Аудит оплаты труда

Первая  ошибка приводит к резкому росту  трудоемкости проверки, невозможности  выдержать заявленные критерии и, как  следствие, к недостаточности доказательств  при формировании аудиторского заключения либо к неоправданному увеличению количества отрицательных аудиторских заключений.

Относительно  второго примера ошибочного применения критерия существенности следует отметить, что необходимый  объем проверки в разрезе отдельных статей при отсутствии ошебок при таком подходе обеспечивается. Однако вне зависимости от того, применяется ли полученная величина непосредственно к сальдо и (или) оборотам, в случае обнаружения ошибок не обеспечиваются достаточность доказательств и обоснованность выводов по бухгалтерской отчетности в целом.

Существенность  тесно связана с аудиторским  риском: между ними существует обратная зависимость, то есть чем выше существенность тем ниже аудиторский риск и наоборот.

Под аудиторским  риском понимается риск выражения аудитором  ошибочного аудиторского мнения, в случае когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения.

Алибеков  Ш.И. [52] указывает, что существует два  основных метода оценки аудиторского риска:

1. Оценочный (интуитивный) метод заключается в том, что аудиторы исходя из своего опыта и знания клиента, бесед с сотрудниками администрации определяют аудиторский риск на основании отчетности в челом и отдельных групп операций как высокий, вероятный и маловероятный и используют эту оценку в планировании аудита. Данный метод наиболее широко применяется российскими аудиторами.
2. Количественный (расчетный) метод предполагает количественный расчет различных факторных моделей аудиторского риска.

Аудиторский риск (АР) включает три основные части:

· неотъемлимый риск (НР), означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета искажениям, которые могут быть существенными при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля;

· риск средств контроля (РСК), означает риск того, что искажения, которые могут иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета не будут своевременно предотвращены или обнаружены и исправлены с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

· риск необнаружения (РН), означает риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажения остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которые могут быть существенными по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета.

Таким образом, чтобы определить риск аудитора необходимо найти произведение трех выше перечисленных рисков: 

АР = НР * РСК * РН 

Эксперт журнала «Главбух» Митюкова А.С. [56] говорит, что аудит бухгалтерской  отчетности всегда связан не только с  аудиторским, но и с предпринимательским рискями. По ее словам предпринимательский риск означает, что аудиторская организация может полностью или частично не получить оплату за выполненную работу независимо от ее результата из-за конфликта с клиентом, или к ней могут быть применены штрафные санкции. Он определяется рядом факторов: конкурентоспособностью аудиторской организации, финансовым состоянием клиента, характером операций клиента, компетентностью администрации и учетного персонала и другими. К финансовым потерям в виде штрафов, а также к подрыву деловой репутации может привести и выдача необоснованного аудиторского заключения.

Следующим этапом планирования является составление  плана и программы аудита.

Общий план аудитора должен служить руководством при осуществлении аудита.

Программа является развитием общего плана  аудита и представляет собой детальный  перечень содержания аудиторских процедур. Программа служит подробной инструкцией  и одновременно средством контроля качества аудита. При составлении  плана и программы аудита необходимо руководствоваться стандартом «Планирование аудита» [26].

В ходе проверки аудитору необходимо собрать  исчерпывающие доказательства для  составления объективного заключения о достоверности бухгалтерской  отчетности.

Аудиторские доказательства – это информация, полученная аудитором в ходе проверки от клиента и третьих лиц, или результат ее анализа, позволяющие сделать выводы и выразить собственное мнение по предмету проверки. Аудиторские доказательства представляют собой документальные источники данных, документацию бухгалтерского учета, заключения экспертов, а также сведения из других источников. Таким образом все аудиторские доказательства можно разделить на три вида:

1. Внутренние – информация, полученная от экономического субъекта
2. Внешние – информация, полученная от третьей стороны
3. Смешанные – информация, полученная от экономического субъекта и подтвержденная третьей стороной.

Наибольшую  ценность и достоверность представляют внешние доказательства, затем смешанные  и внутренние. По степени получения наиболее достоверны доказательства, полученные самим аудитором.

Собранные доказательства отражаются в рабочих  документах аудитора в виде записей  об оценке внутреннего контроля, бухгалтерского учета, а также соблюдения нормативных  актов. Аудиторские доказательства используются при составлении аудиторского заключения.

Собирая аудиторские доказательства можно  применять следующие процедуры:

• арифметический расчет
• инвентаризация
• проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных    операций 
• подтверждение
• запрос
• устный опрос персонала
• проверка документов
• прослеживание
• аналитические процедуры

Куприянов С.А. [55] отмечает, что среди аудиторов  и тех ,кто пользуется их услугами, существует мнение, что термин «аналитические процедуры» обозначает анализ финансово-хозяйственной  деятельности проверяемого экономического субъекта. Аналитические процедуры используются при оценке достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта, а анализ его финансово-хозяйственной деятельности начинается уже после того, как достоверность установлена, поскольку анализировать финансово-хозяйственную деятельность экономического субъекта при недостоверности его бухгалтерской отчетности бессмысленно. На взгляд Куприянова подобная точка зрения ошибочна. Ведь и аналитические процедуры, и финансовый анализ хозяйственной деятельности базируются на методах экономического анализа, поэтому содержат много общих приемов. В этой связи финансовый анализ можно условно отнести к заключительным аналитическим процедурам.

 В соответствии с законом №119-ФЗ [3] и стандартом «Документирование аудита» [26] аудит должен сопровождаться обязательным документированием. Формы рабочей документации самостоятельно разрабатываются аудиторской организацией. Документация создается на всех этапах аудита. К моменту представления аудиторского заключения свя рабочая документация должна юыть создана и завершена оформлением. Документы аудитора должны иметь обязательные реквизиты:

1. Наименование документа
2. Наименование экономического субъекта
3. Период, за который проводится аудит
4. Дату выполнения аудиторской процедуры
5. Содержание
6. Подпись

В ходе проверки необходимо также изучить  информацию, предоставленную руководством аудируемого лица в отношении  аффилированных лиц и выполнить  следующие процедуры:

• ознакомиться с аффилированными лицами;
• изучить списки акционеров с целью определения круных акционеров;
• изучить реестры акционеров;
• провести проверку информации, предоставляемой в налоговые органы.

В соответствии с ФПСАД №11 [27], допущение непрерывности  деятельности является основным принципом  подготовки финансовой отчетности. Принцип предполагает, что аудируемое лицо будет продолжать свою деятельность в течение 12 месяцев года, следующего за отчетным, и не имеет намерения ликвидироваться. Поэтому на данном этапе необходимо проанализировать существуют ли какие-либо события, которые дают сомнение в непрерывности деятельности.

На завершающем  этапе работы аудитор оформляет  полученные результаты в виде двух итоговых документов: письменной информации (отчета) и аудиторского заключения, которые передает экономическому субъекту. При этом используется правило стандарт «Аудиторское заключение» [26].

Целью письменной информации (отчета) является доведение до заказчика сведений о методах, использованных при проведении проверки; о всех отмеченных аудитором  ошибках, нарушениях, неточностях; о том, какие меры должны быть приняты для устранения отмеченных недостатков, об основных результатах аудиторской проверки (содержатся или нет существенные ошибки в бухгалтерской отчетности, осуществлялись финансово-хозяйственные операции в соответствии с установленным порядком или же с существующим отклонением от него).

Аудиторское заключение – это официальный  документ, предназначенный для пользователей  бухгалтерской отчетности проверяемого субъекта. Оно содержит выраженное установленным образом мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта и о соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству РФ. Форма, порядок и содержание аудиторского заключения определены федеральными аудиторскими стандартами, согласно которым аудиторское заключение должно состоять из трех частей: вводной, аналитической и итоговой.

Вводная часть  должна включать:

• название документа в целом;
• юридический адрес и телефоны аудиторской фирмы (фамилию, имя, отчество аудитора, работающего самостоятельно, его стаж работы);
• номер, дату выдачи и наименование органа, выдавшего аудиторской фирме (аудитору) лицензию на осуществление аудиторской деятельности, а также срок действия лицензии;
• номер свидетельства о государственной регистрации аудиторской фирмы (регистрационного свидетельства предпринимателя);
• ИНН, номер расчетного счета аудиторской фирмы (аудитора);
• фамилии, имена и отчества всех аудиторов, принимавших участие в аудите.

Аналитическая часть аудиторского заключения содержит информацию об общих результатах проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности, надежности системы внутреннего контроля, соблюдении экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций. Аналитическая часть в соответствии с требованиями федерального стандарта должна включать:

• свое название;
• указание, комцу адресова аналитическая часть;
• наименование экономического субъекта;
• объект аудита (например, бухгалтерская отчетность за такой-то год);
• общие результаты оценки надежности системы внутреннего контроля, описание выявленных в ходе проверки существенных несоотвествий системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности проверяемого предприятия;
• общие результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности, описание выявленных в ходе проверки существенных ошибок и нарушений в ведении учета и составлении бухгалтерской отчетности;
• общие результаты проверки соблюдения законодатеьства при совершении финансово-хозяйственных операций, описание выявленных в ходе проверки существенных несоответствий совершения финансово-хозяйственных операций требованиям действующего законодательства.

Итоговая  часть аудиторского заключения представляет собой мнение аудиторской фирмы (аудитора) о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого предприятия. Итоговая часть должна включать:

• свое название;
• указание, кому адресована итоговая часть;
• наименование экономического субъекта;
• объект аудита;
• указание на нормативный акт, которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность (Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 11.96 г., Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, Методические рекомендациио порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций);
• распределение ответственности экономического субъекта и аудиторской фирмы (аудитора) в отношении бухгалтерской отчетности. При этом предполагается, что экономический субъект несет ответственность за подготовку и достоверность бухгалтерской отчетности, проверяемой аудиторской фирмой, а аудиторская фирма несет ответственность за высказанное на основе проведенного аудита мнение о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта;
• указание на нормативный акт, в соответствии с которым проводился аудит (Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 07.08.01 г.);
• если аудиторское заключение отлично от безусловно-положительного, то – изложение существенных фактов, обусловивших составление такого заключения, и, если это возможно, оценку влияния этих фактов на бухгалтерскую отчетность в стоимостном выражении;
• мнение аулиторской фирмы (аудитора) о достоверности бухгалтерской отчетности  проверяемого экономического субъекта;
• дату составления заключения.