Инструменты налогового планирования

При разработке соответствующей учётной политики необходимо одновременное достижение двух целей: постановка оптимальной системы налогового учёта и закрепление в учётной политике таких элементов, которые бы не противоречили законодательству и максимально соответствовали специфике деятельности организации.

Учётная политика для целей налогообложения должна быть утверждена соответствующим приказом (распоряжением) руководителя организации (п. 12 ст. 167 и ст. 313 НК РФ). Унифицированной, «жёсткой» формы приказа об учётной политике нет.

Согласно ст. 167 НК РФ принятая учётная политика в целях налогообложения:

- применяется с 1 января года, следующего за годом её утверждения приказом, распоряжением руководителя;

- является обязательной для  всех обособленных подразделений  данной организации;

- для вновь созданных организаций  утверждается не позднее окончания  первого налогового периода и  считается применяемой со дня  создания организации.

Так как по налогу на прибыль налоговым периодом признается календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ), то организация должна до 31 декабря утвердить учётную политику на следующий календарный год.

Изначально предполагается, что налоговую учётную политику организация применяет с момента создания и до момента ликвидации. Поэтому, если она не меняется, каждый год снова принимать её не надо. Налоговая учётная политика, срок действия которой в приказе не ограничен календарным годом, применяется вплоть до момента утверждения новой учётной политики. При необходимости в принятую учётную политику можно вносить поправки, оформленные отдельным приказом. Впрочем, если изменений много, целесообразнее принять новую учётную политику.

Согласно ст. 313 НК РФ, изменение учётной политики для целей налогового учёта возможно в следующих случаях:

- при изменении применяемых методов учёта, которые отражаются в учётной политике с начала нового налогового периода;

- при изменении законодательства  о налогах и сборах, последствия  которых закрепляются в учётной политике не ранее, чем с момента вступления в силу изменений норм законодательства;

- если организация начала осуществлять  новые виды деятельности

В первом случае изменения в учётную политику для целей налогообложения принимаются с начала нового налогового периода, то есть со следующего года. Во втором случае – не ранее момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

В случае появления новых видов деятельности вносить дополнения в учётную политику можно в любой момент отчётного года. При этом нужно определить и отразить в учётной политике принципы и порядок учёта этих видов деятельности для целей налогообложения.

Налоговая учётная политика, как правило, состоит из трёх разделов.

Первый раздел посвящен организационно-техническим вопросам, к которым относят:

- организацию ведения налогового учёта (силами работников бухгалтерии, путём создания структурного подразделения в организации, применение услуг сторонней организации);

- систему налоговых регистров;

- систему документооборота для  заполнения налоговых регистров.

Во втором разделе указывается выбор организацией способов ведения налогового учёта, а также методов исчисления налоговой базы в случаях предоставления такого право налогоплательщику НК РФ.

Третий раздел предназначен для разъяснений вопросов исчисления налогов, по которым нормы налогового законодательства отсутствуют или не содержат определённого порядка действий. В частности, организация самостоятельно разрабатывает порядок ведения налогового учёта, поскольку НК РФ предусматривает только общие положения (ст. 313 НК РФ).

В учётной политике, в соответствии с главой 25 НК РФ, обязательно должны найти отражение следующие моменты:

1) порядок определения доходов  и расходов для целей налогообложения прибыли – методом начисления или кассовым методом (последний применяют организации, у которых выручка в среднем за предыдущие четыре квартала составила не более 1 млн руб. за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ);

2) методы начисления амортизации  по амортизируемому имуществу, использование понижающих и повышающих коэффициентов – один из двух методов: линейный, нелинейный. Исключение составляют здания, сооружения, передаточные устройства, относящиеся к 8-10 амортизационным группам (по ним применяется только линейный метод). Повышающие коэффициенты применяют в том же порядке, что и в бухгалтерском учёте. Организации обязаны применять понижающий коэффициент 0,5 в отношении легковых машин стоимостью свыше 600 000 руб. и микроавтобусов стоимостью свыше 800 000 руб. Кроме того, организации могут устанавливать понижающие коэффициенты по своему усмотрению и применять их в течение всего налогового периода (п. 10 ст. 259 НК РФ);

3) методы оценки выбытия финансовых  вложений. Организации применяет один из методов по всем финансовым вложениям (п. 9 ст. 280 Налогового кодекса РФ):

• по стоимости единицы,

• метод ФИФО,

• метод ЛИФО;

4) состав прямых расходов и способ оценки незавершённого производства. Перечень установлен ст. 318 НК РФ и включает: расходы на приобретение сырья и материалов; на приобретение комплектующих изделий; на оплату труда персонала, а также суммы единого социального налога; амортизацию по основным средствам. Незавершённое производство в налоговом учёте оценивается по прямым расходам;

5) по методам оценки товаров для перепродажи в розничной торговле – товары оцениваются по стоимости приобретения согласно условиям договора. Организации вправе сформировать стоимость приобретения с учётом расходов, связанных с их приобретением (ст. 320 НК РФ);

6) по методам оценки готовой и отгруженной продукции. Готовая продукция (ГП) учитывается на складе на конец месяца (п. 2 ст. 319 НК РФ) по методике:

ГПк = (ГПн + ВП – НЗП) – ОП,

где ГПн – прямые затраты, приходящиеся на остатки ГП на начало месяца;

ВП – сумма прямых затрат, приходящихся на выпуск продукции в текущем месяце; НЗП – сумма прямых затрат, приходящихся на остаток НЗП; ОП – сумма прямых затрат, приходящихся на отгруженную продукцию в течение месяца.

Отгруженная продукция (ОП) учитывается по методике (п. 3 ст. 319 НК РФ):

ОПк = (ОПн + ОПм – ГП) – РП,

где ОПн – прямые затраты, приходящиеся на остатки отгруженной, но не реализованной продукции на начало месяца; ОПм – сумма прямых затрат, приходящихся на отгруженную в течение месяца продукцию; ГП – сумма прямых затрат, приходящихся на остатки ГП на складе; РП – сумма прямых затрат, приходящихся на реализованную продукцию в течение месяца;

7) перечень создаваемых резервов  предстоящих платежей, нормативы  отчислений в резервы. Предусмотрено  создание следующих резервов  в соответствии с Налоговым кодексом РФ:

• на предстоящую оплату отпусков работников (ст. 3241);

• на ежегодную выплату за выслугу лет (ст. 3241);

• на выплату по итогам работы за год (ст. 3241);

• на ремонт основных средств (ст. 324);

• на гарантийный ремонт и обслуживание (ст. 267);

• по сомнительным долгам (ст. 266);

8) порядок определения предельной  величины расходов по долговым  обязательствам для целей налогообложения  – включаются в прочие расходы  в пределах, установленных ст. 269 НК РФ. Предельная величина по долгосрочным кредитам, выданным на сопоставимых условиях, определяется исходя из процента в договоре, если он не превышает более чем на 20 % среднеквартальный процент, исчисленный по таким долговым обязательствам. При отсутствии таковых – исходя из ставки Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза (по кредитам в рублях) и увеличенной на 15 % (по кредитам в валюте);

9) расходы будущих периодов отражаются  при методе начисления – в  том периоде, в котором они  возникают исходя из условий  сделки. Если произведённые расходы связаны с получением доходов более чем в одном отчётном периоде, то расходы распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (п. 1 ст. 272 НК РФ);

10) порядок признания убытков  по деятельности, связанной с  использованием обслуживающих производств и хозяйств. В учётной политике должны быть отражены расходы на осуществление ремонта основных средств. При этом расходы на ремонт (ст. 260 НК РФ) отражаются двумя способами: они признаются в том отчётном периоде, котором имели место; и для равномерного включения расходов организации вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств по правилам, установленным в ст. 324 НК РФ. При этом величина резерва не может превышать среднегодовую сумму фактических расходов на ремонт основных средств за последние три года.

При выборе способов ведения учёта следует обратить внимание на совпадающие способы бухгалтерского и налогового учёта, так как с их помощью можно обеспечить максимальное сближение двух систем учёта. Для этого можно порекомендовать следующее:

1) в случае возможности использования кассового метода в налоговом учёте применять все же для целей налогообложения метод начисления. В этом случае доходы и расходы в налоговом учёте будут признаваться в том же порядке, что и в бухгалтерском учёте;

2) установить единый способ оценки  материально-производственных запасов в двух учётных системах;

3) оценивать товары по стоимости  приобретения либо по стоимости приобретения с учётом расходов по их заготовке и доставке. Однако, если организация применяет продажные цены, то стоимость приобретения товаров для расчёта налоговой базы по налогу на прибыль легко определить по данным бухгалтерского учёта. Для этого из продажной стоимости реализованных товаров (Дт счёта 90-2, Кт счёта 41) следует вычесть торговую наценку по проданным товарам (Дт счёта 90-2, Кт счёта 42 – сторно);

4) предусмотреть списание общехозяйственных  расходов на себестоимость продаж в качестве условно-постоянных расходов;

5) при заключении договоров на продажу товаров в учётной политике для целей налогообложения следует установить:

• в организациях неторговых – признание коммерческих расходов полностью в себестоимости проданных в отчётном периоде товаров в качестве расходов по обычным видам деятельности,

• в организациях торговых – аналогично, за исключением транспортных расходов, которые следует распределять в бухгалтерском учёте, так же как и в налоговом учёте;

6) целесообразно установить единый  порядок признания расходов на  ремонт основных средств с  созданием резерва. При этом порядок создания резерва в бухгалтерском учёте должен быть аналогичен порядку создания резерва в налоговом учёте;

7) установить линейный метод  начисления амортизации, а также  одинаковые повышающие коэффициенты;

8) установить в бухгалтерском учёте такой же порядок признания расходов будущих периодов, как и в налоговом учёте;

9) для обеспечения единого порядка  признания доходов и расходов в бухгалтерском учёте и налоговом учёте в договорах на капитальное строительство следует предусмотреть поэтапную сдачу работ.

Кроме того, согласно ст. 167 НК РФ, организация может закрепить в учётной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате НДС: по мере отгрузки и предъявлению покупателю расчётных документов или по мере поступления денежных средств.

Приложениями к учётной политике для целей налогообложения обычно являются бланки учётных налоговых регистров, разработанные и утверждённые организацией. Разработанные организацией формы аналитических и сводных регистров налогового учёта утверждаются приложениями к учётной политике (ст. 314 НК РФ).

Налоговая учётная политика формируется исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учёта, в соответствии со ст. 313 НК РФ. Этот принцип означает последовательность применения способов ведения налогового учёта, закреплённых в учётной политике, от одного налогового периода к другому.

Учётная политика, сформированная надлежащим образом, поможет оказать влияние на налогообложение экономических субъектов. При разработке налоговой учётной политики предприятию следует закреплять и обосновывать выбор соответствующего способа исчисления налогооблагаемой базы, что позволит минимизировать налоговые риски хозяйствующего субъекта.

 

2. Задача №1

Российская организация ООО «Престиж» состоит на налоговом учёте по месту нахождения в ИФНС России №1 по Амурской области, Организации присвоены:

         -ИНН 2829012175,

-КПП 282901001,

-ОГРНИ 104010110 2121,

-ОКВЭД  52.62.45,

-КБК 182 1 03 01000 01 1000 110,

-ОКАТО 428529856512

 адрес - 675000 г. Благовещенск ул. Чайковского, 87

Руководитель организации – Иванов Иван Иванович, главный бухгалтер – Петрова Анна Ивановна. Контактный телефон организации - (416) 52-45-67.

Остаточная стоимость имущества в тыс. руб. 

01.01 -         111,0 01.08 -          193,0

01.02 -         107,0 01.09 -          189,0

      01.03  -        102,0                        01.10-           177,0

      01.04  -        153,0 01.11-            228,0