Как начиналась бухгалтерия

В своем трактате Лука Пачоли путем анализа хозяйственных операций и уже существовавших способов ведения книг (мемориала, журнала, Главной книги и инвентарной книги) описал закон двойной записи и показал, что, основываясь на нем, в любом хозяйстве можно построить целесообразную систему счетов и книг.

Двойная запись возникла не во времена Пачоли, а гораздо раньше. Лука Пачоли только описал уже сложившуюся до него систему. Сегодня достоверно известно, что первая книга, в которой описывалась система двойной записи - книга Бенедетто Котрульи «О торговле и современном купце», написанная от руки в 1458г., напечатанная в 1573г. Поэтому книга Пачоли признается всеми историками науки как первая печатная работа, давшая толчок развитию новой системы бухгалтерского учета.

Двойная запись в более удобном и полном виде отражала хозяйственный процесс. Система счетов простой бухгалтерии  дополнилась счетами собственных  средств, а материальные счета получили денежную оценку, вследствие чего все  факты хозяйственной жизни стали  отражаться дважды. Появление операционных счетов, которые в условной форме  фиксировали изменения и движения средств, позволило установить систематическое  наблюдение за такими величинами, как  капитал и прибыль. Счета дали бухгалтерам возможность перейти от простого денежного учета к учету всех объектов и операций в денежном выражении. Двойная запись, став неотъемлемой частью бухгалтерского учета, превратила весь учет в стройную систему, облегчающую контроль как за сохранностью ценностей, так и за управлением ими.

Пачоли сформулировал две цели учета:

1) получение информации о состоянии  дел, ибо учет следует вести  так, «чтобы можно было без  задержки получать всякие сведения, как относительно долгов, так  и требований»;

2) исчисление финансового результата, ибо «цель купца состоит в  том, чтобы приобрести дозволенно  соответственную выгоду для своего  содержания».

Обе цели, стоящие перед учетом, достигаются  с помощью счетов и двойной  записи.

Появление бухгалтерского баланса одновременно с двойной записью в начальный период диктовалось узким практицизмом, стремлением свести весь учет к форме. Характерными признаками этого периода в истории бухгалтерского учета было отсутствие теоретических обобщений, выработанных практикой; неумение авторов разобраться в сущности происходящих явлений во взаимосвязи с экономической жизнью того или иного государства.

Вторая  половина XIX и начало XX века стали  по существу этапом становления бухучета как науки. Этому во многом способствовали появление крупной промышленности, развитие путей сообщения, увеличение оборотов мировой торговли, возникновение  рынка ценных бумаг, который резко  увеличил число участников рыночных отношений - внешних пользователей  бухгалтерской информации. В этот период в большинстве стран Европы начинает формироваться бухгалтерское  законодательство, составной частью которого был бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках. Законодательство многих стран обязывает  предпринимателей публиковать свои бухгалтерские отчеты, чтобы снизить  размер риска со стороны акционеров, инвесторов и других внешних пользователей.

Двойная бухгалтерия, зародившаяся в Италии, начала распространяться на север Европы, сначала во Францию и Германию, потом в Англию и Скандинавию, затем на запад в Испанию и, наконец, через Атлантический океан  в Америку, а на восток она пришла через Польшу в Россию (в XVIII веке), а потом в Китай и в Японию.

 

2. Первые учетные документы и  записи

Еще одной очень важной особенностью на пути развития счета стала запись подсчитанного. Строго говоря, трудно с уверенностью определить, что именно зафиксированного зарубками и нарезками - процесс подсчета в порядке расположения учетных объектов или его результат. Однако объект учета и его условные изображение тесно связаны между  собой: в древних учетных «документах» расположение знаков упорядоченно.

Во  всех случаях находки демонстрируют  упорядоченное чередование линий, комбинаций однотипных знаков или различных  групп таких знаков (прямые, дугообразные, волнистые линии, точки). Возможно расположение этих знаков соответствовало расположению учетных объектах в хранилищах, а качественное отличие объектов друг от друга или собственность разных лиц - владельцев продуктов обозначалось при помощи неодинаковой конфигурации знаков - чисел.

Чтобы узнать результаты их подсчета, приходилось каждый раз пересчитывать  знаки.

Древние носители информации получили у археологов обобщенное название счетных  бирок. Деревянные бирки с зарубками  использовались вплоть до 19 века, в  частности в Европе, когда обосновалась двойная бухгалтерия. Нанеся зарубки, бирку раскалывали на две половины, после чего одну часть отдавали должнику, а другая оставалась у кредитора. Их совпадение имело силу юридического доказательства. После погашения  долга бирки сжигались.

При I и II династиях (3400-2980 гг. до н.э.) каждые два года проводилась инвентаризация движимого и недвижимого имущества. При IV династии прерывная инвентаризация была заменена текущим учетом. Его цель заключалась прежде всего в проверке достоверности получений и выдач серебра, хлеба и т.п. Факт хозяйственной жизни оформлялся тремя лицами - один отмечал на папирусе число ценностей, намеченных к отпуску, второй проставлял рядом фактический отпуск, и наконец третий сравнивал числа и делал отметки о выявленных отклонениях, проводя продольную черту на проверенных документах. Ценности со склада могли быть отпущены только при наличии на документе резолюции уполномоченного лица «подлежит выдаче».

Если  документы найденные в Египте позволяют сделать вывод, что систематическая запись появилась раньше хронологической, то документы Вавилонии противоречивы. С одной стороны, в «журнале» одного из храмов имеется ярко выраженный образец хронологической записи. С другой стороны, мы находим систематическую запись в материальном учете: это-учет на таблетках (карточках), открываемых на каждое наименование ценностей, число и объем поступлений, а на обороте записывался итог.

Факты хозяйственной жизни отражались по следующим реквизитам: 1) количество и вид полученных предметов; 2) имя  лица, от которого они поступили; 3) имя  получателя; 4) дата.

Среди сохранившихся первичных документов преобладают «наряды» для выполнения работ. Наряды были как правило сводные, и самый большой из них имел сведения о работе и содержании 2533 лиц.

До  нас дошла древнейшая записанная на таблетке ведомость. Она показывает, что расходы на заработную плату  уже распределялись по видам работ. Документ оформлялся подписями ответственных  лиц, указанием места выдачи зерна  и даты. Итог каждой строки показывал  причитающееся количество зерна  данному работнику, итог каждой колонки  составлял величину затрат на объект работы. Более поздние документы  показывают, что в Вавилонии уже пользовались такой единицей, как человеко-день, причем широкое распространение в царском хозяйстве получила практика «нормирования урочных заданий в зависимости от характера работы, квалификации работника, пола и возраста».

Общее состояние документооборота по учету  труда можно представить так: надзиратели подавали заявку в управление на нужное им число работников. Управление корректировало и утверждало заявку, после чего выполнялся расчет продуктов. Каждый надзиратель вел табель, в  котором отмечались работа и причина  неявки работника. Надзиратель сдавал отчет в управление, а первичные  документы в архив. Из управления, проверив и утвердив отчет, его передавали в тот же архив. Дошедшие до нас  материалы показывают, что строгой  регулярности в составлении отчетов  не было, сохранились например, отчеты за период в 3-4 года, есть отче и за 15 лет.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. Искусство писать на табличках

Первоначально записи и рисунки располагались  горизонтально, слева направо, а  затем их развернули на 90⁰. Затем рисунки заменили условными изображениями. Характер письма зависел от писчего материала.

Табличку  изготавливали небольших размеров, чтобы можно было держать на ладони, из мягкой влажной глины. Писали заостренным  концом тростникового стилета на обеих сторонах. После записи таблички высушивались на солнце и приобретали  серый цвет или обжигались и тогда  становились красными.

Глиняные  таблички встречались разных размеров. Квитанции обычно 3-4 см., договоры 7-9 см., учетные регистры и отчеты 20 см. и более. Глиняные таблички не единственный писчий материал. Использовались деревянные дощечки, камень, металл, слоновая кость. Внешнее оформление выдержано в  установленном порядке: с печатями. Печати изготавливались из твердого или мягкого камня, раковины или  драгоценных металлов. Печати делались в единственном экземпляре. Документы  хранились в предназначенных  для этого корзинах, сосудах. К  каждой емкости перекреплялся ярлык  с указанием назначения документа  и времени составления.

Древний Египет.

Несколько тысяч лет тому назад люди научились  делать папирус. К этому времени  восходят и истоки учета, и регистрация  фактов хозяйственной жизни на свитках  папируса(сводных листах). Длина свитков составляла 4-5м, высота 24-18см. Запись велась черной и красной тушью. Делалось это для эстетики, например, год писали черной, а месяц и день красной, частные числа - черной, итоги - красной и т.д. Форма папируса предопределяла табличный вариант регистра. На свитках прежде всего составляли инвентари. Стевелинк указывает, что по столбцам египетские писцы приводили наименования различных ценностей, а по строчкам - дни, по которым отмечалось количественное их движение. Самая большая из дошедших до нас таблиц вмещала 87 столбцов.

Если  Египет был родиной «счетоводства  на свободных листах», то Вавилония стала родиной «учета на карточках». «Карточки» делали из мягкой и влажной глины в виде пластинок, или как их называю, таблеток. «По величине глиняные таблетки от крохотных кусочков в 2 см доходят до массивных плит 30*40см». На влажной поверхности глины тростниковой палочкой делали надписи, после чего документ или сушился на солнце или обжигался. Особенности глины приводили к тому, что ошибочные записи прямо стирались, понятия письменной оговорки не существовало. Если надо было уничтожить документ, то его бросали на пол, и он разбивался. Многие документы хранились в конвертах, что обеспечивало лучшую сохранность и документа и тайны. В более позднее время первичные документы стали составлять в двух экземплярах. Как правило документы в конвертах или без них складывались в глиняные кувшины или в плетеные из тростника корзины, которые закрывались крышками и обвязывались веревкой. На коней веревки навешивался комок глины, на котором указывалось содержание хранящихся документов, исполнители и временной промежуток.

Древняя Греция.

Учет  велся преимущественно на дощечках, выбеленных гипсом; иногда применялся папирус, но он был очень дорог. Для  черновых записей пользовались глиняными  черепками.

Рим.

Записи  в учете выполнялись на лыке, на деревянных дощечках, медных досках, коже, холсте, пергаменте и папирусе, но чаще всего вначале применялись навощенные дощечки, а потом папирус и  пергамент.

До  нас дошли ювелирные изделия, развалины бывших дворцов, скульптуры, но главной ценностью являются глиняные таблички с клинописными текстами.

Табличку  изготавливали небольших размеров (чтобы можно было держать на ладони) из мягкой влажной глины. После записи таблички высушивались на солнце и  приобретали серый цвет или обжигались и тогда становились красными, коричневыми, черными. Таблички встречаются  разных размеров: квитанции -- обычно 3-4 см, договоры - 7-9, учетные регистры и отчеты - 20 см и более. Глиняные таблички не единственный писчий материал.

По  форме они соответствовали римским  вощеным таблицам (tabulae) и относились к 700-м годам до н.

Обычно  деревянные таблички связывают с  учетом Древней Греции и Рима (диптихоны, кодексы).

Последняя табличка из Вавилона относится к 75 г.

В Ассирии на клинописных табличках  стали делать приписки чернилами  или стилетом на арамейском языке. Некоторые  даже считают, что греки заимствовали вощеные таблички из Вавилона.

Но  и преуменьшать значение усилий, направленных на стандартизацию документов, значит проявлять неуважение к древним  бухгалтерам, так как построить  в один прием таблицу и сейчас непросто.

Наиболее  важные печати и имена помешались на видном месте, менее важные - на ребрах таблички и на свободных местах.

Если  регистры были на табличках, то буллы  привязывали к ним шнурками.

Если  ее текст продолжался на другой табличке, делали указание: "табличка номер такой-то, серии такой-то" и для пояснения добавляли первую строку следующей таблички.

Грамотность ценилась высоко: "Тот, кто в совершенстве овладеет искусством писать на табличках, будет сверкать подобно солнцу". Об использовании таких табличек сказано следующее: "Знающий может показать табличку знающему, но не несведущему". Еще в Шумере, а позже и в Вавилоне имелись метрологические таблицы двух видов.

Особо важное значение в хозяйственной практике имели таблицы постоянных и обратных им величин иги-габ (igi-gub).

В таблице слева сбоку даны номера строк (издателем).

Они имели соответствующее название - длинная табличка (гитту).

Они отмечают, что документы накапливались  в течение недели, классифицировались и по ним составлялись таблички на приход и расход.

Но  можно полагать, что техника регистрации  учетных записей на табличках  одноразового и быстрого исполнения в немалой степени способствовала предварительному накоплению информации и ее учету в итогах.

Правда, глиняная табличка быстро высыхала, что  было едва ли не главной технической  проблемой для бухгалтера.

Существовал центральный регистр недвижимости - так называемая таблица Бэла (Бэл -- обозначение Мардука, или Энлиля, главного бога Вавилона).

Есть  мнение, что при помощи этой таблицы  осуществлялись безналичные расчеты (перевод средств со счета на счет).

Была  найдена табличка круглой формы  с еще одним видом письма совершенно непонятного содержания. Эта табличка получила название Фестского диска, так как была раскопана в городе Фесте на острове Крит.

Учетные таблички, по определению историков, представляют собой "глиняные бухгалтерские  книги" .

Есть  предположение, что найденные таблички использовались для кратковременных  записей, а для текущих счетов и отчетов применялся папирус  или нечто подобное.