фирм.

Аудит – это вид деятельности, заключающийся в сборе и оценке фактов, касающихся функционирования и положения экономического объекта (самостоятельного хозяйственного подразделения) или касающихся информации о таком положении и функционировании, и осуществляемый компетентным независимым лицом, которое, исходя из установленных критериев, выносит заключение о качественной стороне этого функционирования.

Слово «аудит» происходит от латинского «audio», что означает – «он слышит», «слушатель». Именно так в духовных учебных заведениях называли отлично успевающего ученика, которому учителя поручали доверительную проверку других учащихся, и он слушал их, определяя, как они усвоили пройденный материал, а также проверял качество выполнения заданий. Отсюда и происхождение названия «аудит» (audio) – «слушатель». И из этого следует определение аудита.  Аудит – независимая экспертиза и анализ финансовой отчетности и другой экономической информации хозяйст­вующего субъекта, проверка состояния внутреннего контро­ля и соответствия ведения бухгалтерского учета действую­щим законодательным и нормативным актам, а также оказание консультационных и иных услуг по вопросам, инте­ресующих клиентов.

Аудиторская деятельность представляет собой важный  элемент  рыночной инфраструктуры. И хотя нужно признать  то  обстоятельство,  что  обязанность проходить аудиторские проверки во многом навязана нашим  предприятиям  свыше принятыми законами (о предприятиях с иностранными инвестициями, о  банках  и банковской деятельности и т.д.), а не продиктована  внутренней  потребностью лучше  знать  положение  дел  и  желанием  улучшить  свою  работу,   сегодня отношение  к  аудиту  меняется,  центр  тяжести   аудиторской   деятельности перемещается с проверок и подтверждения достоверности отчетности на  текущее консультирование  по  самым  разнообразным   вопросам.   В   этих   условиях актуальным представляется  изучение  богатого  зарубежного  опыта,  а  также отечественного, пусть еще и незначительного.

Составление аудиторских отчетов восходит к древним цивилизациям Ближнего Востока. По мере налаживания государственно-хозяйственной деятельности власти занимались учетом доходов и расходов, сбором налогов. Соответственно, возникала необходимость контроля, целью которого являлось уменьшение ошибок и предотвращение обмана со стороны некомпетентных или нечестных чиновников.

Традиционной для тех времен была так называемая практика «прослушивания» бухгалтеров. Стремясь получать по возможности большую прибыль, собственники, которые нанимали управленцев, назначали контролеров, к обязанностям которых входило выслушивать подотчетных лиц. Так осуществлялся контроль на частном уровне. На государственном же создавались специальные органы (учетные управления), которые контролировали сбор налогов и государственные затраты.

Развитие аудита началась в XIV веке, когда учетные книги стали фигурировать в качестве вещественного доказательства в суде. С XVI века во многих странах был введен правовой контроль учетных книг и стал использоваться термин «аудитор» для обозначения людей, которые занимаются проверкой учетных записей. Таким образом, аудит начал развиваться в странах Западной Европы 5 веков назад, который все более отделялся как самостоятельная деятельность. Опыт этих стран являются решающими в появлении аудита как отдельная деятельность и развитии аудита в мире целом.

Все вышеперечисленные факторы и обусловили актуальность нашего исследования.

Цель работы – рассмотреть историю развития и опыт зарубежных стран в сфере аудиторской деятельности.

В соответствии с поставленной целью решались следующие основные задачи:

- изучить стадии эволюции аудита;

- рассмотреть этапы развития аудита;

- изучить становление аудита в Великобритании;

- охарактеризовать развитие аудита в Германии;

-проанализировать аудиторскую деятельность во Франции;

-и рассмотреть перспективу развития аудита в РК на основе опыта зарубежных стран.

1.Сущность аудита

Современный аудит - это особая организационная форма контроля.   Он неплохо

зарекомендовал себя в условиях развитой рыночной экономики, даже экономики условно-рыночной, переходного типа, которая сложилась сейчас в нашей стране, т.е.отличительной его чертой является его принадлежность к инфраструктуре рынка. Как правило, на Западе инициаторами проведения аудита выступают банки, налоговые органы, потенциальные инвесторы и сами собственники. При этом каждый и пользователей аудиторских услуг, заботясь о своих интересах, объективно нуждается в функции засвидетельствования аудиторов.

Чтобы удовлетворить эти потребности, резко возрастает число присяжных или дипломированных общественных бухгалтеров. Многие из них выполняют функции аудиторов.

Основной целью аудиторской деятельности является установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в РК. Основные показатели(содержание, объем и формы) принятой в РК бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов определяются соответствующим законом РК, а до его принятия – нормативными актами РК и в частности бухгалтерской (финансовой) отчетности банков и кредитных учреждений – нормативными актами НБ РК.

По закону данная основная задача, из формулировки которой, собственно, и вытекает сущность аудита, также сводится к определению достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов.

Однако в законе есть важная оговорка: аудитор подтверждает достоверность указанной отчетности во всех существенных аспектах. Следовательно целью аудита не является и не может быть полное устранение информационного риска. Целью аудиторской деятельности в законе  является установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов во всех существенных аспектах, что более верно соответствует сущности и  задачам аудита по международным нормам.

Приведенная выше оговорка чрезвычайно важна. Она связана с тем, что цивилизованный рынок определяет главные, основополагающие задачи аудита иначе, нежели это делается сейчас в РК. И  в теории, и на практике крайне важно рассматривать аудит как:

· процесс защиты интересов собственников, подавляющая часть которых не составляет бухгалтерскую отчетность, но для которых крайне

важно, чтобы она не содержала существенных искажений, а тем более

злоупотреблений со стороны нанятой ими администрации;

·  процесс уменьшения до приемлемого уровня информационного

риска для других пользователей такой отчетности, публикуемой различными

экономическими субъектами.

Таким образом, полное устранение информационного риска при помощи аудита

невозможно. Такая цель просто нереальна.

И все же практика аудита в странах с развитой рыночной экономикой действительно очень обширна, а стоящие перед аудитором задачи – весомы и значительны. Это можно увидеть в одном из наиболее применяемых западных (США) определений аудита.

1.2. Предмет, цель, задачи и объекты аудита

Каждая наука имеет свой предмет. Определение предмета любой науки и его конкретизация необходимы для того, чтобы четко отличать ее от других отраслей наук, установить границы, отделяющие данную науку от смежных областей знаний.
Согласно теории познания, под предметом любой науки (включая и аудит) понимается какая-то часть или сторона объ­ективной действительности, которая изучается только данной наукой. Определение предмета должно включать в себя следующие особенности: содержание и цель науки; специфические принципы исследования; объект изучения; источники информации. Предметом аудита является осуществляемая на договорной и конфиденциальной основе независимая экспертиза и анализ финансовой отчетности и другой экономической информации о деятельности хозяйствующего субъекта с целью объективной оценки ее полноты, точности и достоверности, представления заказчику квалифицированного заключения о действительном финансовом положении предприятия и реалистичности его финансовых прогнозов, а также проверка состояния внутреннего контроля соответствия принятой учетной политики действующим законодательным и нормативным актам, оказание консультационных и иных услуг клиентам по интересующим их вопросам. Эта формулировка соответствует всем требованиям, которым должно отвечать определение предмета какой-либо науки вообще и аудита в частности.
           В специальной литературе нередко предмет науки отождествляется с объектом. Под объектом следует по­нимать реальность, на которой наука изучает свой предмет. Объектом аудита являются конкретные хозяйствующие субъ­екты рыночной экономики. При этом имеются в виду от­дельные процессы, стороны и результаты деятельности предприятий, их подразделения и участки, показатели, факторы и т.д., исследование которых позволяет полнее раскрыть предмет данно­го знания.

Характеристика основных объектов аудита:

1. Финансовая сторона деятельности хозяйст­вующего субъекта, поскольку, основ­ная аудиторская деятельность состоит в проверке достоверности публичной финансовой отчетности и реальности приводимых данных. Аудиторская проверка финансовой стороны деятельно­сти аудируемого субъекта представляет собой независимую экспертизу его доходов и расходов.

2. Производственная деятельность хо­зяйствующего субъекта. Аудиторская проверка ее состоит в оценке производственных затрат и полученных конечных резуль­татов. Основная цель - способствовать увеличению выпуска ко­нечной продукции с возможно более низкой себестоимостью.

3. Экономическая эффективность всей деятельности хо­зяйствующего субъекта. Досконально  анализируются недостатки в работе предприятия, которые стали следствием определенных управленческих решений.

4. Финансово-экономическая дисциплина. Цель ее проверки заключается в выявлении нарушений финансово-экономической дисциплины. Изучаются основные направления финансового и экономического развития пре приятия или отрасли. Эта аудиторская проверка очень трудоемка, поскольку требует изучения многих аспектов проблемы подвергаемой экспертизе.

5. Управленческая деятельность хозяйствующего субъекта. Цель такой проверки - разработать конкретные предложения по совершенствованию системы управления, повышению ее качества и эффективности.

Предметом и объектами аудита определяются и стоящие перед ним цели и задачи.

Целью аудита является составление заключения по финансовым отчетам, дающего пред­ставление о том, составлены ли финансовые отчеты по всем су­щественным параметрам в соответствии с основами финан­совой отчетности. Эта основная цель может дополняться обусловленными договором с клиентом задачами выявления ре­зервов лучшего использования финансовых ресурсов, анализом правильности начисления налогов, разработкой мероприятий по улучшению финансового положения предприятия, оптимизации затрат  и результатов деятельности, доходов и расходов. Подтверждение аудитором достоверности финансовых отче­тов снижает риск появления неточных сведений в них, что край­не необходимо для сведения не только руководства предприятия, но и его собственников в лице акционеров, пайщиков, а также налоговых органов, банков, кредитующих предприятие, поставщиков и покупателей и персонала самого предприя­тия.

Задачи аудита

Для достижения цели аудита ставятся задачи:

1) установить правильность составления бухгалтерского баланса;

2) установить правильность составления отчета о прибылях и убытках;

3) установить достоверность пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

В ходе решения поставленных задач устанавливается полнота отражения активов и пассивов; полнота использования в отчете финансово-хозяйственной документации; наличие либо отсутствие отклонений фактической методики оценки активов от принятой в учетной политике.

Для предоставления обоснованного мнения о достоверности) отчетности в целом необходимо составить обоснованное мнение по следующим ключевым вопросам:

общая приемлемость отчетности – соответствует ли в целом отчетность совокупности предъявляемых к ней требований, не содержит ли противоречивой информации;

обоснованность – существуют ли основания для включения в отчетность отраженных в ней сумм;

законченность – отражены ли в отчетности все надлежащие суммы, все ли активы и пассивы принадлежат экономическому субъекту;

оценка – все ли статьи оценены правильно, подсчитаны ли безошибочно;

классификация – обосновано ли отнесение конкретных сумм на тот счет, в которых они отражены;

разделение – отнесены ли финансово-хозяйственные операции, проведенные незадолго до даты составления баланса или непосредственно после нее, именно к периоду, в котором они были проведены;

аккуратность – соответствуют ли суммы отдельных операций данным, представленным в регистрах аналитического и синтетического учета, оборотно-сальдовой ведомости, главной книге;

раскрытие – все ли статьи занесены в отчетность, правильно ли отражены в отчетных документах и соответствующих приложениях к ним.

Объект аудита

Предмет, на который направлена наша активность, наше действие, в диалектико-материалистическом понимании и есть объект. Это означает, что предмет уже в своей начальной форме привлечен в сферу общественных отношений. Кое-что становится объектом изучения только после того, как развитие предметно-продуктивной деятельности общества дает ему необходимые направления и масштаб обзора. Поэтому, понятие объекта аудита следует рассматривать как отдельный элемент предмета аудита, на который направленно действие аудитора. В зависимости от направленности аудита, аудитор в своей деятельности имеет дело с объектами довольно разными по своему составу, целевой ориентации и другими характеристиками. Объектами аудита являются осуществляемые хозяйственные процессы, которые в совокупности составляют хозяйственную деятельность проверяемого субъекта. Объекты аудита довольно многогранные, поэтому дать их исчерпывающий перечень невозможно. Совокупным объектом аудита можно назвать документально зафиксированную информацию о наличии и движении средств предприятия и источников их формирования.

Согласно закону "Об аудиторской деятельности" понятие "аудиторская деятельность" включает в себя организационное и методическое обеспечение аудита, практическое выполнение аудиторских проверок и предоставление других аудиторских услуг. Аудиторские услуги могут предоставляться в форме аудиторских проверок и связанных с ними экспертиз, консультаций по вопросам бухгалтерского учета , отчетности, налогообложения, анализа финансово - хозяйственной деятельности и других видов экономически правового обеспечения предпринимательской деятельности физических и юридических лиц.

Вместе с этими видами услуг аудиторские предприятия в Украине проводят

работы по приватизации имущества государственных предприятий, коммерциализации торговли, акционирование предприятий, готовят материалы к рассмотрению дел клиентов в хозяйственных судах. Благодаря аудиту осуществляются посреднические контакты.

В конечном итоге аудит представляет собой довольно высокую форму организации и реализации экономических идей.

Таким образом, целью аудита финансовой отчетности является освещение аудитором вывода о том, отвечает ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах инструкциям, которые регламентируют порядок подготовки и представления финансовых отчетов. По результатам аудита составляется аудиторское заключение о реальном финансовом состоянии субъектов?ведения хозяйства. Итак, целью проведения аудита является составление аудиторского заключения о финансовом состоянии субъектов, который проверяется.

Основные задачи аудита - сбор и обработка достоверной информации о хозяйственно - финансовую деятельность субъектов?ведения хозяйства и формирования на этой основе аудиторских заключений.

Предмет аудита - состояние экономических, организационных, информационных и других характеристик системы, находящейся в сфере аудиторской оценки.

Метод аудита - это совокупность способов и приемов, с помощью которых ведется исследование предмета и объектов аудиторской деятельности . Прежде всего это общие методические приемы, такие, как индукция, дедукция, документирование, оценка, группировка и обобщение информации. В связи с тем, что в процессе проведения аудита решается большой круг вопросов, связанных с различными функциями управления (планирование, организация оперативного и стратегического управления, экономический анализ, прогнозирование), в аудите используются приемы и способы различных областей знаний (экономически-математические, статистические методы, методы системного анализа, экспертных оценок, приемы и способы бухгалтерского учета, экономического анализа, контрольно-ревизионной работы).

Непосредственно в аудите используются такие приемы и способы, как осмотр, подсчет, взвешивание, измерение, наблюдение, сопоставление, опросы, тестирования.

Объектом исследования в аудите, как и в других экономических науках, есть взаимосвязанные составляющие (стороны) функционирующей хозяйственной системы. Объекты аудита конкретизируют его предмет и могут иметь различные характеристики, поэтому их отличают по отдельным видам и критериям. Так, к объектам системы управления, которая исследуется аудитором, принадлежат организационные формы управления, функции управления, методы управления. К объектам системы учета - активы, капитал, обязательства, хозяйственные процессы, экономические результаты деятельности, финансовый и другие виды бухгалтерской отчетности. Другими критериями могут быть состояние объектов во времени, сложность объектов, характер оценки, срок пребывания под наблюдением аудитора и т.д.

Начиная изучение аудита, необходимо обратить внимание на то, что аудит как отдельный институт рыночной инфраструктуры и специфическая форма независимого финансового контроля является составляющей общей темы экономического (хозяйственного) контроля. В современных условиях в РК формируется система экономического контроля, который можно разделить на административный и независимый, они имеют существенную разницу.

Хотя аудит и входит в общую систему экономического контроля, его функции являются более широкими, чем чисто контрольные. В современном обществе аудиторы, кроме контрольной функции, выполняют другие задачи и помогают предприятию эффективно функционировать.

1.2 Стадии эволюции аудита и его принципы

Принципы.

Аудиторская деятельность строится на соблюдении основных принципов аудита, которые и определяют всю деятельность проверяющего:

1. Научность. Это означает, что методология аудита должна базироваться на диалектическом методе и экономической теории, наиболее полно отражающих объективную действительность. Аудит должен проводиться на всестороннем учете требований, действующих в условиях рыночной экономики. Итоги аудита подтверждают или отвергают вариант действия, исходя из существующих положений науки управления и теории аудиторского контроля, показывают научную истинность или ложность теоретической базы, построенных на определенных исходных моментах. Эта база формируется в результате обобщения опыта, вытекающего из практики аудита и как результат развития его теории. Аудиторские услуги с позиции научного управления включают в себя элемент исследования, поскольку позволяют проверить, как некоторое научное положение, счи­тающееся истинным, можно реализовать в практике хозяйст­венного руководства. Поэтому в качестве аудитора чаще всего вы­ступает ученый, обладающий определенными знаниями и навыками.

2. Системность, целостность и комплексность. Систем­ность и целостность требуют при проведении аудиторских проверок рассматривать все стороны объекта исследования не изолированно, а во взаимосвязи. Объект аудирования рассматривается как целостная система, что обеспечивает глубину познания.
Комплексность означает системное рассмотрение всех стадий, явлений, показателей деятельности хозяйствующего субъекта в их взаимозависимости, логическую, структурированную и организованную последовательность аудиторских процедур.
        3. Сохранение системы. В практике аудита необходимо ру­ководствоваться также принципом сохранения системы, явля­ющейся объектом аудиторского контроля. Суть этого тезиса состо­ит в том, что воздействие на систему в ходе аудиторского контроля должно осуществляться в пределах, когда все его каче­ственные характеристики и режим практически не нарушаются. Если же под влиянием аудиторов система будет качественно от­личаться от исходной, то она может выйти на новые режимы функционирования, которые затруднят оценку роли аудитора в достижении назначенной цели. Да и цель системы может изме­ниться.

4. Сосредоточение контроля на определенных участках. При аудиторской проверке весьма затруднительно, а подчас и практически нецелесообразно изучать все стороны деятельности предприятий, причинные связи и зависимости (факторы). Поэто­му важное методологическое значение имеет принцип сосредо­точения контроля на определяющих участках хозяйственной деятельности предприятия.

5. Объективность - это образ мышления, принимающий во внимание только факты, имеющие отношение к данному делу. Аудитор должен быть прямолинейным, правдивым и искренним в подходе к профессиональной работе. Заключение аудитора, в котором он выражает свое мнение о достоверности финансовой отчетности предприятия, должно точно отражать его финансовое состояние. Точная, объективная оценка результатов деятельности хозяйствующего субъекта -необходимая предпосылка для принятия пользователями инфор­мации правильных хозяйственных решений. Объективность предполагает интеллектуальную честность - не просто чест­ность в обычном смысле этого слова, но истинность и объектив­ность подхода к делу в целом, ибо подразумевается, что внеш­ние аудиторы должны быть объективными, поскольку они являются независимыми.

6. Честность. Аудитор не должен подтверждать то, в истинность чего не верит. Им должен быть человек, который прекрасно понимает "что такое хорошо и что такое плохо", не поддающийся соблазнам стяжательства, сребролюбия, алчности и чревоугодия.
        7. Независимость. Аудиторы должны без предубеждений изучать проверяемые финансовые отчеты и другую информа­цию, беспристрастно относиться к должностным лицам, пред­ставляющим финансовую информацию, и к ее пользователям. Об­щественное признание профессионального статуса аудиторов основано на признании их независимости. Каждый аудитор обязан формировать свои суждения самостоятельно, и ничто не должно влиять на его беспристрастность. Аудитор независим тогда и только тогда, когда он свободен от контроля или влияния с чьей-либо стороны.

Для более глубокого и системного понимания сущности, целей и задач аудиторской деятельности целесообразно обратиться к истории развития аудита.

Еще древние цивилизации Ближнего Востока (примерно 4000 г. до н.э.) создавали государства и налаживали хозяйственную деятельность. Чтобы учитывать свои доходы и расходы, они должны были составлять отчеты. Это породило необходимость организации аудита, основной целью которого являлось уменьшение ошибок и злоупотреблений со стороны чиновников. В Афинах в V веке до н.э. все доходы и расходы государства контролировала финансовая система народного собрания, куда входили аудиторы. В Римской республике государственные финансы контролировались Сенатом, а аудиторы под наблюдением казначея проверяли государственный бюджет. У римлян была разработана сложная система проверок и взаимопроверок между должностными лицами, которые несли ответственность за сбор налогов.

С I века нашей эры контроль над финансами осуществляли кураторы, а вместе с ними действовали прокураторы и квесторы — чиновники, обеспечивающие контроль над поступлением доходов государства и ведающие финансовыми и судебными делами.

Если рассматривать аудит как финансовый контроль вообще, то первой страной, создавшей аудиторскую систему, был Китай. Древние китайские записи указывают на то, что уже до н. э. там существовал пост Генерального аудитора, который должен был гарантировать честность правительствен­ных чиновников, по роду своих служебных обязанностей имеющих право пользоваться государственными деньгами и имуществом. Обязанности, права и формы правительственных аудиторских органов менялись от од­ной династии к другой.

В Средние века в Европе появляется обычай подтверждать правиль­ность сделок путем их регистрации двумя разными ответственными лица­ми; таким образом, происходит постепенное становление бухгалтерского учета и контроля. В те далекие времена главным требованием, предъявляе­мым к аудитору, была его безупречная репутация. Только независимый и честный человек мог быть назначен на эту почетную должность, причем его знания в области бухгалтерии играли второстепенную роль.

Аудит имеет уже достаточно большую историю. Первые незави­симые аудиторы появились еще в XIX в. в акционерных компаниях Европы. Слово «аудит» в разных переводах означает «он слышит» или «слушающий».

Возникновение аудита связано с разделением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием (админи­страция, менеджеры), и тех, кто вкладывает деньги в его деятель­ность (собственники, акционеры, инвесторы). Последние не могли и не хотели полагаться лишь на ту финансовую информацию, которую предоставляли управляющие и подчиненные им бухгалтеры пред­приятия. Достаточно частые банкротства предприятий, обман со сто­роны администрации существенно повышали риск финансовых вло­жений. Акционеры хотели быть уверены в том, что их не обманыва­ют, что отчетность, представленная администрацией, полностью от­ражает действительное финансовое положение предприятия. Для проверки правильности финансовой информации и подтверждения финансовой отчетности приглашались люди, которым, по мнению акционеров, можно было доверять. Главными требованиями, предъ­являемыми к аудитору, были его безупречная честность и независи­мость. Знание бухгалтерского учета не имело сначала основного зна­чения, однако с усложнением бухгалтерского учета необходимым условием становится и хорошая профессиональная подготовка ауди­тора.

В XIV в. появляется принцип двойной записи в бухгалтерии, вследствие чего был усилен контроль за движением имущества. С XVII в. по сегод­няшний день постоянно совершенствуются методы учета и техника полу­чения информации, и без высокой профессиональной подготовки разоб­раться в бухгалтерских записях невозможно.

Изменения в экономике многих стран, появление акционерных обществ неизбежно связаны с периодически возникающими финансовыми кризиса­ми и, как следствие этого, волнами банкротств, что, в свою очередь, вызва­ло спрос на бухгалтеров-экспертов, защищающих интересы инвесторов. Английский парламент, пытаясь контролировать ситуацию, разработал со­ответствующее законодательство, направленное на защиту интересов кре­диторов и установление персональной ответственности за предоставление информации. Все это способствовало тому, что работа аудиторов была све­дена к контролю за правильностью ведения бухгалтерского учета и состав­ления отчетности.

Важную роль в становлении аудита сыграло появление совместных предприятий. Аудитор должен был отчитываться перед собственником, что, по его мнению, баланс составлен согласно требованиям, установлен­ным законодательством, а также дает верную оценку состояния дел компа­нии. В то же время впервые появился консолидированный баланс. Возник­ла и должность внутреннего аудитора, однако она предполагала прежде всего контроль за деятельностью бухгалтерских служб, налаживание систе­мы учета или, как говорят сейчас, «постановки учета». Разумеется, прежде всего акцент был сделан на учет денежных средств. По этой причине к кон­цу XIX — началу XX в. у внешних аудиторов появилась возможность при­менять метод выборочной проверки. Стало ясно: для того чтобы получить факты, влияющие на мнение аудиторов, нет необходимости, да и возмож­ности, детально проверять каждую совершенную операцию. На этом, ран­нем, этапе развития аудита еще не существовало определенных методик проведения аудита и тем более установленных требований к аудиторскому заключению. До начала XX в. существовала практика, когда достаточно бы­ло просто проверить баланс, добавив несколько фраз типа «проверено и найдено верным».

В связи с недостаточностью аудиторской информации либо ее некор­ректным изложением у пользователей этой информацией возникали серь­езные проблемы.

Исторической родиной аудита считается Англия, где с 1844 г. выходит серия законов о компаниях, согласно которым правления акционерных компаний обязаны приглашать не реже одного раза в год специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета перед акционерами.

Этапы развития аудита

В истории развития аудита можно выделить несколько периодов:

1) до 1500 г.;

2)1500 – 1830 (1860) г.;

3)1830 (1860) – 1905 г.;

4)1905 – 1933 г.;

5)1933 – 1940 г.;

6) с 1940 г. по настоящее время.

1) Первый период заканчивался в 1500 г. Эта дата отмечена произвольно, но она наиболее точно отражает состояние «перелома» в общей экономической ситуации. Одной из причин этого явилось открытие Америки, и как следствие увеличения объема товаров, капитала, рабочей силы в общемировом масштабе. Другая причина – 1494 г. по праву считается датой основания учения о двойной записи (Лука Пачолли).

2) Второй период 1500 – 1830 (1860) гг. Цели и приемы аудита не были изменены и состояли в обнаружении ошибок и проверке честности лиц, ответственных за налоговые платежи. В это время существенно повысилось значение аудита, т.к. произошло разделение между собственниками предприятия: управляющими и инвесторами. Акционерам не только требовалась гарантия сохранности капитала, но и получение дивидендов. Только аудитор мог дать заключение о верности и объективности проверенной финансовой отчетности и о вероятности продолжения деятельности предприятия в ближайшее время. Пришло понимание необходимости и важности существования системы внутреннего контроля. Причиной, по которой датой окончания данного периода был выбран 1860 г., явилось то, что Крымская война вызвала определенные изменения в экономике всех стран, а это привело к изменению целей и приемов аудита.

3) Третий              период 1860 – 1905 гг. Период отличается бурным экономическим ростом. Огромные по своим масштабам сделки привели к созданию корпораций. Этот период отмечен появлением консолидированного баланса (1904 г.).

Все это повышало роль и значение института аудиторства. Была признана необходимость внутреннего контроля. Но ему отводилась роль органа, участвовавшего не в проверке и обнаружении ошибки, а в создании единой стандартной системы учета. Основной акцент был направлен на систему контроля денежных потоков. Поскольку и учетная система, и организационная структура претерпели значительные изменения в сторону усиления, то и аудиторы могли уже применять приемы выборки. Тестирование стало использоваться только в последние десятилетия 19 века. В условиях быстрорастущего производства аудитор больше не мог проверять каждую операцию огромной корпорации. Вплоть до 1905 г. ограничивающим фактором объема тестирования являлись изменения и нововведения в системе учета и внутреннего контроля. Цели аудита в это время состоят в обнаружении разного рода ошибок намеренного характера. Исторически основным центром развития аудита явились Великобритания и США.

4) В первом десятилетии ХХ в. американский аудит стал развиваться независимо, поскольку предпринимателями США была признана невозможность применения целей и подходов английского аудита к особенностям их бизнеса.

Первые работы по американскому аудиту характеризуют изменение целей следующим образом: обнаружение и предотвращение ненамеренных ошибок. Позже целями аудита стали:

                   установление финансового состояния и доходности предприятия;

                   предотвращение намеренных и ненамеренных ошибок – второстепенная цель.

В соответствии с изменением целей произошли и значительные изменения в приемах. Наблюдается переход от детальной проверки к тестированию. Стало ясно, что для того, чтобы получить фактические суммы, проверяемые в процессе аудита, нет необходимости проводить детальную проверку каждой проводки за изучаемый период. Получает признание важность внутреннего контроля.

5) 1933 – 1940 гг.

На аудит оказывает влияние Нью-Йоркская фондовая биржа и правительственные организации. Кроме того, не было единого мнения относительно целей аудита.

В начале этого периода большинство авторов сходились во мнении, что задача аудита состоит в обнаружении ошибки. Позже взгляды были существенно изменены, и было установлено, что аудитору не следует концентрировать свое внимание только на обнаружении ошибки.
Вплоть до 1940 г. не существовало каких-либо документов, определяющих ответственность аудиторов за обнаружение ошибок. Было отмечено только, что это достаточно важный вопрос, но большинство авторов сходились во мнении, что его нельзя относить к главной задаче аудиторской проверки.

6) С 1940 года до настоящего времени цели аудита претерпели незначительные изменения. Акцент делался на подтверждение верности финансовой отчетности. Официально это положение было провозглашено в документах «Американского Института Присяжных Бухучета»: «первая цель проверки отчетности независимым аудитором состоит в выражении мнения о представленной финансовой отчетности».

Часть вновь разработанных приемов аудита имела строгую ориентацию на обнаруженные ошибки. В 1961 г. в «Положении об аудиторских процедурах №30» было установлено, что аудитор определяет ошибку, и в случае, если она материальна, может оказать отрицательное влияние на его мнение о верности представленной финансовой отчетности и проведении проверки в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами, он должен оценить степень ее вероятности.

В начале 70-х гг. началась разработка международных аудиторских стандартов. В истории аудита можно проследить определенные тенденции:

                   основной целью аудита всегда признавалось установление достоверности представленной отчетности;

                  отмечается возрастание надежности внутреннего контроля и снижение детализации целей.

2.  Мировой опыт аудиторской деятельности

Профессия аудитора специфична и предполагает наличие высокой квалификации, характеризующейся глубокими и об­ширными знаниями, опытом, творческими способностями и безуп­речными нравственными качествами. Так, она совершенно несовместима с любым видом рекламы и саморекламы, занятиями бизнесом, менеджментом и другой деятельностью, не относящееся к аудиту. Аудитор не имеет морального права получать какие-либо гонорары и вознаграждения, не связанные с выполнением его прямых профессиональных задач и связывать себя какими-либо обязательствами, которые мешают ему быть независимым. Ведь его в сущности никто не ревизует, но по нравственным принципам, считает зарубежная  деловая общественность, про­фессию аудитора можно поставить на второе место после священ­ника.
Для выполнения независимой аудиторской работы недоста­точно иметь высшее бухгалтерское образование. Необходимым ус­ловием является также достаточная хозяйственно-юридическая практика и обучение в системе повышения квалификации. Не­зависимой аудиторской деятельностью имеет право заниматься лишь лицо, обладающее специальным сертификатом бухгалте­ра высшей квалификации. Для его получения в США, например, необходимо пройти длительный путь: закончить университет или колледж, отработать 3-5 лет на практике и сдать экзамен по спе­циальной единой программе. В Китае после окончания колледжа специалисту присваивается степень бакалавра, а для получения степени магистра наук необходимо пройти двухгодичное обуче­ние и в течение третьего года выполнить научное исследование. Во Франции специальность бухгалтера-эксперта можно пол­учить лишь после присуждения бакалавра, профессионально ориентированного. Последующее четырехлетнее образование и практическая работа в течение не менее 3-х лет дают право на диплом о высшем образовании по бухгалтерскому учету и финан­сам и только после трехгодичной практики и защиты научной работы можно получить диплом по бухгалтерской экспертизе.
Отметим, что на Западе унифицированные требования про­верки знаний распространены только на профессию бухгалтера. Его экзаменуют на аналитичность мышления, способность быстро ориентироваться в экономической ситуации, принимать правильные решения по оперативности и эффективности деятельности. Большое внимание уделяется интеллекту, компетенции и особенно умению успешно (устно и письменно) контактировать с клиентами.

В Польше, как и в других восточно-европейских странах, при переходе к рыночной экономике столкнулись с отсутстви­ем кадров аудиторов, что сразу же поставило перед необходи­мостью их подготовки. Срочное создание аудиторской службы за­ставляет в качестве аудиторов временно привлекать людей, знакомых с ревизорской деятельностью и занимающиеся ею.

C 1 января 1991 г. вступили в действие новые принципы организации бухгалтерского учета, основанные на положениях 4 директивы Совета Европейских Сообществ. Поэтому с мая по октябрь 1991 г. было организовано несколько трехнедельных семинаров для лекторов, которые, в свою очередь, должны прово­дить семинарские занятия с будущими аудиторами. С помощью Института присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса, а также транснациональной аудиторской фирмы "Куперс энд Лайбрэнд" были подготовлены 120 лекторов для проведения семина­ров. Упор в подготовке делался на умение читать и анализиро­вать баланс и годовой отчет при аудиторской проверке. Кроме того, будущие аудиторы изучают способы точного определения финансовых результатов, финансового положения предприятий, а также учет операций, связанных с обращением ценных бумаг. Большое внимание при профессиональной подготовке уделяется изучению основ частного коммерческого права. В целом ставится задача приблизить подготовку аудиторов к тем требованиям, ко­торые предъявляются в странах Общего рынка.

Нынешняя ситуация в Польше характеризуется тем, что сокращается число крупных и лавинообразно растет количество средних и мелких предприятий. Поэтому будущий аудитор обязан быть мастером на все руки: досконально знать бухгалтерский учет и уметь осуществлять все бухгалтерские операции, начиная с первичного документирования и заканчивая составлением баланса и других форм отчетности.

Оценивая достоверность отчетности и анализируя финансовое положение предприятия, аудитор должен посоветовать, как не в ущерб владельцам (или владельцу) предприятия платить налоги государству, как рационально использовать полученные кредиты и дать оценку возможности их погашения.

Существенную методическую и финансовую помощь Польше в подготовке специалистов нового типа оказывают французские аудиторы через фонд Франция-Польша. В 1991 г. были также проведены занятия с будущими преподавателями на организуе­мых впоследствии семинарах в различных округах страны.
Опыт Польши представляет и для нас большой интерес. Есте­ственно, условия наших стран во многом отличаются. В Польше никогда до конца не искоренялась частная собственность и всег­да был жив дух предприимчивости, что во многом облегчило пе­реход страны к рыночной экономике. Довольно оживленные экономические, научные и культурные связи с Западом позволяли польским предпринимателям знакомиться с передовым зарубеж­ным опытом в области организации деловой деятельности (а про­ще говоря, бизнеса, внешней торговли, валютно-финансовых операций). Этому способствовала также многочисленная поль­ская диаспора во многих европейских и американских государст­вах, представители которой часто посещали Польшу, принося свои представления о современном предпринимательстве и о тре­бованиях, предъявляемых к предприятию в условиях рыночной экономики. Поэтому польским экономистам и предпринимателям многие азы рыночного хозяйства были уже хорошо знакомы.
Большая работа по подготовке аудиторских кадров прово­дится созданным в 1987 г. Венгерским обществом бухгалтеров-аудиторов, когда страна стала переходить к рыночной эконо­мике. Проблема нехватки (скорее, полного отсутствия квалифи­цированных аудиторов) оказалась весьма острой и для нее. Однако с самого начала были приняты самые энергичные меры и ор­ганизовано централизованное управление процессом подготовки кадров. В частности, авторский коллектив Венгерского обще­ства бухгалтеров-аудиторов подготовил указания, которые дол­жны послужить повышению квалификации профессиональных аудиторов. В указаниях, служащих дополнением к Закону о бухгалтерскому учете, содержатся необходимые сведения о за­дачах аудитора, его приемах и методах, о порядке заключения договорных отношений аудиторов с клиентами, о соблюдении конфиденциальности и т.д. В настоящее время комиссия Обще­ства занята разработкой квалифицированных требований и ус­ловий допуска будущих соискателей на звание бухгалтера-аудитора к квалификационным экзаменам. Одновременно намечаются меры по переподготовке к повышению квалифика­ции специалистов, уже имеющих звание бухгалтеров-аудиторов. Организовано изучение по западным образцам и ознакомле­ние с основами аудита согласно 4-й и 8-й директивам Совета Европейских Сообществ. Соответствующие занятия проводи­лись в Экономическом университете и Финансово-учетном инсти­туте с тем, чтобы студенты смогли своевременно подготовиться к своей будущей практической деятельности.
Венгерским аудиторам оказывают помощь западные аудитор­ские организации. Например, одна из этих организаций провела занятия с членами Венгерского общества бухгалтеров-аудиторов, при этом излагались принципы аудиторской работы, а также приводились практические примеры. Следует отметить, что этим занятиям оказало материальную поддержку правительство земли Северной Рейн-Вестфалия Германии.
Налаживается сотрудничество венгерских аудиторов с кол­легами из институтов аудиторов Англии, Уэльса, и Северной Ир­ландии.

Как видим, страны, вступающие на путь развития рыночной экономики, испытывают одни и те же трудности: нехватку квали­фицированных аудиторов, а также времени (и средств) на их подготовку.

2.1.Обзор международной практики аудита

              Великобритания – родина аудита

В Великобритании на период начала 2000 года основными игроками, в т.ч. в области регулирования, являлись: Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (ICAEW), Институт присяжных бухгалтеров Шотландии (ICAS), Институт присяжных бухгалтеров Ирландии (ICAI).

Одним из старейших в мире профессиональных объединений бухгалте­ров является Институт присяжных бухгалтеров Шотландии. В Институте впервые было введено понятие «присяжный бухгалтер». В 1854 г. он за­фиксирован в законодательных документах и получил Королевский Дип­лом, подтверждающий статус Института. Институт располагает штатом высококвалифицированных специалистов лекторов, имеющих огромный опыт обучения бизнесу на всех образовательных этапах. Преподаватели Института имеют солидную квалификацию в различных областях бизнеса, хорошо владеют иностранными языками.

С 1854 г. все выпускники Института получают квалификацию присяж­ного бухгалтера (имеют право подписывать аудиторские отчеты при нали­чии и соответствии других составляющих соответствующих аудиторской профессий). Ежегодно преподаватели обучают 1500 студентов в учебных заведениях Института, расположенных в г. Эдинбурге, г. Глазго, г. Лондоне и г. Бирмингеме и др. Занятия рассчитаны на 115 недель и строятся на ос­нове чередования очного и заочного обучения (практики). В первые годы между очными курсами студент учится заочно и курируется по месту рабо­ты. В этот период студенты овладевают практическим опытом и постигают требования к работе, проходя соответствующую практику.

При этом в обучение входит ряд предметов: финансовый учет, коммер­ческое право, теория аудита, налогообложение, финансы, управленческий учет, информационные системы.

Институт организует курсы повышения квалификации, на которых рас­сматриваются изменения законодательной базы и практика ведения бизне­са. Институт также организует курсы обучения методам управления.

Институт регулярно проводит детальный анализ требований к обуче­нию и его результатам. В этот процесс входит разработка многоуровневых программ обучения с указанием частоты проведения курсов, их продолжи­тельности и места проведения, разработка надлежащих методов обучения и оценки деятельности, а также определение соответствующих уровней под­держки обучаемых. Институт имеет многолетние и многосторонние международные связи с другими профессиональными аудиторскими объедине­ниями и регулируется органами в области аудиторской деятельности.

Страна располагает большим опытом в области организации внешнего контроля качества, в том числе объединенными усилиями больших про­фессиональных объединений.

Так, в Великобритании тремя ведущими профессиональными объедине­ниями, а именно: Институтом присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (ICAEW), Институтом присяжных бухгалтеров Шотландии (ICAS), Инс­титутом присяжных бухгалтеров Ирландии (ICAI), в целях осуществления контроля качества создан объединенный отдел мониторинга (JMO). Чис­ленность данной структуры — 48 специалистов, из них 30 инспекторов и 18 специалистов, занятых подготовкой сводных материалов, в том числе для указанных институтов и соответствующего департамента (DTI) правитель­ства.

Примечательно, что аудиторские организации в соответствии с опреде­ленной шкалой производят отчисления своим институтам, а те в свою оче­редь направляют централизованные ежегодные перечисления данной конт­рольной структуре, из которых формируется ее бюджет, при этом просто поражает степень независимости контролеров. За 2001 г. было осуществле­но 957 аудиторских визитов по контролю качества, под обязательную про­верку в год подпадают примерно 20-25 аудиторских общественно значи­мых организаций, а всего в трех указанных институтах состоят (по данным 2001 г.) 8197 зарегистрированных аудиторских фирм.

Аудиторская деятельность в Германии

В этот же период аудиторская деятельность в Германии осуществляется в соответствии с законом от 24 июля 1961 г. в редакции от 5 ноября 1975 г. (с последующими изменениями). Им определяется, что аудитором являет­ся лицо, призванное публично исполнять данную профессию и засвиде­тельствовавшее личную и профессиональную пригодность путем сдачи со­ответствующего экзамена. Аудиторская деятельность является свободной профессией, однако она предполагает подтверждение ответственности пе­ред государством.

Содержанием профессиональной деятельности аудитора является: осу­ществление аудиторских проверок в экономической сфере, преимущест­венно в конце года, а также фиксация результатов указанных проверок в соответствующих документах; оказание консалтинговых услуг по налого­вым вопросам в соответствии с существующим законодательством; работа в качестве эксперта в сфере управления производством и опекунская де­ятельность.

Наиболее известна деятельность аудитора по проверке годовых бухгал­терских отчетов обществ, которые в соответствии с законом подлежат обя­зательной проверке. Кроме того, также и предприятия, не подлежащие обя­зательной проверке, привлекают аудиторов для проверки их годовых балансов но собственной инициативе либо в случае необходимости предъявления отчетов сторонним лицам (например, кредиторам). Путем ознакомления с отчетностью и деловой перепиской предприятия, а также при помощи специальных методик проверки аудитор должен убедиться в том, что отчетность как в формальном, так и в материальном плане соответ­ствует предписаниям закона и может быть подтверждена правильность со­ставления годового бухгалтерского отчета. Наиболее существенные ре­зультаты проверки аудитор приводит в докладе, в котором он уведомляет проверяемое предприятие о своих выводах.

Выдаваемое заключение содержит в краткой форме результаты провер­ки. Текст заключения предписывается законом. Заключение аудитора пуб­ликуется, как правило, вместе с годовым балансом и отчетом о состоянии дел на предприятии, в то время как доклад о результатах проверки являет­ся конфиденциальным документом, доступным исключительно для руко­водства и наблюдательных органов предприятия. В рамках проведения проверок хозяйственной деятельности предприятия аудитор выполняет и иные виды проверок, например учредительные проверки и проверки по растратам.

Аудитор может быть квалифицированным консультантом во всех облас­тях экономики и организации производства. Он консультирует предприя­тие в самом широком смысле и должен при этом рассматривать проблемы экономического, финансового, организационного и правового характера, находя пути оптимального решения.

Будучи квалифицированным консультантом по налоговым вопросам, аудитор имеет право представлять интересы своих клиентов в делах по на­логам перед финансовыми органами и финансовыми судами. Он также мо­жет вместе с адвокатом выступать в качестве защитника в судопроизводст­ве по уголовным делам о налоговых правонарушениях.

Учитывая постоянно растущий объем инструкций в области налогового законодательства, одним из основных видов деятельности аудитора явля­ется рассмотрение налоговых вопросов наряду с ревизионной и консалтин­говой деятельностью.

Профессиональная ответственность аудитора очень высока. В соответ­ствии с законодательством аудиторы обязуются принимать заказ на про­верку лишь в том случае, если они в своих выводах, суждениях и решениях свободны от посторонних влияний, обязательств и учета других факторов, способных нарушить независимость и беспристрастность проведения про­верки.

В Германии с учетом вышеизложенного тщательно разработан комплекс вопросов, связанных с получением права заниматься аудиторской деятель­ностью. Для проведения квалификационных экзаменов в Федеральных землях формируются специальные комиссии (на трехгодичный срок), председателями которых назначаются представители высшей администра­ции земель. Решения о допуске претендентов к экзаменам принимаются председателем комиссии при отсутствии возражений со стороны всех ее членов. Решения об отказе в допуске должны быть обоснованы и под­тверждены соответствующими правовыми актами.

Допуск к сдаче экзамена на присвоение квалификации аудитора с уче­том базисного образования выдается при условии, что соискатель пред­ставляет документ, свидетельствующий о наличии: законченного высшего университетского образования в области экономики и организации произ­водства, экономики народного хозяйства или сельского хозяйства, либо иного высшего экономического образования, или же высшего юридическо­го или технического образования, а также имеет достаточный для занятий аудиторской деятельностью стаж практической работы, в особенности под­твердит наличие минимального пятилетнего стажа практической работы в сфере экономики, из которых по меньшей мере 4 года — в области аудита. Документальное подтверждение стажа практической работы в области аудита не требуется для соискателя, проработавшего не менее 15 лет кон­сультантом по налоговым вопросам либо присяжным ревизором бухгал­терских книг; в качестве стажа практической работы засчитывается до 10 лет работы налоговым инспектором. Кроме этого, имеются другие более де­тальные положения по этим вопросам.

Законченное высшее университетское образование для претендента не требуется, если он хорошо зарекомендовал себя, работая не менее 10 лет у частного аудитора, в аудиторской фирме, кооперативном ревизионном союзе, в ревизионной службе союза сберкасс и жиробанков либо в цент­ральной ревизионной службе для публично-правовых корпораций, а также имеет экономическое или иное высшее специальное образование с эконо­мическим уклоном, которое учитывается в условиях допуска (либо до 31 декабря 1972 г. окончил государственное или официально признанное го­сударством высшее экономическое училище или иное учебное заведение по экономической или иной специальности с экономическим уклоном).

Законченное высшее университетское образование не требуется также, если соискатель не менее 5 лет работает присяжным ревизором бухгалтер­ских книг или налоговым консультантом.

В процессе обучения соискатель квалификации аудитора должен иметь в виду, что он вместе с заявлением о допуске к сдаче экзамена должен будет представить не менее двух докладов о проведении проверок или эксперт­ных заключений, сопроводив их заявлением о том, что они выполнены им самостоятельно или в основном самостоятельно. К этим докладам о про­верках или экспертным заключениям необходимо приложить заявления о согласии со стороны заказчика и аудитора, у которого соискатель проходил обучение, для представления в Комиссию по допуску к экзамену. При этом соискатель может опустить обозначение предмета проверки либо эксперт­ного заключения или дать им нейтральное обозначение.

К экзамену не допускаются лица, не имеющие права занимать общест­венную должность вследствие приговора суда, при наличии психического заболевания, а также находящиеся в запутанном финансовом положении.

Экзамены проводятся в письменной и устной форме. Для работников налоговых инспекций предполагается возможность сокращенного экзаме­на (за вычетом вопросов налогового права). Организация и методика про­ведения экзаменов регулируются Федеральным министерством по эконо­мике по согласованию с представительным органом соответствующей Фе­деральной земли. За допуск к экзамену вносится плата в размере 250 марок, а за сдачу экзамена взимается сбор в размере 1000 марок.

Соискатели, допущенные к экзаменам, сдают их перед компетентными экзаменационными комиссиями, действующими при верховных земель­ных ведомствах. Экзамен состоит из 7 письменных работ, которые выпол­няются под наблюдением экзаменаторов по одному заданию в день:

2 работы из области аудита;

2 работы из области экономики и организации производства и экономи­ки народного хозяйства;

1 работа из области хозяйственного права;

2 работы из области налогового законодательства.

После успешной сдачи экзамена соискателю вручается выданная вер­ховным земельным ведомством по экономике лицензия на занятия ауди­торской деятельностью. До этого соискатель должен принести присягу пе­ред верховным земельным ведомством. Компетентным ведомством по это­му вопросу выступает верховное ведомство земли, на территории которой соискатель намерен осуществлять свою аудиторскую деятельность. В слу­чае если заявление на получение лицензии не подано в течение 5 лет после сдачи экзамена, комиссия по допуску к экзамену может в отдельных случа­ях потребовать от соискателя повторной сдачи экзамена либо отдельных разделов экзамена, если имеются сомнения в надлежащем осуществлении им аудиторской деятельности.

Палата аудиторов является организацией профессионального самоуп­равления аудиторов в Германии, которая призвана представлять професси­ональные интересы всех аудиторов, присяжных ревизоров бухгалтерских книг, аудиторских фирм и обществ по ревизии бухгалтерских книг, а также осуществлять надзор за выполнением ими профессиональных обязаннос­тей. В круг задач Палаты аудиторов входят все вопросы, имеющие значе­ние для всего профессионального сословия, которое она представляет. В Палату аудиторов могут обращаться не только ее члены, но и заказчики, за­конодатели, ведомства и суды. Палата аудиторов оказывает поддержку всем представителям профессии советом и рекомендациями по вопросам профессионального права, а также по другим вопросам, связанным с осу­ществлением аудиторской деятельности.

Деятельность Палаты аудиторов и ее компетенция распространяются на всю территорию Германии. Палата аудиторов имеет 7 представительств в федеральных землях, которые содействуют главному представительству, но не имеют юридической самостоятельности.

Контрольные функции за деятельностью представителей профессии аудитора осуществляются Палатой и судебными органами. По решению руководства Палаты может быть дано разъяснение и объявлен выговор. Ре­шением суда может быть сделано предупреждение, объявлен выговор, на­ложен денежный штраф до 100 тысяч марок и произведено исключение из профессионального сословия.

Французский опыт аудита

К началу нового тысячелетия аудиторская деятельность во Франции осуществлялась в соответствии с Декретом от 12 августа 1969 г. и Поста­новлением Правительства от 24 января 1994 г. Основная работа в этом на­правлении возложена на профессиональную организацию — Националь­ную компанию комиссаров по счетам Франции (CNCC).

Компания является юридическим лицом, работает совместно с Минис­терством юстиции и объединяет всех экономических субъектов, занесен­ных в государственный реестр. Она отличается от органов государственной власти, в обязанности которых входит занесение аудиторов в государствен­ный реестр.

Главная цель деятельности Компании — контроль за правильным осу­ществлением аудиторами своей профессиональной деятельности, защита чести и независимости ее членов. Компания состоит из двух уровней объ­единений. На региональном уровне организацией и регулированием про­фессиональной деятельности занимаются региональные компании, состоя­щие исключительно из профессионалов. Они работают во взаимодействии с региональными комиссиями по занесению в реестр и региональными су­дебными дисциплинарными палатами, состоящими в основном из судеб­ных лиц.

Национальная компания (на национальном уровне) взаимодействует с Национальной комиссией по занесению в реестр и Национальной дисцип­линарной палатой, состоящей из судебных лиц.

Деятельность Региональных Советов осуществляется за счет взносов их членов. Деятельность Национального Совета финансируется Региональ­ными Советами. В соответствии с Кодексом профессиональной этики и Декретом Правительства взносы обязательны для всех членов професси­ональной организации. Член профессиональной организации, который два года подряд не уплатил членские взносы, считается исключенным. Взносы состоят из определенной фиксированной суммы и суммы, пропорциональ­ной полученным гонорарам.

Региональные компании объединяют всех аудиторов (физических лиц и аудиторские фирмы), относящихся к административным центрам каждого апелляционного суда. Члены региональной компании собираются на со­брание один раз в год. Каждая региональная компания управляется Реги­ональным Советом, в котором избирается бюро по следующей схеме:

Региональный Совет избирается на 4 года численностью от 6 до 26 чле­нов;

Члены бюро избираются сроком на 2 года численностью от 4 до 9 чле­нов, один из которых — Президент.

Региональный Совет управляет Региональной компанией и ее имущест­вом, принимает решения по вопросам, находящимся в компетенции реги­ональной компании.

Национальная компания объединяет всех аудиторов, занесенных в ре­естр. Она управляется Национальным Советом, состоящим из делегатов региональных компаний при представительстве 1 делегат от 150 членов. Национальный Совет обновляется наполовину каждые два года. В Наци­ональном Совете избирается сроком на два года Бюро.

Работа Бюро возглавляется Президентом. В структуру Бюро входят Ге­неральный Секретарь, помощник Генерального Секретаря, 6 вице-прези­дентов и служащие. Бюро выполняет следующие задачи: проведение тех­нических исследований, консультаций, публикаций; подготовка кадров; контроль качества; осуществление связи; обеспечение отношений с парла­ментом; осуществление международных отношений; сельскохозяйственная кооперация.

Национальный Совет управляет Национальной компанией и ее имуще­ством, принимает решения по вопросам, находящимся в компетенции На­циональной компании, координирует деятельность Региональных Сове­тов, вырабатывает Доктрину аудиторской деятельности.

Доктрина содержит нормы с комментариями и техническую информа­цию, в состав которой входят циркуляры, справочник специализированно­го контроля, энциклопедия юридических работ, техническое заключение. Доктрина вырабатывается постоянными комиссиями. Комитет добросо­вестного отношения и Комиссия по профессиональной этике вырабатыва­ют нормы и профессиональные правила аудиторов, предлагают коммента­рии к нормам, технические заключения и публикации.

Доктрина вырабатывается также техническими комиссиями по бухгал­терским работам, по юридическим работам, по добросовестности, по сель­скохозяйственной кооперации, по информатике, по банкам. Все они изла­гают свои мнения по профессиональным вопросам, предлагают специфиче­ские акции, готовят и предлагают публикации.

Секретариат Национального Совета осуществляет постоянную помощь аудиторам, которые имеют возможность устно или письменно задавать вопросы по своей деятельности.

Декрет Правительства (статья 66) прежде всего определяет обязанности аудиторов и предусматривает анализ деятельности аудиторов по условиям осуществления ими деятельности (как минимум один раз в год).

Декретом Правительства предусмотрен экзамен на профессиональную пригодность.

Допуск к экзамену осуществляет Министерство юстиции Франции по представлению документов на претендента из Национальной компании. В состав экзаменационной комиссии входят два члена магистрата (один из них председатель), инспектор финансов, представитель палаты биржевых операций, три преподавателя высшей школы, три контролера-ревизора (аудитора). На экзамене обязательно присутствие пяти членов комиссии.

Экзамен состоит из письменной и устной частей. В ходе письменного экзамена претендент отвечает на вопросы следующих тем: частные случаи аудита, правоведение, налогообложение, финансы и программная тема. В случае допуска после письменной части к устному экзамену проводится опрос по правоведению, бухгалтерскому учету, финансам и налогообложе­нию, выполняется задание по комментированию текста и общее собеседо­вание.

До выдачи свидетельства после успешного экзамена организуется трех­годичная стажировка претендента. Два года она проводится под руководст­вом контролера-ревизора (аудитора), назначенного региональным Сове­том. После предоставления отчета руководителя стажировки и замечаний в письменной форме контролера стажировки Президентом Регионального Совета выдается свидетельство.

В соответствии с Кодексом профессиональной этики Национальным и Региональными Советами организуются семинары по повышению квали­фикации аудиторов и их сотрудников по определенным программам (ми­нимум 40 часов в год). В качестве контроля ежегодно коллегами-аудитора­ми проводится экзамен по профессиональному мастерству.

В практике аудиторской деятельности во Франции сложились опреде­ленные нормы:

-   применяемые непосредственно к аудитору;

-   оценки и исследования;

-   составления отчета об аудите.

Нормы, касающиеся аудитора, включают понятия:

Независимость аудитора. Чтобы суждение аудитора было мотивирован­ным, то есть беспристрастным, ему необходимо быть независимым от про­веряемого объекта и свободным от всякого принуждения.

Профессиональная компетенция. Ответственный за аудит должен убе­диться, что группа, на которую возложена данная миссия, обладает необхо­димыми способностями и компетенцией для ее выполнения с учетом всей специфики. Специальные знания, необходимые для выполнения аудитор­ской миссии, зависят от характеристик этой миссии, однако обязательна углубленная подготовка по технике аудита, включая знание общих спосо­бов и средств.

Качество результатов аудита в значительной степени зависит от соблю­дения определенных правил, касающихся норм исследования: подготовки и планирования аудиторской проверки, курирования работ, досье и рабо­чих документов, документации по итогам аудита.

Планирование призвано наметить практические операции и приемы, не­обходимые для достижения целей, поставленных перед аудитом, и обеспе­чить оптимальное использование всех имеющихся средств.

Подготовка аудита включает такие аспекты, как формирование групп, разработку рабочей программы, заявку на проведение аудита, предвари­тельное совещание.

Курирование аудита заключается в помощи и контроле.

Термин «рабочие документы» используется для обозначения докумен­тов, подобранных или подготовленных аудитором и собранных в досье. Эти документы представляют собой связь между аудиторской деятельно­стью и готовыми отчетами.

Аудитор должен собрать документацию, чтобы подкрепить выводы, как позитивные, так и негативные, к которым он пришел. Он должен убедить­ся, что все важные информационные данные, содержащиеся в рабочих до­кументах, отражены при изложении выводов в отчете. Аудитор обязан убе­диться, что каждый вывод в достаточной мере подкреплен документацией.

Отчеты аудитора обычно составляются в письменной форме и таким об­разом, чтобы они могли служить основой для принятия важных решений.

Соединённые Штаты Америки

Аудиторскую деятельность в США осуществляют: дипломированные общественные бухгалтеры (основная обязанность которых — проверка публикуемой финансовой отчетности всех публичных продаваемых компа­ний, большей части других крупных компаний и большого числа меньших компаний, а также некоммерческих компаний).

Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров устанавливает профессиональные требования, проводит исследования и публикует материалы по тематике, связанной с бухгалтерским учетом, аудитом, консультационными услугами для администрации и налогами.

Он имеет различные отделы и комитеты: аудиторских стандартов; про­фессиональной этики; услуг в сфере учета и контроля; консультаций по вопросам управления; бухгалтерских стандартов, стандартов контроля ка­чества; по проблемам налогообложения и др.

У Института три главных функции: установление стандартов и правил, исследования и публикации, непрерывное обучение.

Присвоение звания «дипломированный общественный бухгалтер» регу­лируется законами штатов через выдачу лицензий. В разных штатах требо­вания к ним неодинаковы. В большей части штатов требуется 4-5-летнее обучение в колледже по специальности «бухгалтерский учет». Во всех шта­тах требуется, чтобы претендент сдал стандартный государственный экза­мен на дипломированного общественного бухгалтера. В большей части штатов необходим опыт практической работы по этой профессии — год и более, — прежде чем претендующий на это звание становится дипломиро­ванным общественным бухгалтером.

Аудиторские фирмы в Соединенных Штатах Америки имеют более чет­ко определенные обязанности, чем другие организации. Для них существу­ет больше профессиональных требований.

На федеральном уровне или на уровне штатов действуют правила, тре­бующие ежегодного аудита. Например, все компании, ежегодно представ­ляющие документы Комиссии по ценным бумагам и биржевым операциям, должны ежегодно подвергаться аудиторской проверке. Подобным образом в некоторых штатах каждое правительственное подразделение должно пе­риодически подвергаться аудиту.

Обычно два раза в год — в мае и ноябре — проводятся экзамены на дип­ломированного общественного бухгалтера. Письменный экзамен продол­жается два с половиной дня. Его подготавливает и оценивает Американ­ский институт дипломированных общественных бухгалтеров — националь­ная профессиональная организация. Экзамен проводится по четырем направлениям: аудит, бухгалтерская практика, теория бухгалтерского уче­та и хозяйственное право. Знания по таким предметам, как профессиональ­ная этика, юридическая ответственность аудиторов, федеральные налоги на доходы и количественные методы бухгалтерского учета, проверяются в качестве составляющих этих четырех направлений. Только около десяти процентов экзаменующихся сдают экзамен с первого раза.

В США имеются два типа профессиональных и негосударственных аудиторских организаций. Один из них представлен на общенациональном, федеральном уровне и называется Американским Институтом дипломированных присяжных бухгалтеров (AICPA). Этот институт возник в 1887 г. и с тех пор играет ведущую роль в формировании аудиторских кадров. Он удостоверяет квалификацию соискателя, который сдает соответствующие экзамены и получает диплом бухгалтера-аудитора. Институт руководит научной и методической работой в США, публикует монографии и издает ряд журналов по аудиту, среди которых наибольшую популярность имеет «Джорнэл оф Эккаунтенси».

Среди организаций — разработчиков международных аудиторских стандартов в преддверье третьего тысячелетия следует отметить прежде всего следующие:

— Международный комитет по аудиторской практике Международной Федерации бухгалтеров (Internatil Auditing Practices Committee (IAPS) of the International Feeration of Accountants (IFAC). Основными документами, разработанными данной организацией, являются Международные Стан­дарты Аудита (International Standarts on Auditing (ISA)) и Международные руководства по Аудиторской практике (International Auditing State­ments (IAPS));

— Американский институт дипломированных общественных бухгалте­ров (American Institute of Certified Public Accountants (AICPA)). К основ­ным разработанным им документам относятся: Общепринятые аудитор­ские стандарты (Generally Accepted Auditing Standarts (GAAS) и Положе­ния о стандартах аудита (Statesments on Auditing Standarts (SAS)).

Аудиторские стандарты, разработанные этими организациями, базиру­ются на следующих основополагающих принципах:

•       Аудит должен проводиться лицом, имеющим соответствующую профес­сиональную подготовку и опыт работы;

•       Во всех вопросах, относящихся к работе аудитора, соблюдается незави­симость его суждений;

•       В ходе аудиторской проверки, а также при составлении аудиторского за­ключения аудитор должен соблюдать принципы добросовестности; до начала проверки аудитору необходимо составить соответствующий план ее проведения, а в ходе проверки осуществлять необходимый конт­роль за работой, выполняемой подчиненными специалистами;

•       Аудитору необходимо иметь достаточное представление о системе внут­реннего контроля клиента с тем, чтобы спланировать свою работу, опре­делить характер и объемы аудиторских процедур, сроки окончания эта­пов аудита и проверки в целом;

•       В ходе аудиторской проверки аудитор, используя методы опроса, на­блюдения, анализа и пр., собирает достоверный и исчерпывающий мате­риал для составления заключения о достоверности бухгалтерской (фи­нансовой) отчетности;

•       В аудиторском заключении должно быть указано, соответствует ли про­веренная отчетность установленным нормам и правилам учета;

•       В аудиторском заключении отражаются обстоятельства, которые приве­ли к изменениям в учетной политике клиента по сравнению с предыду­щим учетным периодом;

•       Информация, содержащаяся в бухгалтерской (финансовой) отчетности, считается достоверной, если обратное не указано в аудиторском заклю­чении;

•       Заключение должно содержать или мнение аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, или описание причин, по ко­торым заключение не может быть составлено. Во всех случаях, когда ра­бота аудитора связана с проверкой отчетности, аудиторское заключение должно содержать описание характера аудиторской проверки и степени ответственности аудитора.

На основе рекомендаций Международного комитета по стандартам уче­та и отчетности, Международной федерации бухгалтеров и Международ­ной организации высших аудиторских учреждений Всемирным банком в 1995 году было разработано «Руководство по финансовому учету, отчетности и аудиту». Как правило, оно использовалось в качестве справочного пособия.

2.2 Перспективы развития аудита в РК

Последовательное реформирование бухгалтерско-финансовой сферы экономики, ориентированное на интеграцию с мировыми фондовыми рын­ками и рынками капитала, поставило задачу активного совершенствования бухгалтерского учета и аудита. Первый этап реформирования позволил в значительной мере приблизить организацию бухгал­терского учета и составления отчетности в РК к требованиям междуна­родных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Быстрое развитие аудита как самостоятельной профессиональной области деятельности, на­правленной на обеспечение участников бизнес-процессов качественной до­стоверной финансовой информацией, позволило в определенной степени адаптироваться нашим аудиторам в мировом аудиторском сообществе и добиться определенного признания.

Однако новые экономические условия и задачи, поставленные перед на­шей страной на среднесрочную перспективу, определили необходимость дальнейшего взаимосвязанного совершенствования бухгалтерского учета и аудита. Актуальность данного процесса возросла в связи с тем, что сущест­венные изменения в этой области происходят в большинстве стран мира, что связано с повышением требований к качеству отчетности и ее надеж­ности, которые особенно ужесточились после финансовых скандалов кон­ца XX — начала XXI века.

Значимость качества финансовой информации и единства методологии ее разработки становится важнейшим условием реализации интеграцион­ных процессов, в которых происходит консолидация капитала субъектов хозяйствования разных стран. Расширение контактов казахстанских банков с банковским мировым сообществом и повышение роли межбанковских кре­дитов стали предпосылкой ускоренного перехода коммерческих банков на составление отчетности в формате международных стандартов (МСФО).

Многие корпоративные структуры уже несколько лет составляют кон­солидированную отчетность в формате МСФО и GAAP. Учитывая, что в настоящее время многие фондовые биржи при котировке ценных бумаг принимают отчетность, составленную в формате GAAP, ведется большая работа по сближению американских стандартов отчетности с международ­ными.

Особо следует подчеркнуть, что сама система международных стандар­тов финансовой отчетности рассматривается специалистами как развиваю­щаяся и адаптирующаяся к новым экономическим условиям. Поэтому международные стандарты финансовой отчетности в последние годы пре­терпели серьезные изменения. То же можно отметить и в отношении стан­дартов аудиторской деятельности, которые существенно изменены.

В этих условиях реформирование бухгалтерского учета и аудита в РК можно рассматривать как объективно необходимый процесс развития, связанный с общим изменением экономического механизма управления, органично увязанный с его эволюцией в мировом сообществе.

Анализируя нормативное регулирование бухгалтерского учета и аудита в РК, можно сделать вывод, что основные различия в методологии бух­галтерско-аудиторской деятельности уже сглажены; многие сохранившие­ся отличия носят объективный характер, определяемый спецификой отрас­левой структуры национального хозяйствования, а центр внимания в настоящее время следует перенести на обеспечение ус­ловий и организацию контроля над исполнением требований, определен­ных в нормативных документах.

Основные направления развития бухгалтерского учета и отчетности сформулированы в Концепции, принятой в 2001 году и определившей ос­новные задачи дальнейшего развития бухгалтерского учета и аудита на среднесрочную перспективу

В концепции впервые в качестве важнейшего требования к бухгалтер­скому учету и аудиту определена их перспективная направленность, то есть на оценку не только достоверности сложившегося экономического положе­ния организаций, но и на формирование мнения о возможности их разви­тия в будущем. В этой связи аудитор, составляя заключение о достовернос­ти отчетности, должен четко высказать свое мнение об экономической устойчивости организации, ее способности выполнить принятые обяза­тельства в ближайшем периоде. Такой подход к оценке роли аудита пред­полагает изменение его направленности. В аналитические процедуры, ис­пользуемые аудитором, должны быть введены прогнозные оценки, в част­ности прогнозирование финансовых показателей, характеризующих финансовые результаты и финансовую устойчивость организации.

Для обеспечения устойчивого экономического развития, кроме аудита отчетности, все большее внимание уделяется аудиту эффективности, при котором оценивается не только достоверность данных отчетности, но и ра­циональность выбранной учетной политики, использования ресурсов про­изводства, инвестиций.

Если до недавнего времени аудит эффективности чаще всего связывали с аудитом расходования бюджетных средств или использованием государ­ственной собственности, что получило определенную реализацию в разра­ботке специальной методики аудита государственных унитарных и муниципальных предприятий, то в последние годы аудит эффективности стано­вится центральным звеном в организации внутреннего аудита крупных корпораций. Причем результаты внутреннего аудита эффективности рас­сматриваются как база для принятия инвестиционных решений при рас­пределении прибыли корпорации, для определения приоритетов развития различных подразделений. Ориентация учетного процесса и аудита на перспективу предполагает определение прогнозных значений основных показателей, характеризующих финансовые результаты деятельности ор­ганизации, что связано с развитием методик стратегического анализа и уче­та, оценки устойчивости развития организации.

Особо следует отметить, что при ориентации на перспективу развития объектом аудита должны стать документы, определяющие направления развития предприятия: инвестиционные проекты, бизнес-планы, предла­гаемые организационные изменения и т.д. Это обеспечит превентивность аудита, который сможет не столько выявить недостоверность отражения в отчетности отдельных характеристик имущественного состояния и финан­совых результатов, но и будет нацеливать на эффективное использование ресурсов. При превентивной направленности аудита в значительной мере возрастет роль его консультационной составляющей, характерной для со­провождающих, а не последующих аудиторских проверок. Однако совер­шенно очевидно, что такой подход предполагает организацию контроля над качеством аудиторских проверок и взаимодействием аудиторских фирм с клиентами.

В этой связи, на наш взгляд, при реформировании аудита должны суще­ственно расширяться его границы. Объектом независимого аудита должны стать не только данные финансовой отчетности и планов, но и организаци­онные мероприятия, экономические и социальные проекты. В этом направ­лении сделано немало. Однако взаимосвязь различных направлений ауди­та до сих пор недостаточна. Между тем суть ее состоит в конечном итоге в обеспечении роста эффективности деятельности хозяйствующих субъек­тов, что и определяет необходимость увязки вышеназванных направлений аудита с аудитом финансовых результатов деятельности аудируемого объ­екта.

При развитии аудита как профессиональной области деятельности очень важна отработка технологии аудита, что предполагает дальнейшее развитие аудиторских процедур по получению внешних и внутренних аудиторских доказательств. Такие процедуры базируются не только на ос­нове обработки данных бухгалтерского учета и отчетности, применяемых аналитических процедур, но и на развитии социологических методов, когда при сборе аудиторских доказательств используются данные социологиче­ских опросов с последующей их обработкой.

В этой связи все большее значение приобретают эвристические методы анализа — экспертный, сценарный, метод аналогий и т.п.

Для обеспечения надежности выводов аудиторских проверок весьма важно усиление роли аналитических процедур, включая методы имитационного моделирования. Реализации такого подхода будут способствовать новые программные продукты, появившиеся в РК и за рубежом.

При расширении задач и направлений аудиторских проверок может быть значительно усложнена их процедура и возрастает трудоемкость. В этой связи все большее значение приобретает развитие методологии прове­дения аудита, в частности изменение соотношения предварительного этапа аудиторской проверки и проверки по существу.

Для повышения качества аудиторских проверок при их разумной тру­доемкости важно на предварительном этапе оценить надежность системы внутреннего контроля аудируемой организации, риск внутрихозяйствен­ной деятельности, существенность искажения показателей, характеризую­щих финансовое состояние организации, что может базироваться на сов­ременной методологии и методике проведения аудиторских проверок. Оценка надежности системы внутреннего контроля, выявление биз­нес-процессов, связанных с повышенным риском, согласование уровня су­щественности и риска позволяют выделить те объекты, которые должны быть проверены по существу, определить рациональную выборку прове­ряемых объектов.

Важным фактором сокращения трудоемкости аудиторских проверок становятся разработка и контроль над исполнением стандартов аудитор­ской деятельности (внутрифирменных, аудиторских объединений, международных), методических рекомендаций и обобщение практики проведения аудиторских проверок.

Особое значение для укрепления имиджа бухгалтера и аудитора имеет соблюдение этического кодекса поведения, регламентация их отношений с менеджерами внутри организации и в аудируемом объекте.

Четкое соблюдение принципа независимости аудита, в том числе с пози­ций совместимости различных аудиторских услуг, контроль за которыми должен быть возложен на профессиональные аудиторские объединения, позволит обеспечить объективность суждений аудитора о достоверности данных отчетности.

Проводя прогнозные расчеты, бухгалтер непосредственно подключается к обоснованию управленческих решений, бизнес-планов и стратегии разви­тия организации. Он выступает как эксперт, оценивая финансовую обеспе­ченность предложений, которые вносят менеджеры функциональных отде­лов, что обеспечивает их реальность. При таком подходе к работе бухгалтер становится членом команды менеджеров, их надежным экспертом и кон­сультантом.

Расширение границ проведения аудиторских проверок, обеспечение вы­сокого качества и последовательное совершенствование организации де­ятельности должно укрепить имидж аудиторской профессии, увидеть в аудиторе независимого эксперта, выступающего в определенной мере га­рантом надежности информации, используемой участниками бизнес-про­цессов. В этом случае особое внимание должно быть уделено повышению квалификации аудиторов, укреплению корпоративной культуры ауди­торских фирм и общественных аудиторских объединений.

Обобщая основные направления развития бухгалтерского учета и ауди­та в современных условиях, необходимо отметить, что их перспективы свя­заны с:

-   расширением объектов аудита;

-   усилением превентивной направленности аудита;

-   ориентацией на оценку рациональности и эффективности развития аудируемых объектов;

-   формированием современной научно-обоснованной методологии бух­галтерского учета и аудита;

-   совершенствованием стандартов аудиторской деятельности;

-   повышением квалификации аудиторов и укреплением этических норм их деятельности.

Заключение

Таким образом, можно сделать следующие выводы. Аудит имеет древнюю историю. Полагают, что фактически еще в Древнем Египте (около 2600 г. до н. э.) существовали чиновники, которые совмещали функции учета, управления и контроля.

В Римской империи (1 – 26 гг. н. э.) контрольные функции осуществлялись специальными служащими (кураторы, прокураторы, квесторы). После падения Римской империи аудит получил широкое распространение в Италии. Купцы Флоренции и Венеции использовали труд аудиторов для проверки платежеспособности капитанов торговых судов, которые везли огромные богатства на свой континент. В это время аудит имел строго целевое направление – предотвращение ошибок. Родина современного аудита – Англия. Еще в 9 в. был дан толчок к «счету и мере» в Британской хозяйственной жизни. Когда сохранившихся в стране древних культах и в Нормандии бухгалтерские приемы римлян получили вновь житейское приложение к учету экономических явлений.

Считается, что аудит, как вид профессиональной деятельности возник в Англии. Одними из древнейших англоязычных учетных документов, которые дошли к нашим временам, являются упоминания об аудите в архиве Казначейства Англии и Шотландии 1130 г., также есть данные о существовании аудита с 1299 г. и до 1324 г., когда королевским указом были предназначенны аудиторы в графствах Оксфорд, Беркшир, Южный Эмптон. Уилтс, Самсет и Дорсет. В XVI ст. правовой контроль учетных книг был официально введен в многих странах мира. Для обозначения лица, которое осуществляло проверку учетных записей, в Англии уже использовался термин «аудитор».

Ранний аудит в Британии развивался по двум направлениям:

а) проверка избранными представителями горожан правильности фискальной политики правительственных чиновников;

б) проверка аудитором правильности ведения учета и исчисления налогооблагаемой прибыли по тем хозяйствам, которые имели обязательства по оплате налогов.

В конце XVII века в Шотландии был принят первый закон о запрете определенным должностным лицам служить в качестве городского аудитора. А в 1853 г. был официально учрежден Эдинбургский институт аудиторов.

Исторической родиной аудита является Англия, где с 1844 года выходит серия законов о компаниях, согласно которым правления акционерных компаний обязаны приглашать не реже одного раза в год специального человека для проверки бухгалтерский счетов и отчета перед акционерами...

Во Франции в 1867 г. были приняты законы, которые обязали проверять и оценивать балансы акционерных обществ ревизорами. В 1870 г. в Германии также были приняты первые попытки к введению аудита, когда в законе об акционерных обществах обязали осуществлять проверку баланса. Однако не было указано, кем должна проводиться проверка — внутренними контролерами предприятий или приглашенными со стороны. Более четкое описание обязательных проверок внешними аудиторами было дано только в 1931 г.

Во Франции достаточно сильно государственное регулирование аудита, государство осуществляет прямой контроль за формированием аудиторских кадров, их профессиональной подготовкой и текущей деятельностью. Италия относится к числу стран, где сильно развито государственное регулирование аудита.

В США в 1887 г. была образована Ассоциация аудиторов, а в 1896 г. в штате Нью-Йорк законодательным путем была регламентирована аудиторская деятельность. Уже тогда должность аудитора мог занимать дипломированный бухгалтер, успешно сдавший экзамен по специальности и получивший лицензию на право заниматься аудиторской деятельностью.

В Японии попытки утвердить западные модели бухгалтерского учета и аудита удались далеко не полностью. Так и не удалось создать независимые профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов (кроме JICPA, фактически подконтрольного Министерству финансов), которые могли бы служить гарантами прогресса и усовершенствования практики учета и аудита. Внутренний аудит в японских корпорациях не прижился, что значительно снижает эффективность корпоративного контроля

Мировой экономический кризис 1929-1933 гг., вызвавший массовые банкротства различных предприятий, а особенно акционерных обществ, явился мощным стимулом дальнейшего развития видов аудиторской деятельности, которая в последующие годы совершенствовалась в направлении организационно-правовых основ. Особое внимание уделялось формированию этических и поведенческих норм во взаимоотношениях аудиторов с клиентами, соблюдения принципа доверительности и конфиденциальности, как в процессе проведения проверки, так и после выдачи заключения по ее результатам.

Необходимо отметить, что аудиторская деятельность как таковая порождена рыночной экономикой и является составной частью механизма этой экономики.

Официальное название ревизоров (аудиторов) в разных странах различно. Так, в Англии и ряде других англоязычных стран профессионалов бухгалтерского учета называют «привилегированными бухгалтерами» (Chartered Accountants), в США — «присяжными бухгалтерами» или «дипломированными бухгалтерами высшей квалификации» (Certified Public Accountant), во Франции — «бухгалтерами-экспертами» (Expert Comptable) и «комиссарами по счетам» (Commisaire aux covptes), в Германии — «контролер хозяйства» (Wirtschaftsprufer) или «контролер книг» (Buchpriifer). В большинстве стран аудитор должен иметь высшее образование, определенный стаж работы, сдать квалификационные экзамены и, конечно, иметь безупречную репутацию.

Появление и развитие аудита в РК вызвано изменениями в эконо­мической системе общества и определяется требованиями со стороны рыночной экономики, при которой аудит является необходимой ее состав­ляющей. Аудит в нашей стране можно охарактеризовать как молодой, но быстро развивающийся рынок профессиональных услуг. На сегодняшний день, в отличие от большинства развитых стран мира, регламентация аудиторской деятельности в РК осуществляется госу­дарством. Органы государственной власти издают соответствующие нор­мативные документы и осуществляют аттестацию аудиторских кадров, ли­цензирование аудиторской деятельности, контроль качества работы, сбор и анализ специальной отчетности индивидуальных аудиторов и аудиторских фирм. В то же время такой важный процесс, как реорганизация механизма ре­гулирования аудиторской деятельности, должен осуществляться макси­мально взвешенно, чтобы избежать ненужных проблем и ошибок. Разумеется, все эти и другие проблемы при условии их тщательной юридической проработки и учете мнения аудиторского сообщества еще больше повысят статус нашего аудита, как на внутреннем, так и на международном рынках

Список использованной литературы:

1.  Адамс Р. Основы аудита: Пер. с англ. / Под ред. Я. В. Соколова. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995.

2.  Андреев В. Д., Кисилевич Т. И., Атаманюк И. В. Практикум по ауди­ту. — М.: Финансы и статистика, 1999.

3.  Аренс А., Лоббек Дж. Аудит: Пер. с англ. / Гл. редактор серии проф. Я. В. Соколов. — М.: Финансы и статистика, 1995.

4.  Аудит Монтгомери / Ф. Л. Дефлиз, Г. Р. Дженик, В. М. О'Рейли, М. Б. Хирм: Пер. с англ. / Под ред. Я. В. Соколова. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.

5.  Аудит: Учебник для вузов / В. И. Подольский, Г. Б. Поляк, А. А. Са­вин, Л. В. Сотникова // Под ред. проф. В. И. Подольского — М.: Аудит, ЮНИТИ, 2003.

6.  Барышников Н. П. Организация и методика проведения общего ауди­та. 4-е изд., перераб. и доп. — М.: Филинъ, 1998.

7.  «Белая книга» по новой концепции системы аттестации аудиторов CNCC, Росэкспертиза, KPMG. 2005.

8.  Бычкова С. М. , Карзаева Н. Н. Аудит. Ситуации, примеры, тесты. — М.: Аудит, 1999.

9.  Волкова В. М., Игнатущенко Н. А., Лахова Е. В., Шумков С. И. Аудит акционерных обществ в отраслях промышленности / Под ред. д-ра экон. наук А. Б. Яновского. — М.: Аудитор, 1997.

10. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I и И.

11.           Данилевский Ю. А., Шапигузов С. М., Ремизов Н. А., Старовойто­ва Е. В. Аудит: Учеб. пособие. - М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2002.

12.           Додж Рой. Краткое руководство по стандартам и нормам аудита. — М.: Финансы и статистика, ЮНИТИ, 1992.

41