Аудит основных средств

    Аудитор в ходе аудиторской проверки обязан получить достаточную убежденность в том, что система  бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта. От оценки аудитором состояние учета и внутреннего контроля на экономическом субъекте будут зависеть все его последующие действия: проводить аудиторские процедуры выборочно или проводить сплошную проверку. Разумеется, сплошная проверка очень трудоемка, но согласно нормам профессиональной этики, аудитор должен либо полностью убедиться в достоверности (или недостоверности) бухгалтерской отчетности клиента, либо отказаться от выражения мнения о ней.

    При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в  целом, контрольной среды и отдельных  средств контроля аудитор обязан использовать не менее трех следующих  градаций:

• высокая;
• средняя;
• низкая.

    Изучение  и оценка особенностей системы бухгалтерского отчета, изучение и оценка системы внутреннего контроля должны в обязательном порядке документироваться.

    Система внутреннего контроля экономического субъекта должна включать в себя:

• надлежащую систему бухгалтерского учета;
• контрольную среду;
• отдельные средства контроля.

    Знакомство  с системой бухгалтерского учета  включает в себя изучение, анализ и  оценку учетной политики и основных принципов ведения бухгалтерского учета, порядка отражения хозяйственных  операций в регистрах бухгалтерского учета, роли и места вычислительной техники в ведении учета и других сторон деятельности проверяемого экономического субъекта.

    Контрольная среда, под которой понимаются осведомленность  и практические действия руководства  экономического субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, включает в себя:

1. Стиль и основные принципы управления данным экономическим субъектом;
2. Организационную структуру экономического субъекта;
3. Распределение ответственности и полномочия;
4. Осуществляемую кадровую политику;
5. Порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей;
6. Порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;
7. Соответствие хозяйственной деятельности экономического субъекта в целом требованиям действующего законодательства.

    Произведем  оценку эффективности и надежности системы внутреннего контроля в  «НПАП – 1», касающейся учета основных средств. Учет основных средств осуществляет бухгалтер по основным средствам при непосредственном контроле главного бухгалтера. Операции по ремонту и аренде учитывает только главный бухгалтер. Переоценка и амортизация основных средств, ведомости учета и движения основных средств ведутся автоматизированным способом, поэтому исключается возможность арифметической ошибки. Ремонт основных средств осуществляется на основании утвержденных норм при участии специалистов планового отдела, что исключает необоснованное завышение затрат на ремонт. Все виды выбытия основных средств, в т.ч. и передача в аренду, осуществляется на основании письменного разрешения руководителя, и при непосредственном участии оценочной комиссии. При приемке объектов основных средств также участвует утвержденная руководителем комиссия. Все решения комиссии строго задокументированы. На предприятии существует пропускной режим, любой вывоз имущества с территории организации осуществляется на основании заявки на вывоз. Заявка на вывоз является бланком строгой отчетности и выписывается только на основании специальных документов в бухгалтерии. Заявку подписывают руководитель и главный бухгалтер. Таким образом осуществляется контроль за вывозом имущества, в т.ч. объектов основных средств.

    В «НПАП-1» ежегодно по состоянию на 1 ноября проводится инвентаризация основных средств, для чего составляется Инвентаризационная опись основных средств³, результаты инвентаризации отражаются в Ведомости учета результатов, выявленных инвентаризацией⁴. По состоянию на 1 ноября 2008 года отклонений фактического наличия основных средств от учетных данных выявлено не было.

      Наиболее  простым и эффективным способом получения предварительной (необходимой) информации о состоянии внутреннего  контроля основных средств является тестирование по вопросам, приведенным  в табл. 1: 
 
 
 
 
 

      Таблица  1

      Вопросник для оценки внутреннего контроля: основные средства

 

      Результаты  опроса показали хорошую подготовленность и компетентность сотрудников в области учета основных средств.

      Таким образом, эффективность и надежность системы внутреннего контроля по учету основных средств в «НПАП-1»  можно оценить как высокую. В  дальнейшем  при проведении аудиторской  проверки основных средств использовать выборочные методы контроля. В целях экономии времени можно полностью отказаться от проведения инвентаризации основных средств (проверки наличия основных средств), проверки правильности начисления амортизации, поскольку на предприятии используется лишь линейный метод начисления амортизации и автоматизированным способом.

      Для оценки системы внутреннего контроля, бухгалтерского учёта основных средств применяется метод тестирования, позволяющий обнаружить ошибки, допущенные при недостаточно объективной системе внутреннего контроля.

      Тестирование  может быть произведено в ряде вопросов, задаваемых аудитором персоналу проверяемого предприятия. Ответы персонала предприятия могут указать на ошибки, недоработки, которые должны быть исправлены.

      Таблица  2

      Вопросник для оценки внутреннего контроля :

      бухгалтерский учет хозяйственных операций ОС.

      Из  данных тестирования можно сделать  вывод о том, что и величина контрольного, и величина неотъемлемого риска будут средними, так как можно дать хорошую оценку ситуации в учете и контроле ОС на данном предприятии. Но исходя из того, что в «НПАП-1» вся деятельность держится на ОС, следует посоветовать начальству предприятия, чтобы ни одного пункта в учете и контроле за ОС не было пропущено. Чтобы в будущих проверках аудитор смог бы поставить во всех пунктах своего опросника плюсы, чтобы максимальное внимание было уделено именно этой части финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

     Еще до начала составления плана и  программы аудита необходимо рассчитать уровень существенности. Необходимо проанализировать числовые значения, записанные в четвертом столбце. В том случае, если какие-либо значения сильно отклоняются в большую и (или) меньшую сторону от остальных, можно отбросить такие значения. На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина, которую можно для удобства дальнейшей работы округлить, но так, чтобы после округления ее значение изменилось бы не более чем на 20% в ту или иную сторону от среднего значения. Данная величина и является единым показателем уровня существенности, которую можно использовать в процессе проведения аудита. Расчет уровня существенности, проводимый на основании показателей Формы 1 «Бухгалтерский баланс на 31 декабря 2008 года⁵ и Формы 2 «Отчет о прибылях и убытках» за 2008 год⁶ рассмотрим в табл.2.2.

         Таблица 2.2. 

     Расчет  уровня существенности

 

     Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет:

     (2435 + 8621 + 2719 + 8290 + 13599)/5 = 7133 тыс. руб.

     Наименьшее  значение отличается от среднего на:

     (7133 – 2435)/7133 * 100% = 66%, т.е. более чем вдвое.

     Наибольшее  значение отличается от среднего на:

     (13599 – 7133)/7133 * 100% = 91%, т.е. почти вдвое

     Поскольку наибольшее значение 13599 тыс.руб. отличается от среднего почти вдвое, а наименьшее значение 2435 тыс. руб. менее отличается от среднего значения, принимаем решение отбросить при дальнейших расчетах наибольшее значение, а наименьшее оставить.

     Новое среднее арифметическое составит:

     (2435 + 8621 + 2719 + 8290)/4 = 5516 тыс. руб.

     полученную  величину допустимо округлить до 6000 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различия между значениями уровня существенности до и после округления составит:

     (6000 – 5516)/5516 * 100% = 9%, что находится в пределах 20%.

     Риск  присутствует в любой предпринимательской  деятельности, в том числе и аудиторской. Поскольку основным результатом деятельности аудитора является его мнение о достоверности бухгалтерской отчетности, то аудиторский риск связан с тем, что это мнение может оказаться ошибочным. Таким образом, аудиторский риск — это предпринимательский риск аудитора (аудиторской фирмы), он означает вероятность наличия в бухгалтерской отчетности экономического субъекта невыявленных существенных ошибок и (или) искажений после подтверждения ее достоверности или вероятность признания существенных искажений в ней, в то время как на самом деле такие искажения отсутствуют. 
 
 

    2.3. Формирование плана  и программы аудита  основных средств.

      Специфика экономического субъекта, объем и сложность работы по его проверке каждый раз требует определения четкой последовательности шагов при проведении аудита и правильного распределения обязанностей между аудиторами, если проверку проводят несколько специалистов. При разработке плана и программы аудиторской проверки используется аудиторский стандарт “Планирование аудита”.

      План  аудиторской проверки отражает укрупненные  группы аудиторских работ по объектам и группам хозяйственных операций, сроки исполнения работ и исполнителей. План составляется в письменной форме. Цель составления плана: