Аудиторское заключение: его виды и роль в бухгалтерской отчётности

    - перечень (состав) бухгалтерской отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена, при этом, если аудитору становится известно, что проаудированная бухгалтерская отчетность будет включена в документ, который содержит прочую информацию, например в годовой отчет, аудитор может, если форма представления это позволяет, указать те страницы, на которых будет представлена проаудированная бухгалтерская отчетность;

    - распределение ответственности в отношении указанной бухгалтерской отчетности между аудируемым лицом и аудитором;

    - сведения о работе, выполненной аудитором для выражения мнения (объем аудита);

    - мнение аудитора с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности;

    - подпись аудитора;

    - дату аудиторского заключения¹².

    Содержание  аудиторского заключения представлено на рисунке 1.2.

    Рис.1.2. Содержание аудиторского заключения

    Аудиторское заключение должно содержать утверждение  о том, что бухгалтерская отчетность была проаудирована аудитором¹³.

          Аудиторское заключение составляется по результатам аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта, проведенного аудиторской  фирмой. В данном случае под словами  «бухгалтерская отчетность» понимается вся совокупность форм бухгалтерской отчетности, установленная для экономических субъектов данного вида деятельности соответствующим органом, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации. Обозначение объекта аудита должно также содержать отчетный период, отчетную дату и наименование экономического субъекта в соответствии с его учредительными документами. Если аудиторское заключение составляется в отношении бухгалтерской отчетности экономического субъекта, являющегося юридическим лицом по законодательству Российской Федерации, то такая бухгалтерская отчетность должна включать показатели всех филиалов и подразделений экономического субъекта, независимо от географического расположения, степени хозяйственной и финансовой самостоятельности, структуры отчетности, внутрихозяйственных взаимоотношений (включая выделенные на отдельный баланс), а также представительств. Отклонения от настоящего положения должны быть раскрыты в аудиторском заключении при указании на объект аудита. Аудиторское заключение о сводной бухгалтерской отчетности экономических субъектов составляется аудиторской фирмой по специальному соглашению с этим субъектом. При составлении аудиторского заключения аудиторская фирма должна принимать во внимание все существенные обстоятельства, установленные в результате аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Существенными признаются обстоятельства, значительно влияющие на достоверность бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Для определения уровня существенности при планировании и проведении аудита аудиторская фирма должна основываться на внутрифирменных стандартах, если нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность в Российской Федерации, не устанавливают более жесткие требования. Использование принципа существенности при составлении аудиторского заключения означает, что в нем изложены все существенные обстоятельства, обнаруженные при проведении аудита; никакие иные существенные обстоятельства не были обнаружены аудиторской фирмой при проведении аудита¹⁴.

    Аудиторское заключение не может и не должно трактоваться экономическим субъектом  и заинтересованными пользователями аудиторского заключения как гарантия аудиторской фирмы в том, что  иные обстоятельства, оказывающие или способные оказать влияние на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта, не существуют. В аудиторском заключении, кроме безусловно положительного, должны быть ясно и полно изложены все существенные обстоятельства, приведшие к составлению аудиторской фирмой аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного. Аудиторское заключение должно содержать, если это возможно, оценку в стоимостном выражении влияния таких обстоятельств на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта¹⁵.

    Аудиторское заключение должно быть составлено на русском языке, содержать стоимостные показатели, выраженные в рублях, быть подписано руководителем аудиторской организации и аудиторами, принимавшими участие в аудите. К нему должна быть приложена бухгалтерская отчетность, в отношении которой проводился аудит. Исправления в аудиторском заключении не допускаются¹⁶.

    Аудиторское заключение должно состоять из трех частей:

    1. Вводная часть содержит название документа «Аудиторское заключение аудиторской организации ... о достоверности бухгалтерской отчетности предприятия ... за __ год» и представляет собой общие сведения об аудиторской организации (наименование аудиторской организации, ИНН, юридический адрес, номер, дата выдачи и срок действия лицензии, наименование органа, ее выдавшего, номер и дата выдачи свидетельства о государственной регистрации, банковские реквизиты, Ф.И.О. аудиторов, принимавших участие в аудите, данные их квалификационных аттестатов).

    2. Аналитическая часть представляет собой отчет аудиторской организации предприятию об основных результатах проверки состояния внутреннего контроля, учета и отчетности, а также соблюдения предприятием действующего законодательства при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности.

    Аналитическая часть должна содержать название данной части «Отчет аудиторской организации», кому она адресована (администрации), наименование предприятия, объект аудита, общие результаты проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности, соблюдения предприятием действующего законодательства в финансово-хозяйственной деятельности, анализ финансового состояния предприятия (финансовой устойчивости, ликвидности баланса, платежеспособности, эффективности деятельности и др.). Результаты проверки представляются в произвольной форме¹⁷.

    Изложение результатов проверки состояния  внутреннего контроля на предприятии должно включать: указание на ответственность исполнительного органа предприятия за состояние и организацию внутреннего контроля, цель и характер его изучения при аудите, соответствие системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности предприятия¹⁸.

    Характеристика  общих результатов проверки состояния  бухгалтерского учета и отчетности на предприятии должно включить: общую оценку соблюдения установленного порядка ведения учета и отчетности, описание выявленных в ходе аудита существенных нарушений такого порядка. Описание общих результатов проверки соблюдения предприятием действующего законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций должно включать: общую оценку соответствия совершенных предприятием операций действующим нормативным актам, соблюдения положений учредительных документов, характеристику выявленных нарушении¹⁹.

    Важно также оценить допущение непрерывности деятельности предприятия, то есть его возможность продолжать деятельность в обозримом будущем (не менее 12 месяцев, следующих за отчетным периодом) и исполнять свои обязательства. Для этого в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Применимость допущения непрерывности деятельности» в аудиторском заключении должны найти отражение доказательства, позволяющие сделать вывод о применимости (или неприменимости) допущения о непрерывности деятельности предприятия в обозримом будущем. Такие доказательства могут быть получены по результатам выполнения ряда процедур: анализ и обсуждение с управленческим персоналом денежных потоков и прибыли по состоянию на дату, ближайшую к дате подписания аудиторского заключения; рассмотрение условий договоров займа и других долговых обязательств и анализ фактов их нарушения; запрос сведений о любых существенных для предприятия правовых проблемах и др²⁰.

    Если  в процессе аудиторской проверки выявлены искажения бухгалтерской отчетности, то в аналитической части следует отразить конкретные нарушения, которые привели к появлению этих искажений. Возможны следующие виды нарушений:

    - отклонения от установленных  законодательством правил ведения  и организации бухгалтерского учета и отчетности;

    - отсутствие или несоблюдение  в течение отчетного периода  принятой учетной политики отражения в бухгалтерском учете отдельных хозяйственных операций и оценки имущества;

    - нарушения гражданского, налогового  и валютного законодательства; прочие виды нарушений, влияющих на искажение бухгалтерской отчетности²¹.

    В аналитической части заключения должна быть также отражена оценка влияния существенных нарушений  нормативных актов на достоверность  бухгалтерской отчетности предприятия. В процессе такой оценки аудиторы должны учесть возникновение следующих негативных для предприятия последствий нарушения действующего законодательства:

    - взыскание штрафных санкций в проверяемом отчетном периоде;

    - появление угрозы отчуждения имущества, стоимостная оценка которого отразится ни структуре имущества предприятия;

    - прекращение деятельности предприятия, появление сомнений в правдивости и достоверности данных, отраженных в бухгалтерской отчетности²².

    3. Итоговая часть представляет собой мнение аудиторской организации о достоверности бухгалтерской отчетности предприятия и должна включать: название данной части, кому адресована, название предприятия, объект аудита («Заключение аудиторской организации акционерам предприятия о бухгалтерской отчетности предприятия за ___ год»): указание на нормативный акт, которому должна соответствовать отчетность; распределение ответственности руководства предприятия и аудиторской организации в отношении бухгалтерской отчетности (руководство предприятия несет ответственность за подготовку и достоверность отчетности, а аудиторская организация - за высказанное мнение о достоверности отчетности); указание на нормативный акт, в соответствии с которым проводился аудит, изложение обстоятельств, приведших к составлению аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного; мнение аудиторской организации о достоверности отчетности; вывод о применимости (неприменимости) к предприятию допущения непрерывности деятельности; дату аудиторского заключения (устанавливается не ранее даты подписания бухгалтерской отчетности)²³.

    Части аудиторского заключения представлены на рисунке 1.3.

    Рис 1.3. Части аудиторского заключения

Глава 2. Сущность и виды аудиторского заключения

     §1. Виды аудиторского заключения 
 

    Основным  нормативным документом, регулирующим аудиторскую деятельность, является Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008 года, где определены статус и назначение аудиторского заключения. Согласно ему аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации²⁴.

    Мнение  о достоверности бухгалтерской  отчетности должно выражать оценку аудиторской  фирмой соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативному акту, регулирующему бухгалтерский  учет и отчетность в Российской Федерации²⁵.

    Заключение  аудиторской организации по результатам  проверки годовой отчетности является неотъемлемым элементом годовой бухгалтерской отчетности для предприятий, подлежащих в соответствии с действующим законодательством обязательному аудиту. Если в результате аудита аудиторская фирма обнаружила, что имущественное и финансовое положение экономического субъекта таково, что существует серьезное сомнение по поводу возможности этого субъекта продолжить деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом, то мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности должно выражать данное сомнение.     По результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта предприятия аудиторская организация должна выразить мнение о достоверности этой отчетности.

    На  рисунке 2.1 представлена классификация  аудиторских заключений.

    Рис.2.1 Классификация аудиторских заключений

    Аудиторское заключение считается модифицированным,  если возникли факторы:

    - не влияющие на аудиторское  мнение, но описываемые в аудиторском  заключении с целью привлечения  внимания пользователей к какой-либо  ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;